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조세불복사건 전문 김종관 세무사(삼송세무법인 대표, 상속·증여세 실무 및 불복과 부당행위계산부인 저자)는 <국세신문> 등에서 연재하고 있으며, 대기업 및 중소기업·세무사와 납세자들로부터 의뢰받아 법령해석으로 전개한 것을 사실관계로 전환하여 불복과정 및 조사진행 과정에서 받아들여진 사유 등 그동안의 노하우를 모두 공개함으로써 납세자 권익이 부당하게 침해받지 않도록 최근까지 인용된 사례를 중심으로 계속적으로 연재할 예정이라고 밝히고 있다.   / 편집자 주

 

Ⅳ. 고법 항소 중에 스스로 부과처분 취소한 후 다시 과세예고 통지를 할 수 있는지

라. 중복 세무조사가 허용되는 경우

5) 2018.1.1.이후 세무조사부터는 부분조사를 실시한 부분을 제외한 나머지 부분에 대해서는 중복조사가 가능하도록 법 개정

2017.12.19. 법률 제15220호로 개정된 국세기본법 제81조의4 제2항 제6호에 “제81조의11 제3항에 따른 부분조사를 실시한 후 해당 조사에 포함되지 아니한 부분에 대해 조사하는 경우”를 예외적으로 허용되는 중복조사로 신설했고, 2018.1.1. 이후 개시하는 세무조사부터는 부분조사 이후 그 부분을 제외한 나머지 부분에 대해서는 중복조사가 가능하게 되었다.

마. 중복 세무조사로 보는 경우

 

 

1) 질문검사권을 행사해 과세요건 사실을 조사 확인하고 직간접의 자료를 조사하고 수집하는 행위도 세무조사로 봐야 한다.

세무공무원의 조사행위가 이 사건 법률조항이 적용되는 ‘세무조사’에 해당하는지의 여부는 조사의 목적과 실시경위, 질문조사의 대상과 방법 및 내용, 조사를 통해 획득한 자료, 조사행위의 규모와 기간 등을 종합적으로 고려해 구체적 사안에서 개별적으로 판단하며, 납세자 등을 접촉하여 상당한 시일에 걸쳐 질문검사권을 행사해 과세요건 사실을 조사·확인하고 일정한 기간 과세에 필요한 직접·간접의 자료를 검사·조사하고 수집하는 일련의 행위를 한 경우에는 특별한 사정이 없는 한 ‘세무조사’로 봐야 한다(대법원 2016.12.15. 선고 2016두47659 판결, 대법원 2017.3.16. 선고 2014두8360 판결 참조). 한편 과세처분이 이 사건 법률 조항을 위반한 위법한 재조사에 기초해 이루어졌다면 위법하다고 봐야 한다(대법원 2006.6.2. 선고 2004두12070 판결 등 참조).

 

2) 세무조사 선정사유가 없음에도 세무조사대상으로 선정해 과세자료를 수집하고 그에 기하여 과세처분을 하는 경우

대법원(2014.6.26. 선고 2012두911 판결)은 ‘구 국세기본법 제81조의5가 정한 세무조사대상 선정사유가 없음에도 세무조사대상으로 선정해 과세자료를 수집하고 그에 기하여 과세처분을 하는 것은 적법절차의 원칙을 어기고 구 국세기본법 제81조의5와 제81조의3 제1항을 위반한 것으로서 특별한 사정이 없는 한 과세처분은 위법하다’고 판결했다.

또한 ‘국세기본법은 제81조의4 제1항에서 “세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위해 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 해야 하며, 다른 목적 등을 위해 조사권을 남용해서는 아니 된다”라고 규정하고 있다.

 

3) 세무공무원이 사적 분쟁해결 방편으로 세무조사를 실시하는 경우

세무조사가 과세자료의 수집 또는 신고내용의 정확성 검증이라는 그 본연의 목적이 아니라 부정한 목적을 위해 행해진 것이라면 이는 세무조사에 중대한 위법사유가 있는 경우에 해당하고 이러한 세무조사에 의하여 수집된 과세자료를 기초로 한 과세처분 역시 위법하다고 봐야 한다’라고 판시(대법원 2016.12.15. 선고 2016두47659 판결)함으로써 세무공무원이 사적 분쟁 해결방편으로 세무조사를 실시한 경우 그러한 부정한 목적을 위해 행해진 세무조사에 따른 과세처분도 위법하다.

 

4) 감사관서가 정기감사 시 피고 담당공무원을 대신해 단순한 설명을 했다는 사정만으로는 재조사가 금지되는 세무조사로 볼 수 없고, 감사권 행사의 일환으로 세무조사의 오류 및 시정을 위해 거래상대방에게 부분적인 질문권을 행사하여 진정한 거래가액을 찾아낸 것은 중복조사에 해당한다.

