Ⅰ. 양도소득세
3 필요경비 및 이월과세
15. 법인세법에 따라 상여 등의 처분을 받은 금액을 자본적지출액으로 볼 수 있는지 여부
■사실관계
•2011.**월 갑은 자신이 주주로 있는 특수관계법인인 을법인과 부친으로부터 증여받은 자신의 토지와 을법인 소유 토지를 공동개발하기로 약정했다.
•갑과 을법인은 공동개발에 대한 약정서를 작성하고 공동개발에 소요된 자본적 지출액을 갑과 을법인의 토지 면적비율로 정산하기로 했으나,
- 을법인이 해당 자본적지출액을 모두 부담하고 정산하지 않았다.
•2016.**월 을법인에 대한 세무조사 과정에서 갑이 부담해야 할 자본적 지출액 상당액 중 을법인이 부담한 부분을 손금불산입하고 2014년 귀속 배당소득으로 소득처분했다.
■질의내용
•갑이 부담해야 할 자본적 지출액 상당액을 특수관계법인이 부담해 갑에게 배당 등으로 소득처분된 경우 양도가액에서 차감하는 필요경비로 인정할 수 있는지 여부
■회신문
•거주자와 거주자가 주주로 있는 특수관계법인이 소유하는 각각의 토지를 공동으로 개발하고 개발과정에서 발생한 「소득세법(2014.12.23. 법률 제12852호로 개정되기 전의 것)」 제97조 제1항 제2호에 따른 자본적 지출액 상당액은 토지의 면적비율대로 부담하기로 약정했으나, 특수관계법인에서 개발비용을 전부 부담해 거주자가 부담해야 할 자본적 지출액 상당액이 「법인세법」 제67조에 따라 거주자에게 배당으로 처분된 경우, 거주자는 해당 자본적 지출액 상당액을 「소득세법 시행령(2015.2.3. 대통령령 제26067호로 개정되기 전의 것)」 제163조 제3항에 따라 거주자의 양도차익에서 공제할 수 있다.
■검토내용
•양도차익에서 차감하는 필요경비 중 자본적 지출액은 양도자산의 용도 변경·개량 또는 이용편의 등을 위해 지출한 비용을 말하는 것으로(소득령 §163③) 양도자가 직접 지출한 경우에 한하여 필요경비로 인정되는 것이다.
•본 건에서는 쟁점 자본적 지출액을 을법인이 부담했고, 갑이 추후 해당 금액을 을법인에 지급한 바도 없으나 조사과정에서 해당 금액 상당액이 갑에 대한 배당으로 처분되었다.
- 해당 자본적 지출액은 을법인이 개발용역을 제공한 자에게 지급했으나 갑에게 배당으로 소득처분된 것으로 해당 개발비용이 갑에게 귀속되었다가 개발용역을 제공한 자에게 지급된 것과 실질이 동일하다.
•따라서, 갑에게 배당으로 소득처분된 소득금액(자본적 지출액 상당액)은 갑이 실제 지출한 것으로 볼 수 있고, 갑이 양도자산의 용도변경 등을 위해 직접 지출한 자본적 지출액으로 보아 필요경비로 인정함이 타당하다.
■관련법령
•소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비계산】
•소득세법 시행령 제163조 【양도자산의 필요경비】
16. 국유재산의 취득시기 등
■사실관계
•1945.**.**. 경 신청인의 시부 망 ○○○(이하 “피상속인”)는 △△도 @@군 @@읍 @@리 85의 3 대 217평(이하 “환지전 토지”)를 등기상 소유명의자인 일본인 ○○○○로부터 매수해 점유했다.
- 환지전 토지는 1990.**.**. 토지구획정리사업으로 위 @@리 47의 13 대 227.9㎡와 같은 리 38의 2 대 454.4㎡(이하 “환지확정 후 각 토지”라 하고, 이 중 38의 2 대 454.4㎡를 “쟁점토지”라 함)로 분할 환지확정됐다.
•환지전 토지는 미 군정법령 제33호(폐지)의 시행에 의하여 귀속재산으로 됨으로써 위 군정법령이 시행공포된 1945.12.6. 이후에는 소유의 의사없는 타주점유로 변경되어 시효취득이 중단됐다.
