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국제조세 트렌드  ‘이현세무법인’ 박주일 세무사의 紙上강좌

내국법인이 해외에 소재한 외국법인에게 국내원천소득을 지급할 경우 원천징수의무가 발생하는지, 원천징수의무가 발생한다면 원천징수세율을 어떻게 적용해야 하는지는 국내 세법의 내용뿐만 아니라 조세조약의 내용도 함께 종합적으로 검토해야 원천징수 누락으로 인한 세금추징을 피할 수 있다. 해외 자회사를 많이 거느린 대기업 뿐만 아니라 국제거래를 많이 하는 기업들까지도 국제조세는 아리송한 분야가 많다. 이렇듯 국제조세는 업무처리가 미숙하면 자칫 세금폭탄 세례를 맞게 된다. 국세신문은 ‘이현세무법인’ 국제조세전문가 박주일 세무사를 초빙, 월 2회 지상(紙上)강좌를 펼친다.   /편집자 주

 

1. 들어가는 말

국내 모회사는 해외 현지법인의 사업부진이 계속되고 운영자금이 부족해질 경우 해외 현지법인을 계속기업으로 존속시키고 활성화시키기 위해 해외 현지법인에 대한 대여금 및 미수이자를 출자전환하는 재무구조 개선조치를 취하기도 한다.

그러면 국내 모회사가 결손 누적으로 자본잠식이 심각하여 증자 전 1주당 가치가 사실상 0원인 해외 현지법인의 유상증자에 참여해 증자대금을 납입할 경우(유상증자 후 1주당 가치는 0원을 상회한 경우임), 국내 모회사가 해외 현지법인에 자산을 증여한 것으로 보아 「국제조세조정에 관한 법률」의 적용을 배제하고 「법인세법」 상 부당행위계산부인 규정을 적용해 과세 가능할까?

이번 호에서는 사실상 완전 자본잠식된 해외 현지법인에 대한 증자대금 납입을 자산의 증여로 볼 수 있는지 여부에 대해 최근 조세심판례(조심2018서3442, 2019.03.05.)를 중심으로 살펴보고자 한다.

 

2. 사건 개요

청구법인은 2007년 경 해외 직접투자를 통해 회원제 전용 골프장을 운영하는 쟁점 해외 현지법인의 지분을 취득했고, 2008년 경 해외 현지법인으로부터 골프회원권을 매입했으며, 2010년 경 해외 현지법인에 자금도 대여했다.

청구법인은 2014년 경 해외 현지법인에 대한 대여금 중 일부는 출자전환했고, 해외 현지법인으로부터 취득한 골프회원권은 현물출자했다. 해외 현지법인에 대한 유상증자에는 청구법인만 참여한 것이 아니라 청구법인과 특수관계가 없는 기존 주주도 균등하게 참여한 사실이 확인되었다.

청구법인은 지분 투자한 2007년 이후 해외 현지법인으로부터 배당금을 수취한 적이 없고, 2011년 경 대여금에 대한 이자를 일부 수취한 것을 제외하고는 이자 및 원금을 회수한 적이 없으며, 채권 회수를 위한 노력을 한 사실도 확인되지 않았다.

처분청은 유상증자 전 해외 현지법인의 주식가액이 사실상 0원으로 평가됨에도 불구하고, 청구법인이 대여금을 출자전환하고, 골프회원권을 현물출자한 것은 자산을 무상으로 해외 현지법인에 양도한 것에 해당하므로 「법인세법」 상 부당행위계산부인 규정을 적용해, 청구법인이 증자참여에 따라 계상한 지분법투자수식을 익금산입하여 기타소득으로 소득처분하고 같은 금액을 손금산입 유보로 처분하여, 청구법인이 향후 지분법투자주식을 처분해 손실이 발생하면 손금부인 유보처분하도록 과세처분했다.

 

3. 「국제조세조정에 관한 법률」 검토

「국제조세조정에 관한 법률」 제2조 제1항 제1호에서 “‘국제거래’란 거래 당사자의 어느 한쪽이나 양쪽이 비거주자 또는 외국법인인 거래로서 유형자산 또는 무형자산의 매매·임대차, 용역의 제공, 금전의 대출·차용, 그 밖의 거래자의 손익 및 자산과 관련된 모든 거래를 말한다”라고 규정하고 있고, 제3조 제1항에서 “이 법은 국세와 지방세에 관해 규정하는 다른 법률보다 우선해 적용한다”라고 규정하고 있으며, 같은 조 제2항은 “국제거래에 대해서는 「소득세법」 제41조와 「법인세법」 제52조를 적용하지 아니한다. 다만, 대통령령으로 정하는 자산의 증여 등에 대해서는 그러하지 아니하다”라고 규정하고 있다.

또한 「국제조세 조정에 관한 법률」 제4조 제1항에서 “과세당국은 거래당사자의 어느 한쪽이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다”라고 규정하고 있고, 같은 법 제5조 제1항 제1호에서 정상가격을 산정하는 방법의 하나로 “비교가능 제3자 가격방법:거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법”을 규정하고 있다.

