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합리적인 조세불복의 필요성이 높아지는 가운데 사례연구의 필요성 또한 대두되고 있다. 국세신문은 창간 30주년을 즈음하여 세무법인 하나 조세연구소의 조세사례연구 칼럼을 연재한다.    /편집자 주

 

세무조사의 절차적 위법성에 관한 사례

1. 남용된 세무조사와 그 처분의 효력

 

라. 판결의 의의

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

[329] 대법원 www.scourt.go.kr > 법원사람들 > 법률정보 > 최신판례 2017.01.12.

대법원은 이미 예외적 허용사유가 없는 중복세무조사와 그에 기초한 과세처분은 위법하고(대법원 2006.6.2. 선고 2004두12070 판결 등), 구 국세기본법 제81조의5가 정한 세무조사대상 선정사유가 없는데도 조사대상으로 선정한 세무조사 및 그에 기한 과세처분은 위법(대법원 2014.6.26. 선고 2012두911 판결)하다고 판단한 바 있음.

 

이 판결은 한 걸음 나아가 ‘세무조사권의 남용 금지’를 규정한 국세기본법 제81조의4 제1항이 갖는 의미 및 법적 효력, 그 적용요건 및 효과 등에 대해 명시적으로 판시한 첫 판결로서 의미가 있음.

적정하고 공평한 과세를 위하여 세무조사가 갖는 중요한 기능을 감안하더라도 그 본연의 목적인 조세채권의 확보가 아니라 그밖의 다른 목적, 즉 부정한 목적으로 행해진다면 법치주의 원리에 위배되고, 나아가 납세자의 영업활동 및 사생활의 평온이나 재산권을 침해하고 과세권의 중립성과 공공성 및 윤리성을 위심받은 결과가 발생할 수 있음.

이 판결은 세무조사권이 남용된 경우 세무조사 및 그에 기초한 과세처분이 위법하다고 선언함으로써, 과세관청으로 하여금 세무조사권을 남용하지 아니하고 적법하게 행사하도록 하고 납세의무자의 절차적 권리를 보장한 중요한 의의가 있는 편결임.

 

[330] 이중교, ‘Ⅱ부정한 목적을 위해 행해진 세무조사의 위법성 여부’ , 「조세법 쟁점판례 해설서 2017」, 한국공인회계사회 조세지원센터, 2017.3월., 260면.

대상판결은 세무조사권 남용 금지를 규정하고 있는 국세기본법 제81조의4 제1항의 구체적인 법규적 효력을 확인한 최초의 판결로서 향후 세무조사의 위법성 판단 및 과세실무에 미치는 영향이 클 것으로 예상된다. 세무조사 대상 선정사유가 없음에도 세무조사대상으로 선정해 실시한 세무조사는 위법하다고 판시한 대법원 2014.6.26. 선고 2012두911 판결에서도 국세기본법 제81조의6(당시는 제81조의5) 이외에 제81조의4(당시는 제81조의3) 제1항을 인용하고 있으나, 대상판결과 같이 구체적인 법규적 효력을 인정하는 데까지 나아가지는 않았다.

향후 납세자 입장에서는 세무조사의 위법성을 다투면서 국세기본법 제81조의4 제1항이 규정하고 있는 세무조사의 적법요건인 ①객관적 필요성 ②최소성 ③권한남용의 금지 등을 위반했다는 주장을 할 여지가 생겼다. 대상판결은 과세관청의 세무조사권 남용을 억제하고 납세의무자의 절차적 권리를 강화하였다는 점에서 중요한 의의가 있는 판결임은 분명하다. 그러나 국세기본법 제81조의4 제1항이 일반적이고 선언적인 규정으로서의 성격을 가지고 있는 만큼 개별사안에서 위 조항의 위반여부를 판단할 때는 불확실성이 증가할 것으로 보인다.

즉 객관적 필요성, 최소성, 권한남용 등은 불확정개념에 가까운데, 이 개념들에 대한 구체적인 요건이 규정되어 있지 아니한 상태에서 이를 바로 적용하려면 명확성이 희생될 수밖에 없다. 이러한 점을 고려하면 국세기본법 제81조의4(중복조사금지원칙), 제81조의6(세무조사 대상자 선정) 등 구체적인 요건을 정한 개별조항의 적용이 가능하다면 우선적으로 개별 조항을 적용하고, 그것이 불가능한 경우에 한해 보충적으로 국세기본법 제81조의4 제1항의 적용을 검토하는 것이 타당하다고 판단된다. 대상판결로 인하여 법규적 효력을 인정받은 국세기본법 제81조의4 제1항이 향후 얼마나 적극적으로 활용될지 주목하게 된다.

