합리적인 조세불복의 필요성이 높아지는 가운데 사례연구의 필요성 또한 대두되고 있다. 국세신문은 창간 30주년을 즈음하여 세무법인 하나 조세연구소의 조세사례연구 칼럼을 연재한다 /편집자 주
조세회피 목적 없는 명의신탁
입증 어려워…다른 목적 입증되도 마찬가지
라. 명의신탁의 합의에 관한 입증
(1) 실질소유자의 일방적 행위라는 입증
[121] 대법원 2008.2.14. 선고 2007두15780 판결 [증여세부과처분취소]
상속세 및 증여세법(2002.12.18. 법률 제6780호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법’이라고만 한다) 제41조의2 제1항의 증여의제 규정은 권리의 이전이나 행사에 등기 등을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 합의 또는 의사소통 하에 명의자 앞으로 등기 등을 한 경우에 적용되는 것이므로 명의자의 의사와는 관계없이 일방적으로 명의자 명의를 사용하여 등기한 경우에는 적용될 수 없으며 (대법원 1985.3.26. 선고 84누748 판결, 1996.5.31. 선고 95누13531 판결 등 참조), 이 경우 과세관청이 그 실질소유자가 명의자와 다르다는 점만을 입증하면 그 명의자에로의 등기 등이 명의자의 의사와는 관계없이 실질소유자의 일방적인 행위로 이루어졌다는 입증은 이를 주장하는 명의자가 해야 한다(대법원 1990.2.27. 선고 89누3465 판결, 대법원 1990.10.10. 선고 90누5023 판결 등 참조).
따라서 위 증여의제 규정을 적용하기 위해서는 과세관청이 우선 실질소유자와 명의자 사이의 합의나 의사소통이 있었음을 객관적으로 입증하거나 최소한 객관적이고 외형적인 측면에서 이를 추론할 수 있는 일응의 입증을 해야 한다는 취지의 입증책임에 관한 상고이유의 주장은 받아들일 수 없다.
[122] 대법원 2017.5.30. 선고 2017두31460 판결[증여세부과처분취소]
구 상속세 및 증여세법(2010.1.1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것) 제45조의2 제1항의 명의신탁재산 증여의제규정은 권리의 이전이나 행사에 등기 등을 요하는 재산에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에 적용되는 것이고, 이 때 당사자들 사이에 명의신탁 설정에 관한 합의가 존재하여 해당 재산의 명의자가 실제소유자와 다르다는 점은 과세관청이 증명해야 한다.
인포테크는 원고의 자금을 차용해 이 사건 주식을 인수함에 따라 기륭전자의 최대주주로서 경영에 참가할 수 있게 되었고, 실제 이 사건 주식을 담보로 제공하거나 매도하여 대출원리금 상환 등 자신의 업무 목적으로 사용하기까지 한 이상, 이 사건 주식의 실제소유자는 원고가 아닌 인포테크라 보는 것이 옳다.
<참고 판례> 대법원 2012.3.15. 선고 2011두29953 판결(심리불속행 기각), 서울고등법원 2011.11.3. 선고 2010누40801 판결; 대법원 2012.6.28. 선고 2012두6483 판결(처분청의 직권취소로 각하), 서울고등법원 2012.2.15. 선고 2011누31064 판결 (제1심판결 인용), 서울행정법원 2011.8.18. 선고 2011구합7755 판결; 대법원 2012.9.13. 선고 2012두11539 판결(심리불속행 기각), 서울고법 2012.5.2. 선고 2011누36533 판결(제1심판결 인용), 서울행정법원 2011.10.7. 선고 2011구합7069 판결.
[123] 대법원 2017.1.12. 선고 2014두43653 판결 [증여세부과처분취소]
태광그룹 회장이자 원고의 아버지인 이모는 1975.12.27.경부터 태광그룹 부회장인 소외 2 등 23명에게 태광산업 주식회사의 주식 133,265주(이하 ‘이 사건 주식’이라고 한다)를 명의신탁하였다. 이회장이 1996.11.2. 사망했고, 이 사건 주식을 상속받은 원고는 2002.12.18. 법률 제6780호로 개정된 구 상속증여세법 부칙 제9조에 따른 명의개서기간인 2004.12.31.까지 명의개서를 하지 아니한 채 기존 명의수탁자 명의로 유지했다.