가) ‘피고 법인세과 신고 담당 공무원은 중부지방국세청장의 피고에 대한 정기종합감사 과정에서 원고의 법인세 신고내용이 복잡하다는 이유로 원고에게 감사담당 공무원 앞에서 이를 대신 설명해 달라고 요청한 점, 이에 원고 회계팀장과 세무자문 회계사는 피고 담당공무원을 대신해 감사담당 공무원에게 당초 법인세 신고 당시에 원고가 제출한 자료를 중심으로 약 30분 내지 1시간 동안 그 계산근거 등에 대해 단순한 설명을 진행한 점 등에 비추어 보면, 원고가 피고의 요청에 따라 위와 같이 설명했다는 사정만으로는 그것이 재조사가 금지되는 세무조사에 해당해 그 이후에 실시된 원고에 대한 2007 내지 2011 사업연도 법인세 통합조사가 재조사로서 위법하다고 보기 어렵다’는 취지로 판시했다(대법원 2017.4.13. 선고 2016두64043 판결).

나) ‘중복조사가 허용되는 구 국세기본법 시행령 제63조의2 제2호 전단에 정한 ‘각종 과세자료의 처리를 위한 재조사’에서의 ‘각종 과세자료’란 세무조사권을 남용하거나 자의적으로 행사할 우려가 없는 과세관청 외의 기관이 직무상 목적을 위해 작성하거나 취득하여 과세관청에 제공한 자료로서 국세의 부과·징수와 납세의 관리에 필요한 자료를 의미하고, 이러한 자료에는 과세관청이 종전 세무조사에서 작성하거나 취득한 과세자료는 포함되지 아니한다’고 판시했다(대법원 2015.5.28. 선고 2014두43257 판결, 대법원 2011.1.27. 선고 2010두6083 판결).

 

5) 종전 세무조사에서 작성 또는 취득한 과세자료를 기초해 실시한 재조사는 중복조사에 해당한다.

가) 피고가 종전 세무조사에서 작성 또는 취득한 과세자료는 구 국세기본법 시행령 제63조의2 제2호 전단에 정한 ‘각종과세자료의 처리를 위한 재조사’에서의 ‘과세자료’에 해당하지 아니하므로, 이와 같은 과세자료에 기초해 ○○지방국세청이 감사 과정에서 실시한 재조사는 ‘각종 과세자료의 처리를 위한 재조사’에 해당한다고 할 수 없다(대법원 2015.5.28. 선고 2014두43257 판결, 대법원 2011.1.27. 선고 2010두6083 판결).

나) 구 국세기본법 제81조의4 제2항에 따라 금지되는 재조사에 기하여 과세처분을 하는 것은 단순히 당초 과세처분의 오류를 경정하는 경우에 불과하다는 등의 특별한 사정이 없는 한 그 자체로 위법하고, 이는 과세관청이 그러한 재조사로 얻은 과세자료를 과세처분의 근거로 삼지 않았다거나 이를 배제하고서도 동일한 과세처분이 가능한 경우라고 하여 달리 볼 것은 아니다’라고 판시해(대법원 2017.12.13. 선고 2016두55421 판결) 금지되는 재조사로 얻은 과세자료를 과세처분의 근거로 삼지 않았다거나 그 자료를 제외하고도 동일한 과세처분이 가능했다고 하더라도 그 과세처분은 위법하다고 판단했다.

 

6) 단순한 사실관계의 확인이나 통상적으로 이에 수반되는 간단한 질문조사에 그치는 것은 재조사가 금지되는 세무조사로 볼 수 없지만, 그 조사행위가 실질적으로 과세표준과세액을 결정 또는 경정하기 위한 것으로 상당한 시일에 걸쳐 질문·검사·조사하는 경우에는 중복조사에 해당된다.

세무공무원의 조사행위가 재조사가 금지되는 ‘세무조사’에 해당하는지 여부는 조사의 목적과 실시경위, 질문조사의 대상과 방법 및 내용, 조사를 통해 획득한 자료, 조사행위의 규모와 기간 등을 종합적으로 고려해 구체적 사안에서 개별적으로 판단할 수밖에 없을 것인데, 세무공무원의 조사행위가 사업장의 현황 확인, 기장 여부의 단순 확인, 특정한 매출사실의 확인, 행정민원서류의 발급을 통한 확인, 납세자 등이 자발적으로 제출한 자료의 수령 등과 같이 단순한 사실관계의 확인이나 통상적으로 이에 수반되는 간단한 질문조사에 그치는 것이어서 납세자 등으로서도 손쉽게 응답할 수 있을 것으로 기대되거나 납세자의 영업의 자유 등에도 큰 영향이 없는 경우에는 원칙적으로 재조사가 금지되는 ‘세무조사’로 보기 어렵지만, 그 조사행위가 실질적으로 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하기 위한 것으로서 납세자 등의 사무실·사업장·공장 또는 주소지 등에서 납세자 등을 직접 접촉하여 상당한 시일에 걸쳐 질문하거나 일정한 기간 동안의 장부·서류·물건 등을 검사·조사하는 경우에는 특별한 사정이 없는 한 재조사가 금지되는 ‘세무조사’로 봐야 할 것’이라고 하여 국세청 훈령인 조사사무처리규정에 따른 ‘현지확인’도 사안에 따라 재조사가 금지되는 세무조사에 해당된다고 판시했다(대법원 2017.3.16. 선고 2014두8360 판결, 대법원 2015.2.26. 선고 2014두12062 판결, 대법원 2015.9.10. 선고 2013두6206 판결).