 

2. 세무조사의 개념과 현장확인
가. 사건의 개요

[331] 편자 작성

원고는 2001년부터 2005년 사이에 취득가액 합계 22억8606만원에 달하는 부동산 4건을 매수하였다. 피고 동대문세무서장은 2009.8.24.부터 9.1.까지 원고에 대하여 2002년 내지 2007년 귀속 종합소득세 및 위 부동산 취득에 관한 자금출처 조사를 위한 개인사업자 통합조사를 실시했으나, 원고가 1995.2.10.부터 화섬·직물도매업체인 ○○상사를 개업하여 계속 사업을 해왔고, 2002.1.8.부터는 그 업체의 도매부분을 ‘(주)조은섬유’로 분리해 운영하는 등 자력으로 부동산을 취득할 능력이 있었다고 인정하여 증여세를 과세하지 아니했다.

 

그러나 광주지방국세청장은 2011.8.22부터 2011.9.8.까지 동대문세무서에 대한 종합검사를 실시한 결과, 이 사건 부동산 취득자금 조사에 오류 및 비위가 있음을 발견하고 그 시정을 위해 일부 부동산의 양도인들에게 질문을 하여 매매대금과 실제 계약자에 관한 답변을 받은 한편, 건축 공사대금을 확인하기 위하여 세금계산서를 제출받거나 그 내역을 확인한 후에 이 사건 부동산 취득금액 22억8606만원에서 원고가 신고 또는 경정 받은 소득금액과 대출금액의 합계 금액을 초과하는 부분은 재력이 있는 원고의 부친으로부터 증여받은 것으로 추정해 증여세를 과세할 것을 동대문세무서장에게 시정·지시했다.

 

동대문세무서장은 위 지시에 따라 원고가 부친에게서 15억587만7천원을 증여받은 것으로 추정하고, 2012.2.10. 원고에 대해 합계 6억7808만7570원의 증여세를 부과·고지했다.

 

원고는 2012.4.19. 조세심판청구를 하면서 장기간 축적된 사업소득으로 부동산을 자력 취득하였으므로 상증법 제45조의 추정규정을 적용할 수 없다고 주장하였으나 2013.4.18. 기각되었다[조심 2012서1974]. 이어서 제기한 제1심 소송에서 원고는 위와 같은 취지의 주장과 함께, 피고가 개인사업자 통합조사를 실시하였음에도 광주지방국세청 감사관실이 종합감사를 실시하여 부동산 취득자금의 증여 여부를 다시 조사하였으므로 이 사건 증여세 부과처분은 중복조사 금지의 원칙에 반하는 위법한 처분이라는 주장을 추가했다.

 

이에 대해 피고는 광주지방국세청 감사관실은 조사사무처리규정에 따른 현지확인을 한 것에 불과할 뿐이지 세무조사를 한 것이 아니고, 세무조사에 해당한다 하더라도 국세기본법 제81조의4 제2항 제1호의 ‘조세탈루의 혐의를 인정할만한 명백한 자료가 있는 경우’, 같은 법 시행령 제63조의2 제2호의 ‘각종 과세자료의 처리를 위한 경우’, 제3호의 ‘실지조사를 하지 아니하고 재경정하는 경우’에 해당하므로 중복조사가 가능하다고 주장했다.

 

제1심 법원은 원고가 부동산 취득자금을 증여받은 것으로 추정되지만, 감사관실이 한 것은 현장확인이 아니라 세무조사이며 중복세무조사 금지 규정을 위반하였으므로 이건 처분은 취소되어야 한다고 원고 승소판결을 했다. 그러나 제2심 법원은 현장확인이 아니고 세무조사라는 점에서 같은 견해이나, 재조사가 허용되는 범위 내에 속한다고 보아 원고 패소판결을 했다.

 

나. 관련 규정

[332] 2011.12.31. 개정 국세기본법 제81조의2 【납세자권리헌장의 제정 및 교부】

① 국세청장은 제81조의3부터 제81조의16까지에 규정된 사항과 그밖에 납세자의 권리보호에 관한 사항을 포함하는 납세자권리헌장을 제정해 고시해야 한다.

