합리적인 조세불복의 필요성이 높아지는 가운데 사례연구의 필요성 또한 대두되고 있다. 국세신문은 세무법인 하나 조세연구소의 조세사례연구 칼럼을 연재한다. /편집자 주
세무조사의 절차적 위법성에 관한 사례
4. 세무조사결정통지의 처분성 인정
마. 실무적 효용
(2)대법원 판결
[386] 대법원 2004.5.17.자 2004무6 결정[집행정지]
1. 행정처분의 효력정지나 집행정지제도는 신청인이 본안 소송에서 승소판결을 받을 때까지 그 지위를 보호함과 동시에 후에 받을 승소판결을 무의미하게 하는 것을 방지하려는 것이어서 본안 소송에서 처분의 취소가능성이 없음에도 처분의 효력이나 집행의 정지를 인정한다는 것은 제도의 취지에 반하므로 효력정지나 집행정지 사건 자체에 의하여도 신청인의 본안 청구가 이유 없음이 명백하지 않아야 한다는 것도 효력정지나 집행정지의 요건에 포함시켜야 한다(대법원 1999.11.26.자 99부3 결정, 1992.6.8.자 92두14 결정 등 참조).
2. 행정소송법 제23조 제2항에서 정하고 있는 집행정지 요건인 ‘회복하기 어려운 손해’라 함은 특별한 사정이 없는 한 금전으로 보상할 수 없는 손해로서 이는 금전보상이 불능인 경우 내지는 금전보상으로는 사회관념상 행정처분을 받은 당사자가 참고 견딜 수 없거나 또는 참고 견디기가 현저히 곤란한 경우의 유형, 무형의 손해를 일컫는다 할 것이고(대법원 1986.3.21자 86두5 결정, 2003.4.25.자 2003무2 결정 등 참조), ‘처분 등이나 그 집행 또는 절차의 속행으로 인해 생길 회복하기 어려운 손해를 예방하기 위해 긴급한 필요’가 있는지 여부는 처분의 성질과 태양 및 내용, 처분 상대방이 입는 손해의 성질·내용 및 정도, 원상회복·금전배상의 방법 및 난이 등은 물론 본안 청구의 승소 가능성의 정도 등을 종합적으로 고려해 구체적·개별적으로 판단해야 하며, 한편, 같은 조 제3항에서 규정하고 있는 집행정지의 장애사유로서의 ‘공공복리에 중대한 영향을 미칠 우려’라 함은 일반적·추상적인 공익에 대한 침해의 가능성이 아니라 당해 처분의 집행과 관련된 구체적·개별적인 공익에 중대한 해를 입힐 개연성을 말하는 것으로서 이러한 집행정지의 소극적 요건에 대해 주장·소명책임은 행정청에게 있다(대법원 2004.5.12.자 2003무41 결정 참조).
[387] 이중교, ‘세무조사 쟁점 판례 해설’, (kicpa조세지원센터)조세법 쟁점 판례에 관한 사이버 연수강좌, 2017년 2월, PPT자료 46면.
판례는 행정소송법 제23조 2항의 집행정지의 요건 중 “회복하기 어려운 손해”의 의미를 금전보상이 불능인 경우 내지는 금전보상으로는 사회관념상 행정처분을 받은 당사자가 참고 견딜 수 없거나 또는 참고 견디기가 곤란한 경우의 유형, 무형의 손해를 말하는 것으로 해석함으로써 재산적 처분의 경우에는 금전에 의한 보상이 가능하다는 이유로 집행정지를 거의 인정하지 않고 있음. 따라서 국세기본법이나 행정소송법상 집행정지 요건을 완화하는 것이 필요함.
보다 근본적인 문제는 대상판결 이후에도 재결청인 조세심판원은 세무조사 사전통지가 심판청구의 대상인 처분이 아니라는 입장을 유지해 각하하고 있으므로 재결청이 대상판결의 입장을 수용하여 세무조사 결정의 처분성을 부인하는 기존의 재결을 변경할 것이 요구됨.
