1. 사실관계
원고는 인천공장의 화학제품제조 사업부문과 도시개발 사업부문을 기존의 다른 사업부문에서 물적 분할(이하 ‘이 사건 분할’이라고 한다)하여 주식회사 D(이하 ‘분할신설법인’이라고 한다)를 설립하고 분할등기를 마쳤다.
원고는 이 사건 분할이 법령상 과세이연 요건을 충족했다고 보아, 법인세 신고를 하면서 분할로 인한 자산양도차익을 주식의 압축기장충당금으로 계상하여 손금에 산입했다. 피고는 이 사건 분할이 법령상 과세이연 요건을 충족하지 못한다고 보아 법인세를 고지했다.
2. 적격분할의 요건에 대한 대법원 판시사항
가. 물적분할은 분리해 사업이 가능한 독립된 사업부문을 분할하는 것으로서, 분할하는 사업부문의 자산 및 부채가 포괄적으로 승계되고, 분할신설법인이 분할등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 승계받은 사업을 계속 영위하며, 분할법인이 받은 분할대가의 전액이 분할신설법인의 주식인 경우 위 과세이연 규정이 적용된다.
여기서 ‘분리하여 사업 가능한 독립된 사업부문’이라는 요건(구 법인세법 시행령 제82조 제3항 제1호)은 기능적 관점에서 분할 이후 기존의 사업활동을 독립해 영위할 수 있는 사업부문이 분할되어야 함을 뜻한다. 독립된 사업활동이 불가능한 개별 자산만을 이전해 사실상 양도차익을 실현한 것에 불과한 경우와 구별하기 위함이다. 독립적으로 사업이 가능하다면 단일 사업부문의 일부를 분할하는 것도 가능하다.
‘분할하는 사업부문의 자산 및 부채가 포괄적으로 승계될 것’이라는 요건(구 법인세법 시행령 제82조 제3항 제2호)은 위 독립된 사업부문 요건을 보완하는 것으로서, 해당 사업활동에 필요한 자산·부채가 분할신설법인에 한꺼번에 이전되어야 함을 뜻한다. 다른 사업부문에 공동으로 사용되는 자산·부채 등과 같이 분할하기 어려운 것은 승계되지 않더라도 기업의 실질적 동일성을 해치지 않는다.
‘승계받은 사업을 계속 영위할 것’이라는 요건(구 법인세법 제46조 제1항 제3호)은 분할 전후 사업의 실질적 동일성이 유지되도록 하는 것으로서, 분할등기일이 속하는 사업연도 종료일 전에 승계한 고정자산가액의 2분의1 이상을 처분하거나 승계한 사업에 직접 사용하지 아니한 경우에는 사업의 폐지와 다름없다고 본다(구 법인세법 시행령 제83조 제4항, 제80조 제3항). 처분 또는 직접 사용 여부는 입법 취지와 해당 사업내용을 고려해 실제의 사용관계를 기준으로 객관적으로 판단해야 한다.
나. 앞서 본 법리에 비추어 원심 판시의 사실관계를 살펴보면, 이 사건 분할은 아래에서 보듯이 조직형태의 변화가 있을 뿐 기업의 실질적인 동일성은 계속 유지되어 구 법인세 법령에 정한 과세이연 요건을 모두 충족한 것으로 봄이 타당하다.
(1) 원고의 인천공장 화학제품 제조 사업부문과 도시개발 사업부문은 기존의 다른 사업부문에서 독립해 사업활동의 영위가 충분히 가능한 사업부문이다. 이들 사업부문의 내용과 기능적 특성상 기존 사업부문의 종업원들이 일부를 제외하고 분할신설법인으로 옮겨가지 않았다는 점을 들어 독립된 사업부문의 분할이 아니라고 할 수 없다.
(2) 분할신설법인은 폐석회처리공사 관련 채무를 포함해 분할되는 사업부문에 관련된 권리·의무를 포괄 승계했다. 인천공장 부지를 담보로 한 차입금 채무는 원고의 다른 사업부문에도 공통적으로 관련된 것으로서 그 중 회사채 상환, 법인세 납부 등에 사용될 일부를 제외한 나머지만을 분할신설법인에 승계시킨 것을 요건 불비로 보기 어렵다.
