1. 서언
자금출처조사란 납세자가 재산을 취득하거나 채무에 상환한 자금의 원천이 본인의 자금능력에 의한 것이라고 인정하기 어려운 경우, 그 자금의 출처를 밝혀 증여세 등의 탈루 여부를 확인하기 위해 행하는 세무조사를 말한다.
이하에서는 국세청이 수행하는 자금출처조사에 대해 국세기본법, 상속세 및 증여세법, 상속세 및 증여세 사무처리규정 및 조사사무처리규정 등을 중심으로 살펴보도록 한다. 지난번 재산 취득자금에 대한 증여추정에 이어, 채무상환자금에 대한 증여추정부터, 자금출처 서면확인, 자금출처 조사 진행, 자금출처 조사의 종결 순서로 설명하기로 한다.
2. 자금출처 확인 및 조사의 유형
나. 채무상환자금에 대한 증여추정
1) 채무상환자금에 대한 증여추정의 의의
채무자의 직업, 연령, 소득, 재산상태 등으로 볼 때 채무를 자력으로 상환(일부 상환을 포함)했다고 인정하기 어려운 경우에는 그 채무를 상환한 때에 그 상환자금을 그 채무자가 증여받은 것으로 추정하여 이를 그 채무자의 증여재산가액으로 한다(상속세 및 증여세법 제45조 제2항).
2) 증여추정 시기
직업, 연령, 소득 및 재산상태 등으로 볼 때 재산을 자력(自力)으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우에는 그 채무를 상환한 때에 그 상환자금을 그 채무자가 증여받은 것으로 추정한다(상속세 및 증여세법 제45조 제2항). 즉, 채무상환자금의 증여추정에 의한 증여시기는 그 채무를 상환한 때이다. 이때 그 채무를 상환한 때라 함은 실질적인 채무변제일을 의미하는 것으로 봐야 할 것이다.
3) 증여추정금액의 계산
상속세 및 증여세법 제45조 제2항에 따르면, 증여추정금액의 계산은 채무상환자금에서 입증된 금액을 차감하는 방법으로 계산한다.
증여재산가액 = 채무상환자금 –입증된 금액
채무상환자금이 증여로 추정되기 위해서는 상환자금에 대해 입증되지 아니하는 금액이 취득재산가액의 20%에 상당하는 금액과 2억원 중 적은 금액보다 큰 경우이어야 한다(상속세 및 증여세법 시행령 제34조 제1항).
증여추정 적용요건:미입증 금액≥Min[상환자금×20%, 2억원]
주) 미입증 금액이＜Min(상환자금×20%, 2억원)인 경우 증여추정 규정이 적용되지 않는다.
채무상환자금에 대한 미입증 금액의 증여추정 여부 및 증여재산가액의 적용사례는 다음과 같다(상증세법 집행기준 45-34-2)
4) 입증되는 금액
입증된 금액이라 함은 상속세 및 증여세법 시행령 제34조 제1항 각 호1)를 말하며, 구체적인 사례는 상속세 및 증여세법 기본통칙 45－34…1 제1항2)과 같이 명백하게 출처가 확인된 금액을 말한다. 이는 재산취득자금의 증여추정과 같다.
다. 차명계좌에 대한 증여추정
1) 차명계좌에 대한 증여추정의 의의
금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률 제3조에 따라 실명이 확인된 계좌 또는 외국의 관계법령에 따라 이와 유사한 방법으로 실명이 확인된 계좌에 보유하고 있는 재산은 명의자가 그 재산을 취득한 것으로 추정해, 재산 취득자의 직업·연령·소득 및 재산상태 등으로 볼 때 재산을 자력으로 취득했다고 인정하기 어려운 경우에는 그 재산을 취득한 때에 그 재산의 취득자금을 그 재산 취득자가 증여받은 것으로 추정해 이를 그 재산 취득자의 증여재산가액으로 한다(상속세 및 증여세법 제45조 제1항 및 제4항).
2012년 12월 31일 이전에는 차명금융재산의 경우 명의자가 자금을 인출해 사용한 경우 재산취득자금 등의 증여추정 규정을 적용했으나, 2013년 1월 1일 이후 신고하거나 경정·결정하는 분부터는 상속세 및 증여세법 제45조 제4항에 따라 금융계좌에 자산이 입금되는 시점에 계좌의 명의자가 재산을 취득한 것으로 추정하고, 명의자가 차명재산임을 입증하는 경우에는 증여세 과세가 제외된다.
