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중국법인 지급받는 리스료 이자, 국내원천 이자소득에 해당
중국법인 지급받는 리스료 이자, 국내원천 이자소득에 해당
  • 국세청 제공
  • 승인 2021.01.15 10:35
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세법해석 사례 | 기본·징수·국제조세 분야 <18>

 

Ⅱ. 국제조세 분야 답변사례

조세조약의 적용

67. 국외 특수관계자에 지급한 이자 중 정상가격 또는 과소자본세제를 적용해 배당 처분 또는 간주된 금액에 대한 소득구분 등

 





■사실관계

•내국법인(갑)은 2013년부터 2017년까지 국외특수관계인에 해당하는 미국법인으로부터의 차입금에 대한 이자를 지급하고 한·미 조세조약에 따라 이자소득 제한세율 12%를 적용해 원천징수했다.

- 과세관청은 갑법인이 지급한 이자 중에서 국조법 제4조 및 제9조에 따라 정상가격 초과분에 대해 손금불산입 배당처분 및 제14조에 따라 출자금의 2배 초과 차입금 이자에 대해 손금불산입하고 배당으로 처분했다.

 

■질의내용

•국외 특수관계자에 지급한 이자 중 정상가격 또는 과소자본 세제를 적용해 배당으로 처분 또는 간주된 부분에 대한 소득구분 및 적용세율

 

■회신문

•「국제조세조정에 관한 법률」 제9조에 따라 배당 처분된 이자소득과 같은 법 제14조에 따라 배당 간주된 이자소득은 한·미 조세조약 제13조 제6항에 따른 이자소득이고, 이에 대한 원천징수는 국내 세법에 따라 결정한다. 본 예규는 회신일 이후 납세의무 성립분부터 적용(기획재정부 조세정책과-523, 2019.3.21.)

 

■검토내용

•쟁점이자에 대한 한·미 조세조약상 소득구분

- 대법원은 내국법인이 국외 지배주주로부터 금전을 차입한 경우 차입금 중 일정 한도 초과분에 대한 지급이자는 배당으로 보아 국외 지배주주의 국내 원천소득으로 규정하고 있으므로 원칙적으로 배당소득에 해당하나,

- 해당 초과분에 대한 지급이자가 조세조약상 배당소득으로서 원천지국의 과세권이 인정되는지 여부는 우리나라가 국외 지배주주인 외국법인이 거주자로 되어 있는 나라와 체결한 조세조약에 따라 판단해야 하고,

- 이 때, 만일 조세조약상 배당소득이 아닌 이자소득 등 다른 소득에 해당한다면 그에 따라 원천지국의 과세권 유무나 적용되는 제한세율 등이 결정된다고 판시(대법원 2018.2.28., 선고 2015두2710 판결)

 

•본 건의 경우, 내국법인이 국외특수관계인에게 지급한 차입금 이자 중 ①정상가격 초과분과 ②차입금 중 출자지분의 2배 초과분에 대한 지급이자는 원칙적으로 국내법상 배당소득에 해당하나(법인법 §93 제2호)

- 한·미 조세조약은 제13조 제6항에 이자를 ‘공채, 사채, 국채, 어음 또는 그 담보의 유무와 이익참가권의 수반여부에 관계없는 기타의 채무증서와 모든 종류의 채권으로부터 발생하는 소득 등’으로 규정한 반면,

- 배당에 대해서는 그 정의를 따로 언급하지 않았는바(한·미 조세조약 제12조)

- 동 초과분에 대한 지급이자는 당초 내국법인의 차입금에서 발생한 소득으로 한·미 조세조약상 ‘이자’의 정의규정을 충족하므로 제13조 이자의 세율을 적용함이 타당

 

•이자소득에 대한 적용 세율(국내 세법 적용)

- 한·미 조세조약 제13조 제5항에 따르면 “특수관계인에게 지급한 이자가 비특수관계인에게 지급되었을 금액을 초과하는 경우 그 초과지급액은 조세조약의 제규정 및 각 체약국의 법에 따라 과세될 수 있는 것”으로 규정하고 있고

- 이에 대해 OECD 모델조약 주석서에서는 이자의 초과부분은 이자의 규정이 배제되고 협약의 다른 조항을 고려해 양 체약국의 법에 따라 과세하는 것으로 설명하고 있어

- 정상가격 초과분 이자 및 과소자본세제에 따라 배당간주된 이자는 국외 특수관계자에게 지급한 이자에 대해 일정한도(금액)를 초과하는 부분에 대해 손금불산입된 것이므로 조세조약상 제한세율(12%)이 배제된다.