[388] 박준철·임한솔, ‘세무조사 결정이 항고소송의 대상이 되는 행정처분에 해당하는지 여부’, 국세, 2016년 4월, 54~55면.
본안판결의 실효성 확보를 위해 집행정지를 신청한다 하더라도, 다음과 같은 요건을 충족해야 한다. 즉, ①처분이 존재해야 하고, ②본안소송이 적법하게 계속 중이어야 하며, ③회복하기 어려운 손해 발생의 가능성이 있어야 하고, ④손해 발생 가능성이 절박하여 본안판결을 기다릴 시간적 여유가 없는 긴급한 필요가 존재해야 하며, ⑤공공복리에 중대한 영향을 미칠 우려가 없어야 한다. ⑥판례는 본안소송에서 처분의 취소 가능성이 없음에도 처분의 효력이나 집행의 정지를 인정한다는 것은 제도의 취지에 반한다고 하여 본안소송의 승소 가능성도 소극적 요건으로 보고 있다.
.....세무조사 결정 단계에서는 세무조사가 어떤 방식으로 이루어질지 예측할 수 없으므로 금전보상이 불능이거나 사회 관념상 참고 견딜 수 없는 금전보상의 가능성을 쉽게 예상하기 어렵고, 납세자가 쟁송의 결과에 따라 환급가산금을 가산하여 납부한 세금을 돌려받을 수 있음을 생각하면 회복하기 어려운 손해가 발생하는 것으로 볼 수 있을지도 의문이다.
....그렇다면 그 실질이 과세처분을 위한 예비적 단계에 불과한 세무조사 결정의 경우 특별한 사정이 없는 한 집행정지의 요건인 ‘회복하기 어려운 손해’나 ‘긴급한 필요’가 인정될 가능성은 그리 크지 않다. 이처럼 집행정지의 요건 충족에 대해 엄격하게 판단하고 있는 판례의 입장에 따를 때, 세무조사 결정에 처분성을 인정하여 항고소송을 제기할 수 있게 하더라도 권리구제의 실효성을 확보하기란 쉽지 않아 보인다.
[389] 최승필, ‘세무조사에서의 권리구제에 대한 법적 검토’, KERI Insight 13-07, 한국경제연구원, 25면.
세무조사와 관련해 집행정지의 요건 중 가장 문제가 되는 것이 ‘회복하기 어려운 손해의 예방’이다. 즉, 세무조사의 실시로 인하여 회복하기 어려운 손해를 입게 되는가의 여부가 집행정지를 결정하는 주요한 기준으로 작용하게 된다. 판례의 입장은 일관된 기준을 제시하고 있지는 않으며, 각 개별적인 사항을 검토하여 법관의 판단에 따르고 있다. 대법원 1986.11.27. 86두21(부동산 공매처분 집행정지)은 체납으로 인해 부동산 공매처분 사건에서 “공매처분의 집행으로 인하여 회복하기 어려운 손해가 생길 염려가 있고, 또 이를 예방하기 위해 위 공매처분의 집행을 정지할 긴급한 필요가 있음이 인정되므로 같은 취지에서 원심이 위 공매처분의 집행을 정지하는 결정을 한 것은 정당하다고 판시한 바 있다.
그러나 반대로 대법원 1971.01.28. 70두7(행정처분집행정지 취소신청에 대한 항고) 건에서 과세처분으로 의해 입은 손해는 배상청구가 가능하므로 그 처분을 정지함에 회복할 수 없는 손해를 피하기 위해 긴급한 사유가 있는 경우에 해당하지 아니한다고 판시한 바 있다. 그러나 조세소송에서 대법원 판례의 전반적인 입장은 발생한 손해가 대체로 금전보상이 가능할 경우 ‘회복하기 어려운 손해’에 해당한다고 보지 않는 경향을 보이고 있어 현실적으로 집행정지의 요건은 매우 까다롭다고 할 수 있다.
[390] 비즈니스워치 www.bizwatch.co.kr> #택스워치, 2016-10-27
“세무조사 자료, 다 내줘야 하나요?”