(3) 분할신설법인은 승계한 고정자산을 화학제품제조 사업부문과 도시개발 사업부문에 실제 사용했고, 그 사용 방식에 있어 업무위탁을 했다고 하여 달리 볼 수 없다. 또한, 분할신설법인이 승계한 사업을 계속하면서 금융기관 대출채무를 담보하기 위해 신탁등기를 설정한 것이 법인세 법령상 승계사업의 폐지로 간주되는 고정자산의 처분에 해당한다고 보기도 어렵다.
3. 대법원 판결에 대한 분석
법인 분할의 경우 분할로 인해 발생한 자산양도차익에 대해서는 법인세가 과세되는 것이 원칙이다.
그러나 법인세법 제47조 등은 분할법인이 분할신설법인의 주식 전부를 취득하는 물적분할의 경우 ①분할등기일 현재 5년 이상 사업을 계속하던 내국법인이 ‘분리하여 사업이 가능한 독립된 사업부문을 분할’(제1요건)하는 경우로서 ‘분할하는 사업부문의 자산 및 부채가 포괄적으로 승계’되고(제2요건, 다만, 공동으로 사용하던 자산, 채무자의 변경이 불가능한 부채 등 분할하기 어려운 자산과 부채 등은 제외), 분할법인만의 출자에 의해 분할하며 ②분할대가의 전액이 주식이고 ③분할신설법인이 분할등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 분할법인으로부터 승계받은 사업을 계속 영위하는 등의 요건을 갖춘 적격분할에 대해서는 주식의 가액 중 물적분할로 인해 발생한 자산의 양도차익에 상당하는 금액을 분할등기일이 속하는 사업연도의 소득금액계산에 있어 손금에 산입할 수 있도록 하면서 손금산입금액을 당해 주식의 압축기장충당금으로 계상하도록 하고, 다만 분할법인이 분할신설법인의 주식을 처분하는 경우에는 해당 사업연도에 위 압축기장충당금을 익금에 산입하도록 함으로써 과세특례(과세이연)를 규정하고 있다.
이는 적격분할에 해당하는 물적분할의 경우 어느 회사가 영업의 일부를 자회사로 옮기는 것으로서 분할 전후를 비교해 경제적 실질에 아무런 변화가 없기 때문이다.
위 적격분할 요건 중 제1요건 ‘분리해 사업이 가능한 독립된 사업부문을 분할’하는 것일 것과 관련하여 피고는 다음과 같이 주장했다.
인천공장 화학제품제조 사업부문에서 분할신설법인이 원고의 직원 95명 중 8명만을 승계했을 뿐이고, 자체 생산인력, 공장 유지보수 인력, 구매부서, 영업부서조차 존재하지 않는 상태로 이 사건 분할 직후 원고와 용역 위탁계약을 체결한 점, 분할신설법인의 영업구조가 원고로부터 원재료를 구매해 원고의 인력으로 화학제품을 생산하고 이를 다시 원고에게 매출하는 형태인 점 등에 비추어 보면, 원고는 인천사업장에서 영위하던 영업단위를 해체하여 그 일부만을 분할신설법인에 분할한 것이다.
대법원은 제1요건과 관련해 ‘분리하여 사업 가능한 독립된 사업부문’이라는 요건은 기능적 관점에서 분할 이후 기존의 사업활동을 독립해 영위할 수 있는 사업부문이 분할돼야 함을 뜻하고, 이는 독립된 사업활동이 불가능한 개별 자산만을 이전해 사실상 양도차익을 실현한 것에 불과한 경우와 구별하기 위함이라고 판시한 후, 원고의 인천공장 화학제품제조 사업부문과 도시개발 사업부문은 기존의 다른 사업부문에서 독립해 사업활동의 영위가 충분히 가능한 사업부문이고, 이들 사업부문의 내용과 기능적 특성상 기존 사업부문의 종업원들이 일부를 제외하고 분할신설법인으로 옮겨가지 않았다는 점을 들어 독립된 사업부문의 분할이 아니라고 할 수 없다고 판단했다.