2) 증여추정금액의 계산
직업, 연령, 소득 및 재산상태 등으로 볼 때 재산(차명계좌 해당 금액)을 자력으로 취득했다고 인정하기 어려운 경우로서 그 재산을 취득한 때에 그 재산의 취득자금을 그 재산의 취득자가 증여받은 것으로 추정해 이를 그 재산취득자의 증여재산가액으로 한다(상속세 및 증여세법 제45조 제1항 및 제4항).
증여재산가액 = 채무상환자금 –입증된 금액
3) 증여추정 시기
차명계좌의 증여추정 규정이 적용되는 경우(차명계좌가 증여가 아니라는 사실을 납세자 측에서 입증하지 못하는 경우) 해당 차명계좌에 자산이 입금되는 시점에 계좌의 명의자가 재산을 취득한 것으로 본다. 종전에는 차명계좌의 명의자가 해당 금전을 실제로 인출하는 때를 증여시기로 보았으나 ‘차명계좌의 증여추정’(상속세 및 증여세법 제45조 제4항) 규정을 신설함으로써 차명계좌의 입금시점을 증여시기로 추정할 수 있게 되었다.
타인명의계좌 입금행위에 대한 증여세 과세 여부 및 증여시기는 ①납세자 측이 증여사실이 아님을 입증한 경우 증여세 과세대상이 아니나, ②납세자측이 증여사실이 아님을 입증하지 못한 경우 증여세 과세대상이고, 증여시기는 입금일이다.
4) 차명계좌의 실질 재배·관리 여부에 따른 증여판단
차명계좌에 대한 상증법상 취급은 차명계좌의 증여추정(상속세 및 증여세법 제45조 제4항) 규정의 신설에 관계없이, 차명계좌의 실질적인 지배·관리자가 누구인지에 따라 차명계좌에 대해 증여세 과세여부를 달리하고 있다. 즉, 그 계좌의 실질적인 지배·관리자가 명의자인 경우에는 그 재산을 취득하는 때(입금시점3))에 명의자가 증여받은 것이 된다. 이와는 달리 단지 제3자의 명의만을 차용했을 뿐 그 계좌의 실지소유자가 실질적인 지배·관리를 한 경우에는 차명계좌는 실지소유자의 재산으로서 명의자에게 증여한 것으로 보지 아니한다.4) 따라서 차명계좌의 실질적인 지배·관리자를 결정하는 것은 증여세 과세여부를 결정짓는 중요한 요소이다.
1) 1. 신고했거나 과세(비과세 또는 감면받은 경우를 포함한다)받은 소득금액
2. 신고했거나 과세받은 상속 또는 수증재산의 가액
3. 재산을 처분한 대가로 받은 금전이나 부채를 부담하고 받은 금전으로 당해 재산의 취득 또는 당해 채무의 상환에 직접 사용한 금액
2) 1. 본인 소유재산의 처분사실이 증빙에 따라 확인되는 경우 그 처분금액(그 금액이 불분명한 경우에는 법 제60조부터 제66조까지에 따라 평가한 가액)에서 양도소득세 등 공과금 상당액을 뺀 금액
2. 기타 신고하였거나 과세받은 소득금액은 그 소득에 대한 소득세 등 공과금 상당액을 뺀 금액
3. 농지경작소득
4. 재산취득일 이전에 차용한 부채로서 영 제10조 규정의 방법에 따라 입증된 금액. 다만, 원칙적으로 배우자 및 직계존비속 간의 소비대차는 인정하지 아니한다.
5. 재산취득일 이전에 자기재산의 대여로서 받은 전세금 및 보증금
6. 제1호 내지 제5호 이외의 경우로서 자금출처가 명백하게 확인되는 금액
3) 2003.1.1. 이후 증여분부터 해당하며, 그 이전에는 증여시기를 대체로 인출사용한 때로 보고 있다.
4) 차명계좌에 대해 금융실명제법 위반을 적용하는 것은 차명계좌의 실질적인 지배관리와는 별개의 문제라고 할 수 있다.