*귀속재산 처리에 관한 특별조치법(1963.5.29. 법률 제1346호, 실효) 제2조 제1호, 동 부칙 제5조에 의하여 귀속재산이 국유재산으로 된 1965.1.1.부터는 그 귀속 재산에 대한 점유는 자주점유로 환원
•1993.**.**.에 대법원은 1965.**.**.부터 20년이 경과한 1985.**.**.에 위 환지전 토지를 피상속인이 시효 취득했고, 위 환지전 토지는 1990.**.**. ‘환지확정 후 각 토지’로 분할 환지확정되었으므로
- 피상속인이 대한민국에 대해 ‘환지확정 후 각 토지’에 관한 취득시효 완성을 원인으로 한 소유권이전등기청구권이 있다고 판결
•1993.**.**. 피상속인은 ‘취득시효완성’을 등기원인으로 소유권이전등기(판결)했고, 1993.**.**. 신청인은 ‘유증’을 원인으로 소유권 이전등기했다.
•2003.**.**. 서울고등법원은 지방자치단체의 재심청구를 받아들여 피상속인의 상속인들은 ‘환지확정 후 각 토지’에 대해 1억9600만원을 지급하고, 대한민국은 위 금원을 지급받으면 ‘환지확정 후 각 토지’에 관해 ##지방법원 &&등기소 1993.**.**. 접수 제OOOOO호로 마쳐진 피상속인 명의의 소유권이전등기의 효력을 더 이상 다투지 아니하는 것으로 조정했다.
•2003.**월 @@시는 ‘환지확정 후 각 토지’에 대해 ‘조정기일 및 조정에 갈음하는 결정 조서’에 따른 관유물 매각대금 1억9600만원(쟁점토지 관련 대금 7억2800만원)을 부과했다.
•신청인은 쟁점토지에 부과된 매각대금(상속인들 명의로 고지서 발부됨)을 2003년부터 2005년까지 분할해 납부했다.
•2015.**.**. 신청인은 쟁점토지를 양도했다.
■질의내용
•(쟁점1) 시아버지가 국유재산을 시효취득 완성을 원인으로 판결로써 소유권 이전등기하고 며느리가 해당 토지를 유증으로 소유권 이전등기한 후, 국가의 재심청구에 따라 법원조정 결정으로 매매대금을 국가에 지급한 경우 해당 토지의 취득시기
•(쟁점2) 국가의 재심청구에 따른 소송수계인이 시아버지의 상속인들인 경우 법원 조정결정에 따라 상속인들 명의로 발부된 ‘국유재산매각수입 납부고지서’를 신청인이 납부한 경우 필요경비 해당 여부
■회신문
•시아버지가 국유재산인 토지를 점유로 인한 취득시효 완성에 따라 판결로써 소유권 이전등기를 하고, 신청인이 해당 토지를 유증을 원인으로 재차 소유권이전등기를 한 후, 국가의 재심청구에 대한 법원의 조정결정조서에서 명시한 금원(국유재산 매각대금, 이하 “해당 비용”이라 함)을 시아버지의 소송수계인 명의로 된 납부고지서로 납부한 때에는 국가는 해당 토지의 소유권이전등기의 효력을 더 이상 다투지 아니 하기로 하여 신청인이 해당 비용을 납부한 경우 신청인의 해당 토지에 대한 취득시기는 유증을 받은 날이며, 신청인이 납부한 해당 비용은 「소득세법 시행령」 제163조 제3항 제2호에서 따른 화해 비용으로서 양도자산의 필요경비로 인정된다.
■검토내용
(질의1)
•점유에 의한 시효취득의 경우 그 취득시기
- 「민법」 제245조 제1항에 따라 20년간 소유의사로 부동산을 점유한 후 등기함으로 인하여 소유권을 취득하는 경우에는 당해 부동산의 점유개시일이 취득시기가 된다(소득령 §162① 6호).
•재심청구에 따른 조정의 효력
- 재심이라 함은 확정된 종국판결에 재심사유에 해당하는 중대한 흠이 있는 경우에 그 판결의 취소와 이미 종결되었던 사건의 재심판을 구하는 비상의 불복신청 방법이다.
- 재심의 소는 확정판결에 대한 법정의 재심사유를 주장해 원판결의 취소와 소송의 부활을 구하는 소로서, 확정판결의 취소를 구하는 점에서 일종의 소송상의 형성의 소이며, 사건의 재심판을 구하는 점에서 부수소송의 성질을 띤다.
- 민사조정법 제29조에 따르면 조정은 화해와 동일한 효력이 있고 재판상 화해는 민사소송법 제220조에 따라 확정판결과 같은 효력이 있다.
- 이와 관련해 대법원은 “재판상 화해조서는 확정판결과 같은 효력이 있어 기판력이 생기는 것이나, 기판력은 재판상 화해의 당사자가 아닌 제3자에 대하여까지 미친다고 할 수 없다(대법 98다38760, 1999.10.8.)”고 판시
•쟁점 검토
- 본 건은 신청인의 시부가 당초 점유로 인한 취득시효 완성으로 부동산을 취득등기했고, 곧바로 신청인이 유증으로 취득한 사안에서 국가의 재심청구에 따른 조정결정으로
- 신청인 측의 시효완성으로 인한 소유권 이전등기의 효력은 다투지 아니하되 국유재산 취득에 대해 대가를 부담하는 것으로 조정결정됐다.