위 제1요건을 독립된 사업활동이 불가능한 개별 자산만을 이전해 사실상 양도차익을 실현한 것에 불과한 경우와 구별하기 위함이라는 대법원의 판시사항은 수긍이 가나, 과연 어떠한 분할이 위 제1요건을 충족하지 않는 ‘개별 자산만을 이전’하는 분할인지에 대해서는 구분이 용이하지는 않을 것으로 보인다. 만약 해당 사업부문의 자산 및 부채가 모두(또는 대부분) 승계되긴 하였지만 인력이 승계되지 않아, 분할신설법인이 분할 후에는 어쩔 수 없이 당초 사업활동을 외부업체에 아웃소싱하는 형태로 수행하는 경우(피고는 해당 사안이 이러한 경우에 해당한다고 주장했다), 과연 ‘개별 자산만을 이전’하는 분할과 어떻게 다른 것인지 의문이 남는다.
다만 대법원은 인력의 승계가 적격분할의 명시된 요건도 아니고, 직접 사업활동을 수행하든 외부에 의뢰해 수행하든 큰 차이가 없으므로, 독립된 사업부문이 분리되는 것이기만 하면 위 제1요건은 충족하는 것으로 보는 듯하다.
제2요건 ‘분할하는 사업부문의 자산 및 부채가 포괄적으로 승계’될 것과 관련해 피고는 다음과 같이 주장했다.
원고가 분할기일 5일 전인 2008.4.25. 은행으로부터 인천공장 부지 등을 담보로 ○○○○억원을 대출받았는데, 위 대출금은 분할신설법인에 이전될 부동산을 담보로 빌린 자금이므로 분할하는 사업부문의 자산에 해당함에도 원고는 분할신설법인에 위 대출금 중 일부만을 승계했고, 분할신설법인이 분할계약서에 따라 이 사건 협약에 의한 의무, 폐석회 매립공사와 관련한 채무, 지하폐석회 처리 관련 채무를 승계하지 않음으로써 인천공장의 화학제품제조 사업부문에 관한 채무를 승계하지 않았다고 판단하여 분리하는 사업부문의 자산 및 부채가 포괄적으로 승계되지 않았다.
대법원은 제2요건과 관련해, 분할신설법인은 폐석회처리공사 관련 채무를 포함해 분할되는 사업부문에 관련된 권리·의무를 포괄 승계했고, 인천공장 부지를 담보로 한 차입금 채무는 원고의 다른 사업부문에도 공통적으로 관련된 것으로서 그 중 회사채 상환, 법인세 납부 등에 사용될 일부를 제외한 나머지만을 분할신설법인에 승계시킨 것을 요건 불비로 보기 어렵다고 판단했다.
대법원은 설령 분할신설법인에 이전될 부동산을 담보로 분할 전에 대출을 받았다 하더라도 반드시 부동산, 이에 담보된 채무 및 대출받은 현금을 모두 이전할 필요는 없고, 부동산과 이에 담보된 채무만 분할신설법인에 이전하면 적격분할의 요건을 충족한다고 판단했다. 분할 전 대출받은 현금은 그 시점에 이미 분할법인의 자산이므로, 반드시 분할신설법인으로 승계해야 할 필요는 없다는 취지이다. 또한 대법원은 분할계획서의 규정에도 불구하고 여러 제반 사정을 고려해 분할되는 사업부문에 관한 권리·의무를 승계했다고 판단했다.
제1요건 및 제2요건에 대한 판시사항을 종합하면, 대법원은 기업의 현실을 반영해 적격분할을 다소 폭넓게 인정해 주고 있는 것으로 보이며, 이는 적격분할 제도가 기업구조조정 촉진을 위한 것이라는 점, 물적분할이 이루어졌다 하더라도 실질적으로 기업 영업환경이 크게 달라지지 않는다는 점을 반영한 것으로 보인다.