② 세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에 따른 납세자권리헌장의 내용이 수록된 문서를 납세자에게 내주어야 한다. <개정 2011.12.31.>

1. 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하기 위하여 질문을 하거나 해당 장부·서류 또는 그 밖의 물건을 검사·조사하거나 그 제출을 명하는 경우(「조세범처벌절차법」에 따른 조세범칙조사를 포함한다. 이하 이 장에서 “세무조사”라 한다)

[333] 조사사무처리규정(국세청훈령 제1877호, 2010.12.31.)

제3조(정의) 이 규정에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.

1. “세무조사”란 각 세법에 규정하는 질문조사권 또는 질문검사권 및 「조세범처벌법」, 「조세범처벌절차법」에 따라 조사공무원이 납세자 또는 그 납세자와 거래가 있다고 인정되는 자 등을 상대로 질문하고, 장부·서류·물건 등을 검사·조사하는 행위로서 조사계획에 의해 실시하는 것을 말하며, 일반세무조사와 조세범칙조사로 구분한다.

 

2. “현장확인”이란 세원관리, 단순 과세자료 처리 또는 세무조사 증거자료 수집등 다음 각 목의 어느 하나에서 예시하는 업무 등을 처리하기 위해 납세자 또는 그 납세자와 거래가 있다고 인정되는 자 등을 상대로 현장확인 계획에 따라 현장출장하여 사실관계를 확인하는 행위를 말한다.

가. 자료상혐의자료, 위장가공자료, 범칙조사 파생자료 중 세무조사에 의하지 아니하고 단순사실 확인만으로 처리할 수 있는 업무

나. 위장가맹점 확인 및 신용카드 고액매출자료 등 변칙거래 혐의 자료의 처리를 위한 현장출장·확인업무

다. 세무조사 과정에서 실시하는 납세자의 거래처 또는 거래상대방에 대한 거래사실 등 사실관계 여부 확인업무

라. 민원처리 등을 위한 현장출장·확인이나 탈세제보자료, 과세자료 등의 처리를 위한 일회성 확인업무

마. 사업자에 대한 사업장현황 확인이나 기장확인 업무

바. 거래사실 확인 등을 위한 계좌 등 금융거래 확인업무

 

[334] 2011.5.2. 개정 국세기본법 제81조의4 【세무조사권 남용 금지】

① 세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위해 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 해야 하며, 다른 목적 등을 위해 조사권을 남용해서는 아니 된다.

② 세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우가 아니면 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재조사를 할 수 없다.

1. 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우

2. 거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우

3. 2개 이상의 사업연도와 관련해 잘못이 있는 경우

4. 제65조 제1항 제3호(제66조 제6항과 제81조에서 준용하는 경우를 포함한다)에 따른 필요한 처분의 결정에 따라 조사를 하는 경우

5. 그밖에 제1호부터 제4호까지와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우

 

[335] 2010.12.30. 개정 국세기본법 시행령 제63조의2 【중복조사의 금지】

법 제81조의4 제2항 제5호에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 부동산투기, 매점매석, 무자료거래 등 경제질서 교란 등을 통한 탈세혐의가 있는 자에 대해 일제조사를 하는 경우

2. 각종 과세자료의 처리를 위한 재조사나 국세환급금의 결정을 위한 확인조사 등을 하는 경우

3. 법 제81조의5 및 제81조의12에 따른 부과처분을 위한 실지조사를 하지 아니하고 재경정하는 경우

 

[336] 조사사무처리규정(국세청훈령 제1877호, 2010.12.31.)

제12조(중복조사의 금지 및 방지) ① 조사공무원은 세무조사를 실시하는 경우에는 「국세기본법」 제81조의4(세무조사권 남용 금지)제2항 및 같은 법 시행령 제63조의2에서 정한 바에 따라 재조사를 실시할 수 있는 예외적인 경우를 제외하고는 같은 세목 및 같은 과세기간에 대해 재조사를 해서는 아니 되며, 조사시작 후에도 중복조사 사실이 확인되는 경우에는 즉시 조사철회 및 조사반(팀) 철수 등 필요한 조치를 해야 한다. 다만, 제3조제2호에서 정의한 현장확인은 조사로 보지 아니하며, 「국세기본법」 제81조의4 제2항 제2호의 경우에는 해당 거래 상대방과의 거래내용에 대한 부분조사로 한정한다.

 

다. 행정법상의 세무조사

[337] 구재이, ‘우리나라 세무조사제도의 적정성 확보방안’, 전국경제인연합회, 조사연구자료 ECO 2002-07, 2002.6월, 19~21면.