- 이 경우 신청인의 쟁점토지 취득시기가 유증으로 취득한 시점인지 혹은 재심청구 조정결정 시점인지 여부가 쟁점
[쟁점1에 관해]
•재판상 화해조서는 확정판결과 같은 효력이 있어 기판력이 생기는 것이나 해당 기판력은 재판상 화해의 당사자가 아닌 제3자에 대해 미친다고 할 수 없어
- 확정판결 효력의 객관적 범위(판결주문)에 관한 검토를 할 필요없이, 서울고등법원의 2003.3.6.자 조정결정의 효력은 신청인에게 미친다고 볼 수 없다.
- 확정판결의 주관적 범위(쟁송 당사자)에 신청인이 포함되지 않으므로 이를 근거로 신청인의 소유권이전등기 효력을 부인할 수 없다.
•민법 제245조 제2항에 따라 등기부 취득시효기간이 도과함으로써 신청인은 등기한 때부터 온전히 소유권을 취득했으므로 소유의 의사로 점유를 개시한 때를 취득시기로 봐야 한다.
- 재심법원이 확정된 원판결을 취소했다면 취득시효의 완성으로 피상속인 명의의 소유권이전등기, 이에 터잡은 유증을 원인으로 한 신청인의 소유권이전등기 모두 무효이나
- 본 건의 경우 재심에서 판결이 아니라 조정으로 사건이 종료되었고, 조정내용에 의하면 당사자들은 당초의 1993년 취득시효를 원인으로 한 피상속인 명의의 소유권 이전등기 효력은 더 이상 다투지 아니하는 것으로 합의했으므로
- 이러한 당사자들의 의사를 존중해 피상속인 명의의 소유권이전등기 및 이에 터잡은 유증을 원인으로 한 신청인 명의의 소유권이전등기 모두 유효한 것으로 보는 것이 타당하다.
•그 법리적 근거는 “무효등기의 유용(流用)”을 제시할 수 있으며, 이는 실질관계가 결여되어 무효인 등기를 그 후 이에 부합하는 권리관계를 공시하는 것으로 전용(轉用)하여 유효인 등기로 보는 것이 타당하다.
•본 건에서 당초의 1993년 취득시효를 원인으로 한 피상속인 명의의 소유권이전등기를 무효라고 하더라도, 당사자들이 그 등기의 효력을 다투지 않기로 했으므로 등기유용에 대한 합의가 있었다고 볼 수 있고
- 쟁점토지의 권리에 관해 당사자들에 준하는 지위를 가지고 있는 신청인도 조정에서 정한 매매대금을 지급함으로써 등기유용에 동의한 것으로 볼 수 있으며
- 달리, 등기상 이해관계 있는 제3자가 없으므로 “무효등기의 유용(流用)” 법리를 원용해 피상속인 명의의 소유권이전등기 및 이에 터잡은 유증을 원인으로 한 신청인 명의의 소유권이전등기는 유효한 등기로 볼 수 있다.
•실질적으로 신청인은 1993년 유증으로 쟁점토지에 대한 소유권을 취득한 후 양도 시까지 계속 소유권을 행사해 왔고, 재심에서의 조정도 신청인에게 소유권을 이전한 전(前) 소유자 피상속인의 소유권을 인정하는 내용이므로
- 재심에서 조정이 성립된 사실은 신청인이 1993년 쟁점토지의 소유권을 취득했다는 점에 방해가 되지 않는다.
•국유지대금(관유물매각)의 부과에 따라 환지확정 후 각 토지에 해당하는 가액을 상속재산가액에서 차감하는 결정을 한 것은 쟁점토지를 무상취득이 아니라 유상취득한 점을 반영한 것이므로 신청인이 1993년 쟁점토지의 소유권을 취득했다는 점에 역시 방해가 되지 않는다.
•재심의 소는 확정판결에 대한 법정의 재심사유를 주장해 원판결의 취소와 종결된 소송의 부활을 구하는 소이고. 재심청구가 인용되어 주문에 원판결을 취소한다는 내용이 기재되면 소급적으로 원판결이 취소되고, 이는 원판결이 확정한 권리관계가 소급적으로 무효가 된다는 의미이다.
•재심사건에서 원판결이 취소되기 위해서는 원판결을 취소하는 내용의 “판결”이 있어야 하고, 이와 달리 조정절차에서 당사자들이 원판결의 효력이 없다고 하거나 이와 달리 합의한다고 하더라도 확정된 원판결이 취소되는 것은 아니다(대법 2010다97846, 2012.9.13.)
