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내국법인이 해외에 소재한 외국법인에게 국내원천소득을 지급할 경우 원천징수의무가 발생하는지, 원천징수의무가 발생한다면 원천징수세율을 어떻게 적용해야 하는지는 국내 세법의 내용뿐만 아니라 조세조약의 내용도 함께 종합적으로 검토해야 원천징수 누락으로 인한 세금추징을 피할 수 있다. 해외 자회사를 많이 거느린 대기업 뿐만 아니라 국제거래를 많이 하는 기업들까지도 국제조세는 아리송한 분야가 많다. 이렇듯 국제조세는 업무처리가 미숙하면 자칫 세금폭탄 세례를 맞게 된다. 국세신문은 ‘이현세무법인’ 국제조세전문가 박주일 세무사를 초빙, 월 1회 지상(紙上)강좌를 펼친다.   /편집자 주

 

1. 들어가는 말

법인세법 상 내국법인은 그 소득의 원천에 관계없이 국내·외 모든 소득에 대해 법인세 납세의무가 있으나, 국외원천소득에 대해서는 원천지국(외국)에서도 그 나라 세법에 의하여 법인세를 납부하게 되므로 동일한 소득에 대해 이중과세가 발생하게 된다. 조세조약과 법인세법은 국제적 이중과세를 방지하기 위해 외국납부세액에 대해 세액공제제도 또는 손금산입제도를 선택해 적용 가능하도록 하고 있다.

2013년 2월 15일 법인세법 시행령 개정 시 세액공제의 방법으로 외국납부세액을 공제할 때 국외원천소득에서 직·간접으로 대응되는 손금의 차감으로 발생한 외국납부세액 한도 초과분에 대해서는 이월공제를 적용하지 않도록 했다.

그러나 동 시행령 개정은 실무적으로 여러 가지 문제점을 노출시켰다. 예를 들면, 당기 국외 사용료소득에 대응하는 연구개발비는 대부분 과거에 지출되었으나 법인세법 상 공제한도 적용 시 당기 국외 원천소득에 대응되는 직·간접 비용을 당기 비용으로 한정하고 있어 수익과 비용이 대응되지 않는 문제, 상용화에 이르지 못하고 중도 포기한 프로젝트에 대한 연구비를 국외 사용료소득에 대응되는 배분 대상 비용으로 볼 수 있는지 여부 및 특정 연구개발비용이 국외 사용료 소득의 직접 비용에 해당하는지 아니면 배분대상 간접 비용에 해당하는지 여부 등 납세자와 과세당국 간 갈등을 유발할 수 있는 여러 실무상 문제들이 발생하고 있다.

기획재정부는 외국납부세액공제 적용 시 국외 원천소득의 계산방법과 관련해 불확실성을 다소나마 해소하기 위해 미국 세법을 참조해 2020년 3월 13일 연구개발비 직·간접 비용 산정방법 특례제도를 법인세법 시행규칙 제47조의 개정을 통해 도입했기에 이번 호에서는 이에 대해서 알아보고자 한다.

 

2. 미국 세법 상 외국납부세액공제 시 국외 원천소득 대응 연구개발비 계산 방법

미국 세법은 납세자로 하여금 매출액 방식(Sales method) 또는 매출총이익 방식(Gross income method)의 두 가지 방법 중 하나를 선택하여 각 사업연도에 지출한 연구개발비를 국내·외 원천소득에 배분할 수 있도록 하는 제도를 시행하고 있다.

미국 세법은 연구가 이루어진 지리적 위치가 어디인지를 검토한 후 전체 연구개발비 중 50% 이상이 지출된 국가에 매출액 방식 하에서는 전체 연구개발비의 50%를, 매출총이익 방식 하에서는 전체 연구개발비의 25%를 우선 배분한다. 이러한 우선 배분액을 「배타적 배분액(Exclusive apportionment)」이라 한다.

이렇게 배분하는 이유는 우선 연구개발비 지출로 수혜를 보는 것은 연구개발이 수행되는 지역이지 국외에까지 수혜가 미친다고 보기 어렵고, 연구개발 활동이 이루어진 지역에서 그 연구개발 활동의 결과가 검토되는 경우가 일반적이며, 연구개발 활동 지역에서 가시적인 결과가 발생해야만 다른 해외 시장으로 진출하는 경우가 일반적이므로, 연구개발 활동이 수행되는 지역 외의 장소에서의 매출이나 소득에 연구개발비가 미치는 영향은 극히 적다고 보기 때문이다.

매출액 방식 하에서 배타적 배분액이 배분된 후 나머지 연구개발비(전체 연구개발비의 50%)는 국내 매출액과 라이선스 계약 등을 통해 해당 연구개발 활동으로부터 혜택을 받은 것으로 보이는 해외 관계사의 매출액 비율로 안분한다.

매출총이익 방식 하에서는 배타적 배분액이 배분된 후 나머지 연구개발비(전체 연구개발비의 75%)는 국내 매출총이익과 라이선스 계약 등을 통해 수취한 국외 사용료소득 비율로 안분한다. 다만, 매출총이익 방식 하에서 안분되는 연구개발비가 매출액 방식 하에서 안분되는 연구개발비의 50%에 미달한다면, 매출액 방식을 사용했다면 배분되었을 연구개발비액의 50% 상당액을 매출총이익 방식 하에서 국외 원천소득에 배분되는 연구개발비로 본다.

