제2장 유형별 비과세·감면, 과세특례
제2절 농지 등에 대한 비과세·감면제도
2. 자경농지에 대한 양도소득세 등의 감면 (조특법 §69)
■실무
◉ “직접 경작”의 의미
(수원지방법원2009구합7968, 2010.4.8.;대법원2010두23682, 2011.2.24.)
(구)조특법 제69조 제1항에서 양도소득세 감면요건으로 정하고 있는 ‘직접 경작’이라는 용어가 법령에 사용되기 시작한 것은 조세감면규제법이 1993.12.31. 법률 제4661호로 개정되면서부터였고, 위 개정 전에는 ‘자기가 경작한 토지’라는 표현이 사용되고 있었으며, 대법원 판례 역시 위 ‘자기가 경작한 토지’라는 개념 표지를 양도소득세 감면대상의 판단준거 삼은 바 있다(대법원 94누11859, ‘95.2.3. 판결참조).
위 개정 이후 현재까지 ‘직접 경작’이라는 용어가 계속 사용되어 왔으나 그 정의규정이 신설된 것은 조세특례제한법 시행령이 2006.2.9. 대통령령 제19329호로 개정되면서부터로, 위 시행령 제66조 제12항에서는 ‘직접 경작’이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다고 규정하고 있다.
한편 (구)소득세법 제104조의3 제1항 제1호 가목, 같은 법 시행령(2009.2.4. 대통령령 제21301호로 개정되기 전의 것) 제168조의6 제1호, 제68조의8 제2항에 의하면, 농지소유자가 일정한 기간 동안 농지소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지를 비사업용 토지라 하고, 비사업용 토지에 대하여는 과세표준의 100분의 60의 세율을 적용하여 양도소득세를 중과했다.
이상에서 살펴 본 “직접 경작”이라는 용어의 도입 및 그 정의 규정의 신설 경위, 구 소득세법상의 관련 규정과 앞서 본 자경농지에 대한 양도소득세 감면규정의 입법목적 등을 종합하면, (구)조세특례제한법 제69조 제1항의 ‘직접 경작’과 (구)소득세법 제104조의3 제1항 제1호 가 목의 ‘자기 경작’은 외지인의 농지투기를 방지하고 8년 이상 자경한 농민의 조세부담을 덜어주어 농업·농촌을 활성화하려는 입법목적을 실현하기 위한 동일한 개념으로 ‘직접 경작’이 인정되기 위해서는 농업경영인과는 달리 농업인과 농지의 장소적, 시간적 근접(상시 종사) 또는 농업인 자신의 1/2이상의 직접적인 노동력 투입이 필요하다 할 것이며, 이에 따라 농지소유자가 농업 이외의 다른 직업을 가진 상태에서 다른 사람을 고용하여 농지를 경작하면서 간헐적으로만 직접 경작하는 경우는 양도소득세 감면대상에서 제외되어야 할 것이다.
㉮ 농작물의 경작 또는 다년성 식물의 재배에 상시 종사
타 직업이 없는 전업농민을 말하는 것으로 생계나 세대를 같이하는 가족으로 하여금 경작하는 경우도 자경에 포함(대법원 2010두10860, ’10.9.30. 참고)
☞ 사례:다른 직업을 가진 상태에서 다른 사람을 고용하여 농지를 경작하면서 간헐적으로만 직접 경작하는 경우는 양도소득세 감면대상에서 제외(수원지방법원2009구합7968, 2010.4.8.)
㉯ 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배
타 직업이 있는 경우를 말하는 것으로 직접 영농에 종사하는 이상 다른 직업을 겸업하더라도 자경농민에 해당하나, 다른 직업에 전념하면서 농업을 간접적으로 경영하는 것에 불과한 경우에는 자경농민에 해당한다고 할 수 없다.
■실무
◉ 다른 직업에 전념하면서 농업을 간접적으로 경영하는 것의 판단
◦타 직업이 객관적으로 보아 일시적·부수적 활동에 그쳐야 하고, 그 활동이 일시적·부수적인지 여부는 농업 외 타 직업의 종류 및 그 종사기간, 직장 내에서의 지위, 그 소득의 정도 등을 종합적으로 고려해 판단한다(조심2009중1215, ’09.5.28.).
③ 세법의 적용
조세법률주의의 원칙에서 파생되는 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우에는 물론이고 비과세 및 조세감면 요건에 해당하는 경우에도 적용되는 것으로서, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세 요건이나 조세감면 요건을 합리적 이유 없이 확장해석 하거나 유추해석하는 것은 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래하므로 허용되어서는 안된다(대법원2005다19163, 2006.5.25. 등).