- 본 건 조정이 있다고 하더라도 원판결이 여전히 유효하므로 수증인은 위 유효한 원판결에 기초하여 유증을 받은 것이고, 본 건 조정으로 인하여 그 취득시기가 달라지는 것은 아니다.
•따라서, 재심청구에 따른 조정결정은 판결의 효력과 달리 당초 확정판결 효력에 영향을 주는 것이 아니므로, 피상속인의 취득시효에 의한 소유권이전등기와 이에 터잡은 신청인의 유증으로 인한 소유권이전등기 효력은 유효한 것이므로
- 본 쟁점토지의 취득시기는 신청인이 유증으로 취득한 날이다.
[쟁점2에 관해]
•쟁점토지를 신청인에게 증여한 피상속인의 의사는 재심청구와 이에 따른 조정결정이 있었다 하여 달라지는 것은 아니므로, 재심재판에 있어서 신청인 지위는 다른 상속인들과 지위가 다르다 볼 수 없고
- 쟁점토지에 대한 대금을 상속인들의 명의로 납부했다 하여 취득가액으로 인정받지 않을 이유가 없다.
•동일 재심청구에 따라 조정결정을 받은 쟁점토지에 연접한 △△리 **(대 227.9㎡, 이하 “쟁점외 토지”)의 경우 국유재산 매각대금을 납부하지 아니하여 국가에서 가압류하였는바,
- 가압류 결정에 의하면, 피상속인의 생질 ○○○는 상속인이 아님에도 불구하고 소유자로서 지위와 매각대금의 채무자로서 지위에 있음을 알 수 있는바, 신청인 역시 상속인이 아니지만, 토지소유자로서 지위와 동시에 국유재산 매각대금을 납부해야 하는 채무자의 위치에 있다 할 것이다.
•지방자치단체의 재심청구로 인하여 쟁점토지에 대해 쟁송이 발생하게 되었고 재심청구 상대방은 피상속인의 상속인들이지만 그 재심청구 당시 쟁점토지를 소유하고 있는 신청인으로서는 그 재심청구 결과에 따라 자신의 소유권 취득에 관해서도 후발적인 문제가 발생할 수 있는 상황에 있다.
- 이러한 상황 속에서 신청인이 쟁점토지에 관한 자신의 소유권을 온전히 확보하기 위해 피상속인의 상속인들이 지방자치단체에 지급해야 할 금원을 화해비용 조로 대신 지급하게 된 것이므로
- 소득령 제163조 제3항 제2호의 “양도자산을 취득한 후 쟁송이 있어 그 소유권 등을 확보하기 위해 직접 소요된 화해비용”에 해당한다.
- 재심에서의 조정에 따라 납부한 금액은 신청인이 납부했든 피상속인의 상속인들이 납부했든 쟁점토지의 취득에 소요된 비용이 명백하므로 그 취득가액에 산입함이 타당하다.
- 수증인은 본 건 원판결에 기초하여 토지를 유증 받았고, 본 건 원판결이 취소되는 경우에 그 유증도 효력을 잃게 되므로 재심사건과 법률상 이해관계가 있다.
- 따라서 유증인이 소송에 참가하는 대신 본 건 조정에 따른 대금을 분담하는 경우 토지의 소유권을 확보하기 위한 비용으로 보아 필요경비에 포함시키는 것이 타당하다.
•신청인은 자기의 이익과 계산으로 납부한 것이고 신청인이 아닌 상속인들이 납부했다 할 경우에 증여세 문제는 별론으로 하더라도
- 신청인이 법원의 조정결정문상 지급해야 할 금원은 「소득세법 시행령」 제163조 제3항 제2호에서 정한 양도자산을 취득한 후 쟁송이 있는 경우에 그 소유권을 확보하기 위해 직접 소요된 화해비용으로 봄이 타당하다.
•결론
당초 피상속인이 국유지를 취득시효로 소유권이전등기를 한 토지를 신청인이 유증으로 소유권이전등기 후, 국가의 재심청구에 따라 법원의 조정결정으로 해당 토지에 대한 매각대금을 신청인이 납부한 경우에
- 쟁점토지에 대한 취득시기는 신청인이 유증으로 소유권이전등기를 한 시점이며
- 신청인이 법원의 조정결정으로 국가에 지급한 금원은 소유권을 확보하기 위해 지불한 「소득세법 시행령」 제163조 제3항 제2호에 따른 필요경비로 인정된다.
■관련법령
•소득세법 제98조 【양도 또는 취득의 시기】
•소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비 계산】