 

(계산 사례)

미국법인 A는 연구개발비로 $120,000를 지출한 후 특허권을 획득하고 관련 제품 미국 내 판매로 매출액 $1,000,000, 매출총이익 $100,000 가득했고, 영국 내 자회사 B와 특허권 라이선스 계약을 통해 $20,000의 로열티 수입을 가득했다. 자회사 B는 라이선스한 특허권을 이용해 $500,000의 매출액을 달성했다.

○매출액 방식 하에서 국외 원천소득 대응 비용 계산

① 미국 내에서 연구개발 활동이 이루어졌으므로 배타적 배분액(연구개발비의 50%)인 $60,000을 미국으로 배분

② 나머지 $60,000을 국내외 매출액 비율로 안분하여 국외로 배분될 연구개발비 계산

⇒ $60,000 × 영국 자회사 매출액 $500,000 / 전체 매출액 $1,500,000 = $20,000

③ 국외원천소득 대응 연구개발비용 ~ $20,000

 

○매출총이익 방식 하에서 국외 원천소득 대응 비용 계산

① 미국 내에서 연구개발 활동이 이루어졌으므로 배타적 배분액(연구개발비의 25%)인 $30,000을 미국으로 배분

② 나머지 $90,000을 국외 로열티수입과 매출총이익 비율로 안분하여 국외로 배분될 연구개발비 계산

⇒ $90,000 × 로열티 수입 $20,000 / (매출총이익 + 로열티 수입) $120,000 = $15,000

③ 국외 원천소득 대응 연구개발비용 ~ $15,000

 

○매출총이익 방식 하에서의 국외 원천소득 대응 비용이 매출액 방식 하에서의 국외원천소득 대응 비용보다 적으므로 납세자는 외국납부세액공제 최대화를 위해 국외 원천소득 대응 비용이 보다 적게 계산되는 매출총이익 방식을 선택할 것이다.

 

3. 법인세법 시행규칙 제47조 개정 사항

기획재정부는 납세자가 연구개발비를 국내·외 원천소득에 대응되는 비용으로 안분하는데 어려움을 겪고 있음을 인지하고 2020년 2월과 3월 법인세법 시행령 제94조 제2항 및 시행규칙 제47조 제2항을 각각 개정하여 납세자가 시행규칙 제47조 제2항의 계산방법을 선택해 적용하는 경우에는 그에 따라 계산한 금액을 국외 원천소득 대응 비용으로 할 수 있도록 규정했다(시행시기는 2021.1.1.).

○법인세법 시행규칙 제47조(외국납부세액공제)

② 영 제94조 제2항 각 호 외의 부분 후단에서 “기획재정부령으로 정하는 계산방법”이란 다음 각 호의 방법을 말한다. 다만, 제2호에 따라 계산한 금액이 제1호에 따라 계산한 금액의 100분의 50 미만인 경우에는 제1호에 따라 계산한 금액의 100분의 50을 영 제94조 제2항에 따른 국외원천소득 대응 비용으로 한다.

1. 매출액 방법:해당 사업연도에 내국법인의 전체 연구개발비 중 국내에서 수행되는 연구활동에 소요되는 비용이 차지하는 비율(이하 이 항에서 “연구개발비용비율”이라 한다)의 구분에 따른 다음의 계산식에 따라 국외원천소득 대응 비용을 계산하는 방법(2020.3.13. 신설)

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. 매출총이익 방법:해당 사업연도에 내국법인의 연구개발비용비율의 구분에 따른 다음의 계산식에 따라 국외 원천소득 대응 비용을 계산하는 방법

 

 

 

 

 

 

4. 세법 개정에 대한 소감

국내 매출보다 기술 수출 등을 통해 해외 로열티 수입을 많이 올리는 기업들에게 법인세법 시행규칙 제47조 개정 사항은 분명히 희소식이 될 것으로 보인다. 그러나 우리나라가 외국정부와 사용료 소득에 대해 15%의 제한세율을 적용하기로 조세조약을 체결한 경우, 우리나라 정부는 외국기업이 받아가는 국내원천 사용료소득에 대해 15% 세율을 적용해 세수를 확보했음에도, 우리나라 기업이 외국정부로부터 원천징수 당한 세액(사용료소득의 15%)에 대해서는 국외원천에 대응되는 연구개발비가 국내에서 발생하였다는 이유로 국내에서 발생한 대응 비용에 대한 외국납부세액 상당액은 공제가 허용되지 않을 수 있다. 이는 결국 국가는 세수를 많이 확보하되 그 불이익은 국내 기업으로 하여금 부담토록 하는 것이나 마찬가지로 보인다. 국외원천소득에 대해 해외에서 원천징수된 세액이 조세조약 상 적법하게 해외에서 납부된 세금이라면 국내에서 대응 비용의 추가 발생 여부와 관계없이 외국납부세액공제 대상으로 보아 국내 기업의 어려움을 근본적으로 해소함이 타당한 것은 아닌지 생각해 본다.