.....강석규 서울행정법원 부장판사는 26일 한국공인회계사회가 주최한 ‘세무조사 선진화 심포지엄’에서 “납세자가 정당한 권리 행사를 위해 과세관청의 세무조사 집행에 제동을 걸 수 있는 방법이 두 가지 있다”고 설명했다.
세무조사는 크게 ▲사전통지 ▲세무조사 ▲결과통지 등 3단계에 걸쳐 진행된다. 여기서 흔히 쓰이는 것은 결과통지 후 불복 즉 ‘사후 불복’이다. .....하지만 최근에는 ‘사전 불복’을 시도하는 납세자도 늘고 있다. 세무조사가 이뤄지기 전 절차적 정당성을 사유로 이를 갖추지 않는 과세관청을 통제하는 보다 적극적인 방식이다. 그렇다면 사전 불복은 어떻게 하는 걸까.
강석규 부장판사는 “과세관청의 사전통지를 세무조사 처분으로 보고 법원에 이에 대한 집행정지를 신청할 수 있다”고 설명했다.
그는 “몇 달이 걸리는 소송과 달리 집행정지는 신청으로부터 1~2일 내 판단을 받아볼 수 있다”며 “집행정지를 통해 과세관청이 세무조사를 진행할 수 없게 막아둔 다음 세무조사의 절차적 정당성을 다투는 본안 소송을 진행하면 된다”고 말했다.
.....강 부장판사는 “과세관청이 세무조사를 위해 납세자의 동의 없이 서류를 가져갈 수는 없다”면서 “세무조사 절차를 규정한 국내법은 OECD(경제협력개발기구) 가입 요건에 맞춰 상당히 선진화된 수준으로 도입됐다”고 설명했다.
아울러 “선진화된 규정을 제대로 해석하고 적용만 하더라도 납세자의 권익이 대폭 향상될 수 있다”며 “세무조사에 다 협조해놓고 나중에 불만을 토할 게 아니라 권리의식을 가지고 사전에 막는 것이 중요하다”고 말했다.
바. 세무조사의 완료와 청구의 이익
[391] 대법원 2014.6.12. 선고 2014두3297 판결 [증여세부과처분취소]
직권으로 판단한다.
행정처분이 취소되면 그 처분은 효력을 상실하여 더 이상 존재하지 않으며, 존재하지 않는 행정처분을 대상으로 한 취소소송은 소의 이익이 없어 부적법하다(대법원 2006.9.28. 선고 2004두5317 판결 참조). 기록에 의하면, 피고는 이 사건 상고를 제기한 후인 2014.6.9. 이 사건 처분을 직권으로 취소한 사실을 알 수 있으므로, 이 사건 소는 존재하지 않는 처분의 취소를 구하는 것으로서 소의 이익이 없어 부적법하게 되었다.
그러므로 원심판결을 파기하되, 이 사건은 대법원이 직접 재판하기에 충분하므로 재판하기로 하여 제1심판결을 취소하고, 이 사건 소를 각하하며, 소송 총비용은 행정소송법 제32조에 따라 피고가 부담하도록 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.
[392] 대법원 2017.01.25. 선고 2016두52552 판결
행정처분이 취소되면 그 처분은 효력을 상실하여 더 이상 존재하지 않으며, 존재하지 않은 행정처분을 대상으로 한 취소소송은 소의 이익이 없어 부적법하다(대법원 2012.12.13. 선고 2012두18202 판결 등 참조).
기록에 의하면, 피고들은 이 사건 상고를 제기한 후에 원심판결에 따라 원고들에 대한 이 사건 각 부과처분을 직권으로 취소한 사실을 알 수 있다. 따라서 원고들의 이 사건 소는 이미 소멸하고 없는 처분의 취소를 구하는 것으로서 소의 이익이 없어 부적법하게 되었다. 피고들이 이 사건 각 부과처분을 취소한 후 해당 세액, 즉 총결정세액을 전부 원고들에게 환급하지 않았더라도 이는 항고소송인 부과처분 취소소송의 소의 이익과는 상관없고 민사소송에서 환급금의 범위에 관한 문제일 뿐이다.
