1. 서언
자금출처조사란 납세자가 재산을 취득하거나 채무에 상환한 자금의 원천이 본인의 자금 능력에 의한 것이라고 인정하기 어려운 경우, 그 자금의 출처를 밝혀 증여세 등의 탈루 여부를 확인하기 위해 행하는 세무조사를 말한다.
이하에서는 국세청이 수행하는 자금출처조사에 대해 국세기본법, 상속세 및 증여세법, 상속세 및 증여세 사무처리규정 및 조사사무처리규정 등을 중심으로 살펴보도록 한다. 지난 번 자금출처조사의 개요에 이어, 자금출처 확인 및 조사의 유형, 자금출처 서면확인, 자금출처 조사 진행, 자금출처 조사의 종결 순서로 설명하기로 한다.
2. 자금출처 확인 및 조사의 유형
가. 재산취득자금에 대한 증여추정
1) 재산취득자금에 대한 증여추정 의의
재산 취득자의 직업·연령·소득 및 재산상태 등으로 볼 때 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우에는 그 재산을 취득한 때에 그 재산의 취득자금을 그 재산 취득자가 증여받은 것으로 추정하여 이를 그 재산 취득자의 증여재산가액으로 한다(상속세 및 증여세법 제45조 제1항).
2) 증여추정 시기
재산취득자금의 증여추정에 의한 증여시기는 그 재산을 취득하는 때이므로 상증법상 증여재산의 취득시기(상속세 및 증여세법 시행령 제24조 제1항) 및 소득세법상 양도 또는 취득의 시기(소득세법 제98조)를 종합해 판단해야 한다.
- 권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록을 요하는 재산:그 등기·등록일(소유권이전등기·등록 신청서 접수일을 말함)
- 건물을 신축해 증여할 목적으로 수증자의 명의로 건축허가를 받거나 신고를 해 완성한 경우:그 건물의 사용승인서 발급일
- 동산:인도한 날 또는 사실상의 사용일
자력으로 부동산을 취득할 수 없는 자의 부동산의 취득과 관련해 그 증여추정금액 판정시기(증여시기)를 각각의 계약금, 중도금, 잔금시기별로 볼 것인지 아니면 재산을 취득한 때(잔금을 청산한 또는 등기한 때)로 볼 것인지의 문제가 발생할 수 있다.
이에 관해 조세심판원은 ‘증여재산의 취득시기’(상속세 및 증여세법 시행령 제24조 제1항 제1호) 및 ‘양도 또는 취득의 시기’(소득세법 제98조) 등의 규정내용을 종합해 보면 위에 규정된 ‘해당 재산을 취득한 때’라 함은 부동산의 경우 등기접수일(또는 잔금청산일)을 의미한다고 봐야 할 것이다(국심 2004중2430 2005.2.14.)라고 결정한 바 있다.
3) 증여추정금액의 계산
취득자금에 대하여 입증되지 아니하는 금액이 취득재산가액의 20%에 상당하는 금액과 2억원 중 적은 금액에 미달하는 경우에는 증여로 추정하지 않는다(상속세 및 증여세법 시행령 제34조 제1항).
단, 자금출처를 입증할 때 그 재산의 취득자금 등을 증여받은 재산으로 하여 자금출처를 입증하는 경우에는 미입증금액 규모에 따른 증여추정의 배제(상속세 및 증여세법 시행령 제34조 제1항 단서) 규정을 적용하지 아니한다(상속세 및 증여세법 기본통칙 45－34…1②).
- 미입증금액=취득재산가액-자금출처로 입증된 금액
- 증여추정 배제:미입증금액＜Min[재산취득가액·채무상환가액×20%, 2억원]
- 증여추정 적용:미입증금액≥Min[재산취득가액·채무상환가액×20%, 2억원]
4) 자금출처로 인정되는 경우
입증된 금액이라 함은 상속세 및 증여세법 시행령 제34조 제1항 각호를 말하며, 구체적인 사례는 상속세 및 증여세법 기본통칙 45－34…1 제1항과 같이 명백하게 출처가 확인된 금액을 말한다.
5) 계산사례
① 재산취득자금에는 취득부대비용을 포함
‘재산취득자금의 구성’은 재산을 취득하기 위해 실제로 소요된 총취득자금을 말하는 것으로 취득세·등록세 등 취득부수비용을 포함하며(상속세 및 증여세법 집행기준 45－0－3①) 재산 취득당시 증빙불비로 취득자금을 확인할 수 없는 경우에는 취득당시 시가 또는 보충적 평가액을 취득자금으로 한다(상속세 및 증여세법 집행기준 45－0－3②).
② 증여받은 재산으로 자금출처를 입증하는 경우
해당 재산의 취득자금을 증여받은 재산으로 하여 자금출처를 입증하는 경우에는 상속세 및 증여세법 시행령 제34조 제1항 단서규정(입증되지 아니하는 금액이 취득재산의 가액 또는 채무의 상환금액의 100분의 20에 상당하는 금액과 2억원 중 적은 금액에 미달하는 경우 증여추정규정을 적용하지 아니한다)을 적용하지 아니한다(상속세 및 증여세법 기본통칙 45－34－1). 따라서 증여받은 재산으로 자금출처를 입증하는 경우에 취득재산금액 전체에 대해 입증해야 한다.
③ 기준금액 미만이더라도 타인으로부터 증여받은 사실이 객관적으로 확인될 경우
재산취득자금 및 채무상환자금이 증여추정배제 기준금액 미만이더라도 재산취득자금 또는 채무상환자금이 타인으로부터 증여받은 사실이 객관적으로 확인될 경우에는 증여세 과세대상이 되는 것이며 이 경우에는 증여사실을 과세관청이 입증해야 하는 것이다(서면4팀－4091 2006.12.15.).