따라서 거래당사자의 어느 한쪽이 국외특수관계자인 국제거래에 대해서는 원칙적으로 「법인세법」 제52조를 적용하지 않고, 「국제조세 조정에 관한 법률」 제4조 등에 의거 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우 정상가격을 기준으로 내국법인의 과세표준 및 세액을 경정하나,

동 국제거래가 자산의 증여에 해당하는 경우에는 「국제조세 조정에 관한 법률」의 적용을 배제하고, 「법인세법」 제52조의 부당행위계산부인 규정을 적용해 내국법인의 과세표준 및 세액을 경정한 후, 「법인세법」 제67조 및 같은 법 시행령 제106조에 의거 외국법인에 대한 기타소득으로 소득처분하게 된다.

 

4. 증자 전 주식가치가 0원인 해외 현지법인에 출자전환한 것은 자산의 증여에 해당하므로 부당행위계산부인 규정 적용대상이라는 처분청 주장

처분청은 해외 현지법인에 대한 출자전환을 유상증자 전 사실상 주식가치가 0원인 해외 현지법인의 주식을 대여금 및 골프회원권과 일종의 교환거래를 한 것으로 보았고, 이러한 거래는 자산을 무상으로 이전한 경우에 해당하므로 「국제조세 조정에 관한 법률 시행령」 제3조의2에서 규정하는 바와 같이 「국제조세 조정에 관한 법률」이 적용되지 않고 「법인세법」이 적용되는 예외적인 경우에 해당한다고 주장했다.

처분청은 또한 청구법인이 계속기업으로의 지속가능성을 확실할 수 없는 절박한 상황에서 오히려 자본잠식으로 경영상황이 심각한 해외 현지법인을 위해 대여금 등의 출자전환에 동의하고, 시가가 0원인 쟁점주식을 취득하는 것은 사회통념과 상관행상 이해할 수 없는 행위로서 경제적 합리성이 결여된 거래행위이므로 부당행위계산부인 규정을 적용하는 것이 타당하다고 주장했다.

처분청은 마지막으로 출자전환을 통해 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입에 따른 소득의 감소를 초래했고, 대손이 불가한 해외 현지법인에 대한 대여금을 출자전환함으로써 유상증자로 취득한 신주 처분 시 처분손실까지 손금으로 계상할 수 있게 되었으므로, 이는 여러 거래형태를 이용해 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시킨 경우에 해당한다고 주장했다.

 

5. 유상증자 후 1주당 가액이 0원이 아니므로 출자전환은 자산의 증여에 해당하지 않아 부당행위계산부인 규정 적용대상이 아니라는 조세심판원의 결정

조세심판원은 신주 인수행위는 취득 당시에 그 가치가 확정되어 있는 일반적인 자산의 매입과는 달리 당해 주식대금의 납입 자체로 인해 바로 발행법인의 주식가치가 변동함으로써 인수자가 신주를 취득할 때는 이미 그 가치가 변동한 상태인 점을 감안하면, 신주의 고가인수로 인한 부당행위계산 부인액 산정의 기준이 되는 주식의 시가도 증자대금을 납입한 직후의 주식가액이라고 보는 것(조심 2014전41, 2015.6.24. 같은 뜻임)이 타당하므로,

이 사건에서 청구법인이 채권의 일부를 출자전환하고, 골프회원권을 현물출자해 증자대금 납입에 충당하고 현지법인으로부터 배분받은 신주의 시가는 증자대금을 납입한 직후의 주식가액으로 보아야 하고, 이 경우 신주의 1주당 가치는 0원보다 큰 금액으로 계산되므로 자산의 무상이전으로 보기 어렵고,

유상증자 시 청구법인뿐 아니라 특수관계 없는 다른 주주도 균등하게 유상증자에 참여했으므로 이는 비교가능 제3자 가격이 있는 경우로 볼 수 있어 청구법인이 출자전환과 현물출자로 취득한 주식가액을 정상가격으로 볼 수 있으므로

신주의 1주당 가액을 0원으로 평가하고 자산을 특수관계인에게 무상으로 양도한 것으로 보아 「법인세법」 상 부당행위계산부인 규정을 적용해 과세한 것은 잘못이 있다고 판단했다.

 

6. 맺음말

국세청은 “비상장 내국법인이 100% 출자한 해외 자회사의 채권을 출자로 전환함에 있어, 해외자회사의 경영악화 및 결손누적 등으로 인해 내국법인이 출자전환으로 취득한 주식의 가치가 거의 없는 등 출자전환이 사실상 자산의 증여에 해당하는 거래인 경우, 「국제조세 조정에 관한 법률」 제3조 제2항의 규정에 따라 「법인세법」의 규정을 적용하는 것”으로 질의회신(서면인터넷방문 상담2팀-301, 2006.02.06.)한 바 있다.

그러나 이 사건과 같이 유상증자 전 해외 현지법인의 주식가치가 사실상 0원이라 하더라도 유상증자 후 자본금을 고려한 신주 1주당 가치가 0원을 상회하여 가치가 있는 주식이 되었다면 유상증자 참여를 자산의 증여행위로는 볼 수 없으므로, 「법인세법」 제52조의 부당행위계산부인 규정을 적용해 과세하는 것은 위법한 과세처분이라는 것이 조세심판원의 결정이다.