원심은 이 사건 규정 중 명의신탁 증여의제 규정을 적용하려면 이 사건 주식의 실제소유자와 기존의 명의수탁자 사이에 명의신탁에 관한 합의가 존재해야 하고 이는 과세관청에 증명책임이 있다 할 것인데, 이 사건에서는 원고와 기존의 명의수탁자 사이에 명의신탁 합의가 있었다고 인정할 증거가 없다고 하여, 명의신탁 증여의제 규정이 이 사건 처분의 적법한 근거규정이 된다고 하는 피고들의 주장을 배척했다.
사실의 인정과 그 기초가 되는 증거의 취사선택과 평가는 논리와 경험의 법칙에 배치되어 자유심증주의의 한계를 벗어나지 않는 한 사실심법원의 전권에 속한다. 그리고 주식을 명의신탁한 명의신탁자가 사망하여 상속이 이루어진 후 그 상속인이 명의개서를 하지 않는 채로 명의신탁 주식에 의한 주주권을 행사하는 데 대해 명의수탁자가 이의하지 않았다고 하여, 그것이 명의수탁자에 대하여 새로 증여세를 부과할 근거가 될 수는 없는 것이고, 또한 그러한 사정만으로 상속인과 명의수탁자들 사이에서 새로운 명의신탁 관계를 설정하는 합의가 있었던 것으로 추정할 수도 없다. 그러므로 이 사건에는 명의신탁 증여의제 규정을 적용할 수 없다고 한 원심판단의 결론은 정당하다.
(2) 명의도용의 주장과 고소
[124] 서울행정법원 2013.8.14. 선고 2012구합42328 판결 [증여세부과취소], 확정.
돌이켜 이 사건을 보건대, ① 원고들과의 관계:원고들은 [주:H주식회사의 설립자인] I 또는 [I의 자(子)로서, Ⅰ가 차명으로 보유하던 H주식회사 발행 주식을 상속받은] J와 개인적으로 아는 사이이거나 H주식회사의 임·직원에 해당하는 점 ② ‘금융실명제 및 비밀보상에 관한 법률’과의 관계:금융실명제 하에서 예금주 본인 또는 본인으로부터 위임받은 대리인 외에는 금융거래를 하지 못하므로, 계좌개설에 관한 동의 내지 협력을 받았다고 볼 수 있는 점 ③ 원고 A에 대해:갑 제4호증의 기재와 증인 L의 증언만으로는 원고 A의 명의를 도용하여 계좌를 개설했다고 보기 부족하고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없는 점 ④ 원고 D 등:원고 D, E, F, G는 증권계좌 개설을 알고 있었던 것으로 진술한 점 ⑤ 원고들의 행동:원고들은 이 사건 각 처분 이후에도 J나 H주식회사의 자금부 직원들을 명의 도용 등으로 고소하는 등의 조치를 취하지 않았고, J 및 H주식회사를 상대로 손해배상청구 사건에서도 명의도용을 주장하지 않은 점, 손해배상 청구 사건에서 J 및 H주식회사에 대한 화해권고결정이 확정되었다는 사정만으로 J의 명의도용을 인정할 수 없는 점 등을 고려할 때, 원고들은 증권계좌 개설을 알았거나, 적어도 계좌개설을 위한 정보제공 당시 증권계좌 사용을 묵시적으로 합의했다고 봄이 타당하므로 원고들과 J사이에 명의신탁 관계가 성립되었다.
<같은 뜻> 수원지방법원 2013.8.22. 선고 2012구합16252 판결, 광주지방법원 2013.9.5. 선고 2012구합5756 판결과 2012구합5763 판결. 각 확정.