※2012.1.1. 이후 최초로 양도하는 분부터 “직접 경작한”의 의미를 대통령령으로 정하는 방법으로 “직접 경작한”으로 법률에 위임근거를 명시하여 그 과세근거를 명확히 규정했다.
④ 입증 책임
농지의 자경사실은 이를 주장하는 자가 입증할 책임이 있다(대법원 92누11893, 1993.7.13. 판결 등 참조).
양도자가 8년 이상 농지소재지에 거주하면서 자기가 경작한 사실이 있고 양도일 현재 농지임이 확인되는 토지이어야 하는 것으로 「조세특례제한법 시행규칙」 제27조 제2항에서는 주민등록표 등본과 농지원부, 자경증명의 확인을 들고 있으며, 이는 예시적인 규정으로 봄이 타당하며 일반적으로 여러 가지 자경입증 서류들에 의하여 종합적으로 자경사실을 검토하게 된다.
■실무
◉ 자경입증 서류 유형
◦관할시, 군, 구청의 농지원부, 농지위원장이 확인한 자경농지사실확인서(자경농지 증명원)
◦실농보상확인서, 인우보증서, 농민일지(농사일지), 조합원증명원
◦농약·비료·종자·면세유·농기계 구입영수증, 농산물 판매확인서, 추곡확인서, 영농자재 구매확인서
◦토지특성조사표, 항공사진, 토지이용계획확인원
⑤ 가족과 협업에 의하여 자경한 경우
시행령의 규정은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작에 상시 종사하지 아니하거나 농업 이외의 다른 직업을 가진 상태에서 농작업의 1/2 이상을 타인을 고용하여 그 노동력으로 경작을 한 경우 이를 이 사건 특례규정의 적용대상에서 제외하기 위한 취지에서 마련된 것으로 보이는 점 등에 비추어 보면, 거주자가 농지 소재지에서 상시 거주하면서 생계와 세대를 같이 하는 가족과 함께 농지를 경작한 경우에는 이 사건 특례규정에서 정한 농지를 ‘직접 경작’한 경우에 포함된다고 해석함이 상당하다(서울행정법원 2009구단3432, 2009.9.23.).
■실무
◉ 타 직업이 있는 경우 자경을 부인한 사례
① 서울에서 주택신축판매업을 하면서 경기도 양주군 소재 토지에 조경수를 식재, 관리하는 농작업에 상시 종사하거나 자기의 노동력으로 농작업의 2분의1 이상 수행했다고 보는 것은 경험칙에 반하는 점 등을 종합할 경우 양도세 부과처분 적법하다(대법원2008두23351, 2009.2.12.).
② 원거리에 소재한 가족들의 거주지와 달리 혼자서만 토지소재지에서 거주하면서 토지를 경작하였다는 것은 사회통념상 인정하기 어려우며, 계속하여 근로소득자로 생활했으므로 농작물의 경작에 상시 종사하거나 자기의 노동력으로 농작업의 1/2 이상을 수행했다고 볼 수 없다(서울고법2009누11432, 2009.10.29.).
③ 양도인은 농지소재지의 지방공무원으로 근무하고 있으며 양도한 농지 이외에도 20,000평방미터 이상의 농지를 소유하고 있으므로, 농작물의 경작에 상시 종사하거나 자기의 노동력으로 농작업의 2분의1 이상을 수행했다고 보기 어렵다(인천지방법원2008구단2078, 2009.5.21.).
④ 청구인은 치과의사, 서비스업 및 건설업의 대표자로 재직한 점 등으로 보아 위 업무에 종사하면서 동시에 토지를 경작하기가 쉽지 않았을 것으로 보이고, 주말이나 휴일에 이 사건 토지에 채소 등의 재배를 일시 관리할 수는 있었다고 하더라도 이를 두고 자경하였다고 보기는 어렵다(인천지방법원2009구단1539, ’10.1.7.).
⑤ 상시 경작에 종사하지 아니한 원고로서는 농작업의 2분의 1 이상을 자신의 노동력을 이용하여 경작한 경우에 한하여 직접 경작한 것으로 인정된다는 점 등을 고려하면 이 사건 토지가 소규모이므로 주말 또는 여가시간에 직접 경작할 수 있었다는 원고의 주장은 받아들이기 어렵다(의정부지방법원2008구합3130, 2009.6.2.).
