S2N38

내국법인이 해외에 소재한 외국법인에게 국내원천소득을 지급할 경우 원천징수의무가 발생하는지, 원천징수의무가 발생한다면 원천징수세율을 어떻게 적용해야 하는지는 국내 세법의 내용뿐만 아니라 조세조약의 내용도 함께 종합적으로 검토해야 원천징수 누락으로 인한 세금추징을 피할 수 있다. 해외 자회사를 많이 거느린 대기업 뿐만 아니라 국제거래를 많이 하는 기업들까지도 국제조세는 아리송한 분야가 많다. 이렇듯 국제조세는 업무처리가 미숙하면 자칫 세금폭탄 세례를 맞게 된다. 국세신문은 ‘이현세무법인’ 국제조세전문가 박주일 세무사를 초빙, 월 2회 지상(紙上)강좌를 펼친다.   /편집자 주

 

"외국법인에게 국외재산 또는 주식을 명의신탁한 경우 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여 과세하기는 어려움"

 

1. 들어가는 말

상속세 및 증여세는 경제적 가치가 있는 재산의 생전 및 사후의 무상이전을 과세물건으로 하여 부과하는 조세이다.

부의 세습에 대해 과세하기 위한 것이기에 기본적으로 「상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 함)」의 납세의무자는 수증자인 자연인(사람)이다. 따라서 자연인이 아닌 법인에게도 증여세 납세의무가 자연인과 똑같이 부과될 수 있는지가 논점이 된다. 또한 법인에게도 증여세 납세의무가 부과되는 경우, 부의 무상이전이 현실적으로 발생하는 본질적인 증여가 아닌, 권리외관에 대해 과세하는 명의신탁에 따른 증여의제의 경우에도 증여세가 과세될 수 있는지가 논점이 된다.

이하에서는 영리법인인 경우 증여세 납세의무가 있는지 여부와 나아가서 거주자가 외국법인에게 외국법인 주식을 명의신탁한 경우 증여세 납세의무가 성립할 것인지에 대해 알아보고자 한다.

 

2. 영리법인의 증여세 납세의무 성립여부

상증세법 제4조의2는 증여세 납부의무의 범위를 수증자의 국내 거주자 여부에 따라 구분하고 있다. 수증자가 거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인 포함)인 경우에는 국내외 모든 증여재산을, 수증자가 비거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 외국에 있는 비영리법인 포함)인 경우에는 국내에 있는 증여재산만을 증여세 과세대상으로 보고 있다. 즉, 상증세법은 사람과 비영리법인을 납세의무자로 하는 과세구조를 갖고 있는 것이다.

그러면 영리법인이 수증자인 경우에는 증여세가 과세 가능할까? 상증세법 제4조의2는 증여재산에 대하여 수증자에게 「법인세법」에 따른 법인세가 부과되는 경우(법인세가 「법인세법」 또는 다른 법률에 따라 비과세되거나 감면되는 경우 포함)에는 증여세를 부과하지 아니하도록 규정하고 있고, 영리법인이 수증자인 경우 증여세 과세대상 재산의 범위에 대한 명문의 규정이 없기에 영리법인에게 증여세를 부과하기는 어렵다(서면4팀-1419, 2004.9.13. 참조).

 

3. 외국영리법인의 명의신탁 증여의제 납세의무 성립 여부

앞서 살펴본 바와 같이 본질적인 증여의 경우 내국영리법인의 수증이익에 대해 법인세법상 법인세가 과세되므로 증여세 납세의무가 면제된다. 외국영리법인의 경우도 국내원천소득에 대해서는 법인세가 부과되기에 본질적인 증여에 의해 외국영리법인이 수증이익을 얻은 경우 외국영리법인도 내국영리법인과 마찬가지로 증여세 납세의무가 없다(서면2팀-1432, 2006.7.27. 참조).

그렇다면 명의수탁자가 영리법인인 경우 실질과세원칙의 예외인 명의신탁재산의 증여의제 규정은 어떻게 적용될까?

명의수탁자가 영리법인의 경우 증여세가 면제되는 점을 이용해 증여세를 회피하는 문제가 있으므로, 이를 방지하기 위해 상증세법은 2003.1.1.이후 최초로 증여하는 분부터 명의신탁자에게 증여세 납부의무를 부여했다.

그런데 외국영리법인에 대해서는 명확한 규정이 없다보니 외국 영리법인에게는 명의신탁증여의제가 적용되지 않는다는 견해가 있었고, (구)상증세법 제45조의2 제2항(2018.12.31. 개정 전 법률)은 내·외국법인을 구분하고 있지 않으므로 외국영리법인도 내국 영리법인과 동일하게 적용하는 것이 타당하다는 의견도 있었다.

 

 

 

 

그렇다면 거주자가 외국법인에게 외국법인의 주식(국외재산)을 명의신탁한 경우 조세심판원은 증여세 납부의무를 어떻게 판단했을까?