- 특히, 과소자본세제는 내국법인이 국외 특수관계인과 대차거래를 하면서 부당하게 이자비용 과다계상을 통한 자본침해적인 비용의 공제를 제한하기 위한 조세회피방지 규정이므로

- 이중과세 조정을 목적으로 한 조세조약의 제한세율 혜택을 배제함이 타당(OECD 모델조약 제1조 주석 ‘조약의 부적절한 이용’)

 

■관련법령

•국제조세조정에 관한 법률 제4조 【정상가격에 의한 과세조정】

•국제조세조정에 관한 법률 제9조 【소득금액 조정에 따른 소득처분 및 세무조정】

•국제조세조정에 관한 법률 제14조 【배당으로 간주된 이자의 손금 불산입】

•법인세법 제93조 【외국법인의 국내 원천소득】

•한·미 조세조약 제2조 【일반적 정의】

•한·미 조세조약 제12조 【배당】

•한·미 조세조약 제13조 【이자】

 

68. 영국법인이 특수관계자로부터 국내 주식을 증여받은 경우 한·영 조세조약 제22조 제3항에 따른 과세대상 여부

 




■사실관계

•미국법인 A는 내국법인 갑의 발행주식을 100%를 소유하고 있던 중, 계열사인 영국 법인 B에게 갑법인의 주식 전부를 증여해 소유권을 이전했다.

 

■질의내용

•영국법인이 특수관계자로부터 국내 주식을 증여받은 경우 한·영 조세조약 제22조 제3항을 적용해 「법인세법」 제93조 제10호 다목의 ‘국내 자산을 증여받은 소득’인 기타소득으로 봐 과세할 수 있는지 여부

 

■회신문

•「법인세법」 제93조 제10호 다목의 소득에 대하여는 한·영 조세조약 제22조 제3항이 적용되지 않는다(기획재정부 조세정책과-1167, 2018.10.16.).

 

■검토내용

•「법인세법」 제93조 제10호 다목에 따르면 외국법인이 ‘국내 자산을 증여받아 생기는 소득’은 국내원천 기타소득에 해당되나

- 한·영 조세조약 제22조 제1항에서는 기타소득에 대해 거주지국 과세원칙을, 제3항에서는 특수관계자 간에 발생된 기타소득이 비특수관계자 간 합의하였을 금액을 초과하는 경우 각 체약국 법에 따라 과세하는 것으로 규정하고 있어

- 영국법인 B가 특수관계자로부터 국내 주식을 증여받은 경우 한·영 조세조약 제22조 제3항을 적용해 「법인세법」 제93조 제10호 다목의 국내 원천소득으로 과세할 수 있는지가 쟁점

 

•영국법인이 국내주식을 증여받아 생기는 소득은 「법인세법」 제93조 제10호 다목의 국내 원천소득(국내에 있는 자산을 증여받아 생기는 소득)에 해당하나 한·영 조세조약 제22조 제1항의 거주지국 과세원칙에 따라 원천지국인 국내에서 과세할 수 없다.


•특수관계자 사이에 발생한 기타소득의 경우 한·영 조세조약 제22조 제3항에서 기타소득이 비특수관계자 간 지급인과 수익적 소유자 간에 합의하였을 금액을 초과하는 경우 그 초과분에 대해 체약국법에 의하여 과세되는 것으로 규정하고 있는데

- 동 조항은 특수관계자인 지급인과 수익적 소유자가 정상가격(시가)을 초과해 합의함에 따라 증가된 기타소득 관련 거래에 대해 조약 혜택을 배제시키기 위한 조항이다.