 

바. 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니한 채 과세처분을 했다면, 이는 중대한 절차적 하자가 존재하는 경우에 해당해 그 과세처분은 위법한 것이다.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1) 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니한 채 과세처분을 하였다면, 납세자의 절차적 권리를 침해하는 것으로서 그 절차상 하자가 중대하고도 명백하여 무효이다.

국세기본법이 정한 세무조사 대상 선정사유가 없음에도 불구하고 세무조사 대상으로 선정해 과세자료를 수집하고 그에 기하여 과세처분을 하는 것은 적법절차의 원칙을 어긴 것으로서 특별한 사정이 없는 한 과세처분이 위법하다고 판결해 세무조사 대상자 선정에 있어서도 적법절차를 준수할 것을 요구하고 있다(대법원 2014.6.26. 선고 2012두911 판결, 대법원 2016.4.15. 선고 2015두52326 판결).

사전구제 절차로서 과세전적부심사 제도가 가지는 기능과 이를 통해 권리구제가 가능한 범위, 이러한 제도가 도입된 경위와 취지, 납세자의 절차적 권리 침해를 효율적으로 방지하기 위한 통제방법과 더불어, 헌법 제12조 제1항에서 규정하고 있는 적법절차의 원칙은 형사소송절차에 국한되지 아니하고, 세무공무원이 과세권을 행사하는 경우에도 마찬가지로 준수해야 하는 점 등을 고려해 보면, 과세전적부심사를 거치지 않고 과세처분을 할 수 있는 예외사유가 있는 등의 특별한 사정이 없는 한,

과세예고 통지 후 과세전적부심사 청구나 그에 대한 결정이 있기도 전에 과세처분을 하는 것은 과세전적부심사제도 자체를 형해화시킬 뿐만 아니라 과세전적부심사 결정과 과세처분 사이의 관계 및 그 불복절차를 불분명하게 할 우려가 있다. 따라서 그와 같은 과세처분은 납세자의 절차적 권리를 침해하는 것으로서 그 절차상 하자가 중대하고도 명백하여 무효이다(대법원 2016두49228, 2016.12.27.).

2) 예외사유로 정하고 있지 않는 이상 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니한 채 과세처분을 했다면, 그 절차상 하자가 중대하고도 명백하여 무효이다.

대법원은 감사원의 감사결과 처분지시나 시정요구에 따라 과세처분을 하는 경우에는 과세예고통지를 하지 아니하고 과세처분을 한다는 국세청 훈령에 따라 과세예고 통지를 하지 아니한 채 과세처분을 한 사안에서, ‘위 사전구제 절차가 가지는 기능과 이를 통해 권리구제가 가능한 범위, 이러한 제도가 도입된 경위와 취지, 납세자의 절차적 권리 침해를 효율적으로 방지하기 위한 통제방법 등을 종합적으로 고려해 보면, 국세기본법 및 구 국세기본법 시행령이 과세예고 통지의 대상으로 삼고 있지 않다거나 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있는 예외사유로 정하고 있는 등의 특별한 사정이 없는 한, 과세관청이 과세처분에 앞서 필수적으로 행해야 할 과세예고 통지를 하지 아니함으로써 납세자에게 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니한 채 과세처분을 했다면, 이는 납세자의 절차적 권리를 침해한 것으로서 과세처분의 효력을 부정하는 방법으로 통제할 수밖에 없는 중대한 절차적 하자가 존재하는 경우에 해당하므로, 그 과세처분은 위법하다’라고 판시했다(대법원 2016.4.15. 선고 2015두52326 판결).

3) 2017년 이후부터는 감사원 지적사항에 대해 소명요구를 받은 경우에는 과세전적부심사청구를 할 수 없다.