 

4. 거주자가 외국법인의 주식을 다른 외국법인에게 명의신탁한데 대해 거주자에게 증여세를 과세한 사례

과세당국은 국내 거주자가 해외 페이퍼컴퍼니(외국법인)를 통해 그룹 내 해외 계열사 주식을 취득한데 대해 명의신탁자를 국내 거주자로, 명의수탁자를 해외 페이퍼컴퍼니로 보아 (구)상증세법 제45조의2 및 (구)국제조세조정에 관한 법률(이하“국조법”이라 한다) 제21조에 따라 국내 거주자에게 증여세를 과세했다. 과세당국은 이 사건에 대한 조세심판(조심2014서0997, 2016.11.11.)에서 과세처분의 정당성의 근거로 주장한 내용은 다음과 같다.

첫째, 상증세법 제45조의2 제1항의 ‘등기 등’의 대상을 국내로 한정한 규정은 존재하지 아니하므로 외국법인이 외국에서 발행한 주식은 증여의제 대상에서 제외된다는 해석은 불가능하며 외국법인이 발행한 주식도 명의신탁 증여의제의 대상이다. 명의신탁에 있어서 상증세법 상 외국 영리법인의 과세대상이 국내재산으로 제한된다고 할 수도 없다.

둘째, 상증세법 제2조의 과세대상은 거주자 및 비거주자의 경우로만 규정하고 있어 통상적인 증여만을 그 대상으로 하고 있는 것으로 보아야 하며, 같은 법 제4조에서 영리법인에 대한 명의신탁에 있어 납세의무자를 규정하고 있으므로 같은 법 제2조 제1항과는 별도로 적용해야 한다.

셋째, 국조법 제21조 제3항에서 명의신탁 증여의제 조문을 준용하고 있지 아니하나 제3항에서 준용된 조문은 대부분이 상증세법의 계산·납부 등 절차에 관한 것으로 개별 조문들을 별도로 준용하고 있지 아니하여 이를 명의신탁 증여의제를 배제할 근거로 삼을 수 없다.

 

5. 거주자가 외국법인의 주식을 다른 외국법인에게 명의신탁한 경우 거주자에게 증여세를 과세함은 부당하다는 조세심판원의 결정

조세심판원은 거주자가 외국 영리법인의 주식을 다른 외국 영리법인에게 명의신탁한 경우 외국 영리법인이 명의신탁받은 국외자산은 상증세법 또는 국조법 제21조에 따라 증여세 과세대상에 해당하지 아니하므로 명의신탁자인 거주자에게 증여세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단했다. 조세심판원이 증여세 과세처분 취소 결정의 근거로 제시한 내용은 다음과 같다.

첫째, 상증세법 제2조 제1항 및 제4조 제2항에서 증여세 과세대상은 수증자가 비거주자인 경우에는 증여받은 재산 중 국내 재산으로 한정하고 있고 이는 별도의 규정이 없는 한 명의신탁 증여의제의 과세대상에 있어서도 적용되어야 할 것인바, 수증자가 외국 영리법인인 경우의 과세대상에 대해 규정되어 있지 아니하더라도 그 범위가 무제한적이라 볼 수 없고 외국 비영리법인을 비거주자에 포함해 과세대상을 규정하고 있으므로 외국 영리법인에 있어서도 그 과세대상이 상증세법 제2조 제1항 제2호에 규정한 범위를 넘어선다고 보기는 어려워 국외자산은 과세대상이 아닌 것으로 판단된다.

둘째, 국조법 제21조에서 상증세법 제4조 제2항의 규정에도 불구하고 거주자가 비거주자에게 국외재산을 증여하는 경우에는 증여자가 증여세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있으나, 명의신탁 증여의제는 실제 증여가 아님에도 상증세법에 따라 증여로 의제하는 것이므로 국조법 제21조에서 증여에 대한 별도의 규정이 있거나 상증세법 제45조의2를 준용하는 규정이 있지 않는 한 본래의 증여 행위만을 대상으로 하는 것으로 해석하는 것이 적법하다.

 

6. 맺음말

거주자가 외국법인의 주식을 비거주자에게 명의신탁한데 대해 거주자에게 증여세를 과세한 사건에서 대법원은 국조법 제21조 제1항은 거주자가 비거주자에게 국외재산을 증여하는 경우 증여자에게 납세의무를 부여하며 상증세법 상 여러 규정을 준용하면서도 명의신탁 증여의제에 관한 규정은 준용하고 있지 않다는 이유로, 본질은 증여가 아니지만 상증세법에 의해 증여로 의제되는 명의신탁은 국조법 제21조 제1항에 따라 증여세 과세대상이 되는 국외 증여재산에 포함되지 않는다고 판단했다(대법원 2018두35035, 2018.6.28.).

대법원이 거주자가 외국법인의 주식을 비거주자에게 명의신탁할 경우 거주자에게 증여세를 과세하는 것은 부당한 것으로 판단했으므로 외국 영리법인에게 명의신탁한 경우에도 증여세를 과세하지 않는 것이 과세형평 상 타당해 보인다.