•「법인세법」에 따르면 외국법인이 국내 자산을 증여받아 생기는 소득은 국내 원천소득으로서 특수관계 여부와 무관하게 시가로 과세되므로 한·영 조세조약 제22조 제3항에서 규정하고 있는 특수관계 있는 지급인과 수익적 소유자 간의 합의한 금액 및 그 초과액의 개념이 원천적으로 존재할 수 없다.

- 따라서 영국법인이 국내 주식을 증여받아 생기는 소득은 한·영 조세조약 제22조 제3항이 적용되지 않으므로 제1항의 거주지국 과세원칙에 따라 국내에서 과세되지 않는다,


•한·영 조세조약 제22조 제3항은 특수관계자 사이에 거래한 특정 신종 금융상품을 통한 초과지급액에 대해 적용되는 조항이다.

- OECD 모델조세조약 주석서 제21조(기타소득) 제7문단에 따르면 금융상품의 당사자들이 특수관계일 경우 이전에 존재하지 않던 특정 금융상품으로부터 발생하는 소득을 다루는데 곤란을 겪어왔고 특수관계자 사이의 특정 금융상품 거래로부터 발생하는 소득이 비특수관계자 간 합의하였을 금액을 초과하는 경우 그 초과 부분에 대하여는 각 체약국 법에 따라 과세 가능한 것으로 기술하고 있다.

- 즉, 한·영 조세조약 제22조 제3항은 조약 각 조에서 규정하고 있지 않아 기타소득으로 과세할 수밖에 없는 신종 금융상품을 통한 조세회피에 대응하기 위해 도입된 것으로서 특수관계자 간 정상가격을 초과해 기타소득금액을 인위적으로 증가시키는 거래를 규제하기 위한 조항이다.

- 따라서 영국법인이 특수관계자로부터 국내 주식을 증여계약에 따라 취득한 경우 한·영 조세조약 제22조 제3항이 적용되지 않으므로 동 조 제1항에서 규정하고 있는 거주지국 과세원칙에 따라 국내에서 과세할 수 없는 것으로 봄이 타당하다.

 

■관련법령

•법인세법 제93조 【외국법인의 국내 원천소득】

•한·영 조세조약 제22조 【기타소득】

 

69. 영국법인의 부동산주식 양도소득 판단 시 사용수익기부자산이 부동산의 범위에 포함되는지 여부

 

 

 


■사실관계

•내국법인 갑은 사회기반시설 등을 정부에 기부채납하고 정부로부터 부여받은 사회기반시설(부동산) 관리운영권을 기초로 한 수입을 수익으로 하는 법인으로, 해당 사회기반시설 관리운영권에 대해 장부에 사용수익기부자산으로 계상했으며 이는 총 자산가액의 91%에 상당하다.


•영국 소재 법인 A는 갑 법인의 주식을 취득한 후 국내법인 을에게 양도해 양도차익이 발생했다.

 

■질의내용

•영국법인의 국내원천 부동산주식 양도소득 여부 판정 시 사용수익 기부자산도 부동산의 범위에 포함되는지 여부

 

■회신문

•국내 사업장이 없는 영국법인이 자산의 대부분이 사용수익 기부자산인 비상장 내국법인의 주식을 양도함으로써 발생하는 소득은 한·영 조세조약 제13조 제2항 가호에 따른 주식의 양도로 발생하는 소득에 해당한다(기획재정부 국제조세제도과-513, 2017.11.9.).

 

■검토내용

•한·영 조세조약 제13조 제2항에 따라 영국법인의 국내 부동산주식 양도소득은 국내에서 과세 가능하고, 부동산주식의 개념에 대하여는 조약에서 별도로 규정하고 있지 않으므로 국내 세법에 따른다.

- 국내 세법에서는 부동산주식 여부 판정 대상 자산에 대해 「소득세법」 제94조 제1호 및 제2호의 자산으로 한정해 규정하고 있어(법인법 §93)

- 부동산에 대한 사용수익 기부자산은 국내 세법상으로는 부동산주식 판정 대상 자산에 해당하지 아니하나

- 한·영 조세조약 제6조에서는 부동산에 대해 정의하면서 “국내법을 따르는 것을 원칙으로 하되 ‘부동산용익권’은 부동산에 포함”하는 것으로 규정

 

•조세조약에서 규율하고 있는 법률관계에 있어서는 해당 조약이 국내법의 특별법적 지위에 있으므로 조세조약에서 달리 정의하는 경우이거나 문맥상 달리 해석해야 하는 경우에는 국내 세법 규정에 내포된 의미보다 조세조약을 우선해 적용하는 것이 타당하다.