(1) 사건의 개요
[393] 편자 작성
대전지방국세청장은 2010년 2월~5월 중 원고 ㈜세라젬에 대한 2009년 등의 부가가치세와 법인세 등을 조사했다[제1차 조사].
그 후 2011년 7월~8월 중 서울지방국세청장은 감사원 처분요구를 이유로 2009·2010년 등의 본사 지방이전에 따른 임시특별세액 감면에 관한 법인세 부분조사를 실시했다[제2차 조사]. 다시 2012.3.21. 서울지방국세청장은 2009·2010년 법인세 통합조사(법인세, 부가가치세, 원천세, 주식변동 등 포함) 결정통지를 했다[제3차 조사].
원고법인은 위 통합조사가 실시되고 있던 중인 2012.5.4. 위법한 중복조사임을 이유로 세무조사결정처분의 취소를 구하는 심판청구를 하였는데, 심판결정이 있기 전에 서울지방국세청장은 조사를 완료하고 그 적출한 부가가치세 및 법인세 과세자료를 통보하였고 이에 따라 천안세무서장은 10.2. 법인세 경정처분을 했다(제1심 변론종결일인 2013.5.24. 현재까지 부가가치세 경정처분은 이루어지지 않았다. 이유는 미상이다). 그 후 11.28. 조세심판원은 원고법인의 청구를 각하했다.
소송에 이르러 제1심 법원은 2012.3.21.자 세무조사 결정처분에 따른 세무조사가 완료되었으므로 부적법한 소라는 피고의 주장에 대해, 그 세무조사 결정처분 중 그 후 부과처분이 이루어진 법인세에 관련된 부분은 취소를 구할 법률상 이익이 있다고 보아 본안심리를 하였으나 나머지 부분은 청구의 이익이 없어 부적법하다는 이유로 각하했다. 그러나 제2심 법원은 이 건 세무조사 결정처분 전부에 대해 소의 이익을 인정했다.
(2) 법원의 판단
[394] 서울행정법원 2013.6.14.선고 2012구합13979 [세무조사 결정처분 취소]
(1) 처분의 집행이 완료된 경우 그 법적 효과가 소멸하고, 통상 원상회복이 불가능하므로, 원칙적으로 그 취소를 구할 소의 이익이 소멸한다. 그러나 그 처분의 취소로 회복되는 법률상 이익이 있는 경우에는 소의 이익이 소멸하지 아니하는 점, 종전의 세무조사와 같은 세목 및 같은 과세기간에 대해 중복하여 실시된 위법한 세무조사에 기초하여 이루어진 과세처분은 위법하므로, 이를 다툴 이익이 있는 점(대법원 2006.6.2. 선고 2004두12070 판결 참조), 세무조사 결정처분은 항고소송의 대상인 처분이므로 제소기간 내에 다투지 않으면 불가쟁력이 발생하는 점, 세무조사 결정처분의 하자가 과세처분에 승계되지 않으므로, 세무조사 결정처분에 불가쟁력이 발생한 경우 세무조사 결정처분의 하자 자체를 직접 다툴 소송상 구제수단이 없게 되는 점 등을 고려할 때, 세무조사가 완료되고 세무조사에 기한 과세처분이 이루어진 경우에도 세무조사 결정처분의 취소를 구할 법률상 이익이 있다.
(2) 이 사건으로 돌아봐 보건대, 2012.3.21.자 세무조사 결정처분에 따른 세무조사가 완료된 점, 세무조사결과 법인세 부과처분만 이루어지고 나머지 세목에 관한 부과처분이 이루어지지 않은 점 등을 고려할 때, 2012.3.21.자 세무조사 결정처분 중 법인세에 관한 세무조사 결정처분(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다) 취소청구 부분은 취소를 구할 법률상 이익이 있으나, 나머지 세목에 관한 세무조사 결정처분 취소청구 부분은 취소를 구할 법률상 이익이 없으므로 부적법하다.