현행 세법에는 세무조사의 개념과 성격 등 그 실체가 비록 명백하게 규정되어 있지 않다. 그러나 국가 또는 지방자치단체 등 과세권자가 행하는 세무조사는 원칙적으로 조세채권의 확정절차에 있어서 과세의 적정화라는 행정목적을 달성하기 위한 것으로 행정법상으로 공법행위 중 권력적 사실행위인 행정조사의 범주에 속한다고 보는 것이 통설이다.⁴⁾

…세무조사는 상대방의 동의를 전제로 하는 것이며, 그 동의에는 간접적인 강제성을 가지고 있으므로 임의조사의 성격은 아니라고 할 것이다. 즉, 조사상대방의 질문 조사에 대한 거부에 정당한 이유가 없으면 그 거부자는 조세범처벌법에 의해 질서범으로 처벌받게 되므로 세무조사는 간접적 심리적 강제에 의하여 그 실시가 유보된 간접강제조사인 것이다.

…이에 따라 세무조사는 그 형태가 어떻게 이뤄지든지 간에 행정조사의 일종인 것은 분명하므로 행정조사의 법률적 근거, 행정조사의 요건과 절차, 행정조사의 하자와 행정행위의 하자와의 관계 등은 세무조사에 있어서도 달리 취급되지 않을 것이다.

4) 이태로 안경봉, 조세법강의, 박영사, 1999, pp.115-117.

 

[338] ‘행정조사의 실태와 개선방안’, 한국경제연구원, 연구 4-25, 30~31·201~202면.

행정조사를 구분하는 데 있어 가장 의미 있는 것은 행정조사를 하는 목적에 따른 분류라고 볼 수 있다. 이는 다음 4가지로 분류할 수 있는바, 본 연구에 있어서도 이러한 기준에 따라 행정조사의 유형을 분류했다.

첫째, 행정기관이 기업의 전반적 업무상황 등을 파악하기 위해 실시하는 관리감독 차원의 조사가 있다. 이러한 조사로는 금융기관의 재산 업무의 건전성 검사(보험업법§14, 은행법§48) 등이 있다.

둘째, 사업자의 법 또는 규제 위반사실을 확인하기 위한 조사이다. 조사결과 의무위반자에 대해서는 제재나 의무이행 확보를 위한 행정처분이 따른다. 공정거래위원회의 부당내부거래 조사, 부당공동행위 조사 등(공정거래법§50)이 이에 해당한다.

셋째, 행정처분의 전 단계로서 사실확인을 위한 조사가 있다. 주로 세무분야의 조사가 이에 해당하며 세액결정 등 부과처분을 위한 조사(소득세법§170, 법인세법§122)가 이에 속한다.

넷째, 실태조사로서 행정기관이 행정계획의 수립 정책의 입안 등을 위해 전반적인 동향과 실태를 파악하기 위한 조사이다. 인력수급 실태조사(고용정책기본§10), 독과점 시장구조 조사(공정거래법§3), 연안 실태조사(연안관리법§26) 등이 이러한 실태조사의 예이다.

…그런데 각 부처의 행정조사에 관한 법제는 피조사자의 권리를 보장하는 차원에서 보면 매우 미비하다. 규제를 둔 법률은 행정조사의 근거조항을 두고 있는데 규제의 이행 여부를 확인하기 위해 ‘기업을 조사할 수 있다’라는 조항이 거의 전부이다. 즉 행정조사에 대하여 그 조사방법과 절차, 부당한 조사에 대한 통제장치 등이 규정된 법률은 세무분야의 국세기본법을 제외하고는 찾아보기 어렵다.

 

[339] 행정조사기본법 (2007.5.17. 제정)

제1조 【목적】 이 법은 행정조사에 관한 기본원칙·행정조사의 방법 및 절차 등에 관한 공통적인 사항을 규정함으로써 행정의 공정성·투명성 및 효율성을 높이고, 국민의 권익을 보호함을 목적으로 한다.

제3조 【적용범위】 ① 행정조사에 관해 다른 법률에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 이 법으로 정하는 바에 따른다.

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사항에 대하여는 이 법을 적용하지 아니한다. <개정 2016.5.29.>

5. 조세·형사·행형 및 보안처분에 관한 사항

③ 제2항에도 불구하고 제4조【행정조사의 기본원칙】, 제5조【행정조사의 근거】 및 제28조【정보통신수단을 통한 행정조사】는 제2항 각 호의 사항에 대해 적용한다.

제4조 【행정조사의 기본원칙】 ① 행정조사는 조사목적을 달성하는데 필요한 최소한의 범위 안에서 실시해야 하며, 다른 목적 등을 위해 조사권을 남용해서는 아니 된다.

 

 

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