[125] 서울고등법원 2006.6.21. 선고 2005누22434 판결[증여세부과처분취소], 대법원 2006.10.27. 선고 2006두12524 판결, 심리불속행 기각.
유모는 1998년 경부터 피혁제조·판매회사인 A실업의 대표이사 방모와 동업으로 위 회사를 운영해 오다가 2002.7.경 그 동업관계를 청산하기로 하여 위 회사에서 퇴사하면서 당시 소유하고 있던 A실업의 주식 81,800주 중 36,000주를 방모에게 양도하고 그 나머지인 이 사건 주식을 보유하고 있었던 사실, 그 무렵 유모와 친분이 있던 원고는 유모와 함께 피혁제조·판매업을 동업하기로 하여 2000.9.19.경 원고가 운영해오던 ○○○동 소재 B무역 사무실을 본점으로 하여 C피혁을 설립한 사실, 그런데 유모는 이와 같이 원고와 동업해 사무실을 공동으로 사용하게 된 것을 기화로 C피혁의 사무실에 보관되어 있던 원고의 인감도장 등을 몰래 가져가 2000.10.23.경 A실업 사무실에서 직원 이모를 시켜 ‘유모는 원고에게 이 사건 주식을 대금 229,000,000원에 양도한다’는 내용을 기재한 뒤 매수인인 원고의 인적사항을 적고 위 도장을 찍는 방법으로 주식매매계약서(갑 제5호증의22)를 위조하였고, 그 주식매매계약서를 근거로 원고를 A실업의 주주명부에 등재함과 아울러 관할세무서에 세무신고도 마친 사실, 그 후 원고는 위 주식양수도와 관련해 이 사건 부과처분을 받게 되자 2004.11.8. 유모를 사문서위조, 동행사죄로 모지방검찰청 모지청에 고소했고, 유모는 수사기관의 조사를 거쳐 2005.2.19. 모지방법원 모지원 2005고약733호로 벌금 300만원의 약식명령을 받았으며 위 명령은 그 무렵 확정된 사실을 인정할 수 있다.
이에 대해 피고는, 원고가 인감도장이나 인감증명서와 같이 중요한 물건을 사무실에 방치하거나 유모에게 함부로 맡긴다는 것은 경험칙에 반하고, 원고 스스로도 이 사건 주식양도가 있은지 약 1개월 뒤인 2000.11.경 유모로부터 위 사실을 들어서 알게 되었다고 하면서도 그로부터 4년 뒤에야 유모를 고소할 때까지 아무런 조치도 취하지 않았던 점 등에 비추어 앞서 거시한 증거들을 믿을 수 없다고 주장한다. 그러나 관련 형사판결에서 인정된 사실은 특별한 사정이 없는 한 민사재판이나 행정재판에서도 유력한 증거자료가 되는 것인바, 앞서 본 바와 같이 원고와 유모의 친분관계나 동업에 따른 회사의 설립·운영 경위 등에 비추어 보면, 피고 주장과 같은 사정만으로는 위에서 인정한 사실관계를 뒤집기에 부족하고, 달리 반증이 없다.)
(3) 위 인정사실에 의하면, 이 사건 주식양도는 원고의 의사와 관계없이 주식매매계약서를 위조하는 방법으로 일방적으로 이루어진 것이라 할 것이므로, 이 사건 주식양도가 원고와 유모 사이의 명의신탁 합의에 의한 것임을 전제로 한 이 사건 부과처분은 조세회피목적 등 나머지 쟁점에 대해 살펴볼 필요도 없이 위법하다 하겠다.편주)
편주) 명의신탁 주식의 가액은 처분청 평가로 합계 535,402,000원이고 부과된 증여세액은 140,868,840원(가산세 40,248,240원 포함)인데, 서류를 위조하여 명의를 도용한 신탁자가 받은 처벌은 벌금 300만원의 약식명령이었다. 그리고 명의도용 사실을 알게 된 날로부터 4년 후에 한 고소도 유력한 증거가 되었다.