(3) 따라서 피고의 위 주장은 법인세를 제외한 나머지 세목에 관한 세무조사 결정처분 취소청구 부분에 관해서만 이유 있다.
[395] 서울고법 2014.8.20.선고 2013누20921판결[세무조사 결정행정 처분취소]
행정처분의 집행이 완료되어 원상회복이 불가능하다고 보이는 경우라 하더라도, 동일한 소송 당사자 사이에서 그 행정처분과 동일한 사유로 위법한 처분이 반복될 위험성이 있어 행정처분의 위법성 확인 내지 불분명한 법률문제에 대한 해명이 필요하다고 판단되는 경우 등에는 행정의 적법성 확보와 그에 대한 사법통제, 국민의 권리구제의 확대 등의 측면에서 여전히 그 처분의 취소를 구할 이익이 있다(대법원 2008.2.14. 선고 2007두13203 판결 등 참조). 세무조사 기간이 도과했다는 이유만으로 세무조사 결정의 위법성을 다투는 소의 이익이 없다고 한다면 조사기관이 재차 동일한 사유로 세무조사 결정을 할 가능성도 있으므로, 특별한 사정이 없는 한 세무조사 기간이 도과했더라도 세무조사 결정의 위법성을 판단하는 것이 분쟁 해결의 올바른 방안이다.
또한 종전의 세무조사와 같은 세목 및 같은 과세기간에 대해 중복하여 실시된 위법한 세무조사에 기초하여 이루어진 과세처분은 위법하므로(대법원 2006.6.2. 선고 2004두12070 판결 등 참조), 이를 다툴 이익이 있는데, 부과제척기간이 경과하기 전에는 과세관청이 세무조사 결과를 활용해 과세처분을 할 가능성이 열려 있다. 따라서 2009년 및 2010년 귀속 법인세나 부가가치세의 부과제척기간이 경과하지 않은 이상 이 사건 처분 중 법인세와 부가가치세 부분의 위법성을 다툴 소의 이익이 있다고 본다.
[396] 서울고등법원 2015.05.07. 선고 2015누891판결, 환송심.
1. 이 법원의 심판범위
피고가 2012.3.21. 원고에게 한 이 사건 처분의 취소를 구하는 이 사건 소송에서, 제1심은 ‘이 사건 처분 중의 취소를 구하는 부분’을 인용하고 ‘나머지 세목(부가가치세 등) 부분의 취소를 구하는 부분’을 각하했고, 이에 피고는 ‘이 사건 처분 중 법인세 부분의 취소를 구하는 부분(피고 패소부분)’에 관해 항소를 하고, 원고는 ‘이 사건 처분 중 부가가치세 부분의 취소를 구하는 부분(원고 패소부분 중 일부)’에 관해 부대항소를 하였는데, 환송 전 당심은 ‘이 사건 처분 중 2010년 법인세 부분의 취소를 구하는 부분’에 관한 피고의 항소를 받아들여 이에 대한 원고의 청구를 기각하고, ‘이 사건 처분 중 2009년 1, 2기 부가가치세 부분의 취소를 구하는 부분’에 관한 원고의 부대항소를 받아들여 이에 대한 원고의 청구를 인용하는 내용의 판결을 선고했다. 이에 대해 원고만이 환송 전 판결 중 원고 패소부분(이 사건 처분 중 상고하였고, 대법원은 환송 전 판결 중 ‘이 사건 처분 중 2010년 법인세 부분의 취소를 구하는 부분’만을 파기하여 환송했다.
따라서, 환송 전 당심에서의 원고의 청구 중 ‘이 사건 처분 중 2010년 법인세 부분의 취소를 구하는 부분’을 제외한 나머지 부분은 확정되어 이 법원의 심판범위에서 제외되었으므로, 이 법원의 심판범위는 위와 같이 파기환송된 ‘이 사건 처분 중 2010년 법인세 부분의 취소를 구하는 부분에 한정된다.