위 2015두52326 판결이 선고된 이후인 2017.2.7. 대통령령 제27833호로 개정된 국세기본법 시행령 제63조의14 제2항 제3호는 “3.납세고지하려는 세액이 100만원 이상인 과세예고 통지. 다만, 「감사원법」 제33조에 따른 시정요구에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세처분하는 경우로서 시정요구 전에 과세처분 대상자가 감사원의 지적사항에 대한 소명안내를 받은 경우는 제외한다”라고 규정했다. 따라서 감사원법에 의한 시정요구에 따라 과세처분을 하는 경우에도 그 시정요구 전에 소명안내를 받은 경우에는 과세전적부심사청구를 할 수 없게 되었다.

4) 과세전적부심사청구를 하기도 전에 이루어진 소득금액변동통지는 납세자의 절차적 권리를 침해한 것으로서 그 하자가 중대·명백하여 무효사유이다.

과세전적부심사를 청구할 수 있는 기간이 경과하지 아니하여 원고가 과세전적부심사 청구를 하기도 전에 이루어진 이 사건 소득금액변동통지는 납세자의 절차적 권리를 침해한 것으로서 그 하자가 중대・명백하여 무효이고, 이에 기초한 이 사건 배당소득세 본세 징수처분 및 가산세 부과처분 역시 아무런 근거가 없는 것이어서 무효라고 보아 원고의 주위적 청구를 받아들인 것은 정당하고, 거기에 상고이유 주장과 같이 과세처분의 무효에 관한 법리를 오해한 위법이 없다(대법원 2016.12.27. 선고 2016두49228 판결).

 

사. 동일한 사항에 관해 특별한 사유없이 이를 직권취소하고 다시 종전의 처분을 할 수 없는 것이다.

과세처분에 관한 불복절차 과정에서 그 불복사유가 옳다고 인정하고 이에 따라 필요한 처분을 했을 경우에는 불복제도와 이에 따른 시정방법을 인정하고 있는 법 취지에 비추어 동일 사항에 관해 특별한 사유 없이 이를 번복하고 다시 종전의 처분을 되풀이할 수는 없다. 따라서 과세관청이 과세처분에 대한 불복절차 과정에서 납세자의 사유가 옳다고 인정하여 과세처분을 직권으로 취소했음에도, 특별한 사유 없이 이를 번복하고 종전처분을 되풀이해서 한 과세처분은 위법하다(대법원 77누266, 1978.1.31., 89누 6246, 1990.10.23., 2007두18161, 2010.6.24., 2011두14227, 2014.7.24., 2016두56790, 2017.3.9., 대법원 2017두475873, 2019.3.)

*과세처분에 관한 불복절차 과정에서 그 불복사유가 옳다고 인정해 이에 따라 필요한 처분을 했을 경우에는, 불복제도와 이에 따른 시정방법을 인정하고 있는 국세기본법 취지에 비추어볼 때 동일 사항에 관해 특별한 사유 없이 이를 번복하고 종전과 동일한 처분을 하는 것은 허용될 수 없다. 따라서 과세관청이 과세처분에 대한 이의신청 절차에서 납세자의 이의신청 사유가 옳다고 인정해 과세처분을 직권으로 취소한 경우, 납세자가 허위로 자료를 제출하는 등 부정한 방법에 기초해 직권취소되었다는 등의 특별한 사유가 없는데도 이를 번복하고 종전과 동일한 과세처분을 하는 것은 위법하다(대법원 2010.6.24. 선고 2007두18161 판결, 대법원 2014.7.24. 선고 2011두14227, 대법원 2017.3.9. 2016두56790 판결 등 참조).

또한, 청구인이 허위로 자료를 제출하는 등의 부정한 방법으로 당초 부과처분에 대한 직권취소를 받았다는 등의 특별한 사유 없이 세무서장이 그 직권취소를 번복하여, 당초 부과처분과 그 처분사유는 동일하고 다만, 세액만이 감액된 이 사건 종합소득세 부과처분을 했다면, 이는 종전 처분을 되풀이한 것으로서 위법할 뿐만 아니라 위와 같은 이 사건 종합소득세 부과처분의 경위 및 내용에 비추어 보면 그 하자가 중대하고 명백하여 무효라고 볼 여지가 있다(대법원 2011두14227, 2014.7.24.).

따라서 배우자를 조사대상자로 선정해 조사하면서 배우자와 특수관계에 있는 청구인을 동시에 조사를 할 수는 있지만, 세무조사 사전통지 등 일반 조사절차를 준수하도록 규정하고 있음에도 조사청은 조사대상을 선정하지도 않아 이러한 절차를 생략한 채 청구인에게 세무조사 대상자로 선정해 사전통지한 사실이 없이 원고에게 문답서를 받아 과세예고통지를 생략한 채 부과처분을 한 점 등 세무조사 선정 절차상 위법을 이유로 소송 중에 피고가 납세자가 허위의 자료를 제출하는 등 부정한 방법에 기초해 직권 취소되었다는 등의 특별한 사유가 없는데도 이를 번복하고 종전과 동일한 과세처분을 하는 것은 위법하다 할 것이다.