마. ‘조세회피목적 없음’의 입증
(1) 높은 불복률과 낮은 인용률
[126] 김진영, ‘주식 명의신탁 증여의제에 관한 연구:불복청구와 행정소송 판결례 비교중심’, 숙명여자대학교 대학원 석사학위 논문, 2015년 12월, 171921
법원의 판례는 최종심 판결을 기준으로 수집해 동일 사례에 대해 하급심 판례와 중복해 집계되지 않도록 하였고, 조세심판원의 심판청구와 국세청의 심사청구 사례는 기각결정후 소송을 제기한 경우는 동일 사례에 대해 법원의 데이터에도 중복하여 집계되어 있다.
1) 같은 논문 20면 [표3] ‘기관별 인용률’에서 계산하였다. 연도별 비율을 산술평균한 것이므로, 단수 차이가 있을 것이다.
2) 같은 논문 19면 [표2] ‘명의신탁 증여의제 판결례 연도별 인용률’의 합계란의 비율이다. 국세청 심사청구에서는 5년간 31건을 결정하여 2건이 인용되었다.
1) 이 논문에서는 각 사건별로 쟁점이 1개만 있는 것으로 보고 분석하였다. 그러나 실무에서는 2개 이상의 쟁점이 있는 경우가 많으며 예비적 주장이 추가되기도 하므로, 편자가 “주된” 쟁점이라고 표현한 것이다.
추징세액에 대한 정보는 비공개된 경우가 많았다. 조세심판원은 당사자인 납세자의 개인정보 비공개 요청이 많이 있어서 2012년부터는 전문을 공개하지 않는다고 하여 추징세액을 확인할 수가 없어서 누락이 특히 많다.
따라서 증여세 추징세액에 대한 정보가 누락된 사례는 법원의 행정소송 153건 중 10건, 조세심판원의 심판청구 573건 중 396건, 국세청의 심사청구 33건 중 2건이 누락되어 있다. 기관별로 증여세 과세금액 정보가 있는 데이터만으로 금액구간별 인용률을 비교해 보면 [표 6]과 같다.
(2) 판례의 태도와 입증의 어려움
1) 대법원 2009.4.9. 선고 2007두19331판결, 대법원 2013.10.17. 선고 2013두9779판결, 대법원 2014.5.29. 선고 2012두14521 판결 등.
2) 반대로, 명의신탁 상태에서 증여세 과세를 할 때에는 명의신탁 당시를 기준으로 조세회피의 개연성을 판단한다 하더라도, 명의신탁이 이미 해지되어 결과적으로 조세를 회피한 사실이 없음이 분명함에도 명의신탁 당시에 장래에 회피될 조세가 있었다는 이유로 과세하는 것으로 해석한다면 납득하기 어렵다. 그리고 명의신탁 상태에서 일단 장래에 회피될 조세가 있다하여 증여세 과세를 한 경우에도, 그 후 명의신탁이 종료되고 조세경감이 없거나 사소한 것으로 확인된 경우에는 처분을 취소해야 한다는 견해가 가능한 등의 문제가 있다.
3) 입증에 성공한 참고사례:대법원 2014.5.16. 선고 2014두786 판결, 2013.9.26. 선고 2011두181 판결(일부), 2011.3.24. 선고 2010두24104 판결, 2008.11.27. 선고 2007두24302 판결, 2006.5.25. 선고 2004두13936 판결 등.
[127] 대법원 2005.1.27. 선고 2003두4300 판결
조세회피의 목적이 있었는지 여부는 이 사건 주식을 명의신탁할 당시를 기준으로 판단할 것이지 그 후 실제로 위와 같은 조세를 포탈하였는지 여부로 판단할 것은 아닌 이상, 그 후 소외 회사가 영업부진으로 1996.을 제외하고 계속 결손이 나서 실제 주주에게 배당을 실시하지 아니하였다고 하여 위 주식의 명의신탁 당시 조세회피의 목적이 없었다고 할 수도 없으므로, 이 사건 증여세부과처분은 적법하다.