- 한·영 조세조약 제13조 제2항에 따르면 주식의 가치 또는 가치 대부분이 부동산으로부터 직접 또는 간접으로 발생하는 주식의 양도는 부동산 소재국에서 과세할 수 있는 것으로 규정하고 있고, 부동산 개념에 대해 한·영 조세조약 제6조에서 별도로 정의하고 있으며

- 「법인세법」 제93조 제7호에 따라 외국법인의 부동산주식 양도소득은 국내원천 부동산 양도소득으로서 국내에서 과세되는바,

- 영국법인의 국내원천 부동산 양도소득으로 과세되는 부동산주식 판정에 있어서 부동산의 범위는 한·영 조세조약 제6조에서의 부동산 정의에 따라 판단하는 것이 타당하다.

 

•한·영 조세조약 제6조에서는 ‘부동산’에 대해 부동산이 소재한 국가의 국내법상 의미를 따르도록 하면서 부동산용익권(usufruct of immovable property)은 어떠한 경우에도 부동산에 포함하도록 정의하고 있고

 

 

 

 


- 조약의 문구는 그 ‘통상적 의미’에 따라 성실하게 해석되어야 하는 것으로 조세법률의 일종인 조세조약에 있어서도 행정편의적인 확장해석이나 유추해석은 허용되지 않는 것인바,

- 한·영 조세조약 제6조는 부동산의 개념에 대해 체약국의 국내법을 따르도록 하면서도 부동산 용익권은 국내법의 규정과 상관없이 항상 부동산에 포함되도록 규정하고 있는 것으로 해석함이 타당해 보인다.

 

•‘부동산용익권’은 국내법에는 없는 용어이고 용익권(usufruct, 이용권, 사용권)의 사전적 의미는 특정물건을 사용하거나 그로부터 수익을 얻을 수 있는 권리인 사용수익권을 말하는 것으로서, ‘부동산용익권’은 문구 그대로 부동산을 사용·수익할 수 있는 권리로 해석되고

- 부동산에 대한 사용수익 기부자산은 국가에 기부채납한 부동산에 대한 사용 및 수익권으로서 동 조항에서의 ‘부동산 용익권’에 해당되는 것으로 보이며, ‘부동산용익권’은 한·영 조세조약상 부동산의 개념에 항상 포함되므로

- 한·영 조세조약 제13조 제2항 및 「법인세법」 제93조 제7호에서 규정하고 있는 부동산주식 해당여부 판정 시 동 조약 제6조에 따라 부동산에 대한 사용수익 기부자산을 부동산의 범위에 포함함이 타당하다.

 

■관련법령

•법인세법 제93조 【외국법인의 국내 원천소득】

•한·영 조세조약 제13조 【양도소득】

 

70. 판매후 리스형태의 금융리스계약에 따라 중국법인에게 지급하는 리스료의 소득구분

 

 

 


■사실관계

•내국법인 갑은 중국법인과 다음과 같은 내용의 리스계약을 체결했다.

- 갑법인이 소유하고 있는 장비(리스자산)을 중국법인에 매각

- 갑법인이 리스자산을 다시 임차해 사용

- 리스자산 임대기간 종료 후 리스자산에 대한 소유권을 다시 갑법인이 취득


•리스료는 리스원금과 이자로 구성


■질의내용

•내국법인이 중국법인과 내국법인 소유 자산을 매각한 후 동 자산을 소유권이전조건부로 다시 리스해 소유권을 환원받는 내용의 금융리스계약을 체결하고 지급하는 리스료의 소득구분

 

■회신문

•내국법인이 국내 사업장이 없는 중국법인과 내국법인 소유의 자산을 매각한 후 동 자산을 다시 리스하고 리스기간 만료 시 소유권이전 약정에 따라 자산의 소유권이 환원되는 내용의 ‘금융리스계약’을 체결하고 원금상환액과 이자상당액으로 구성된 리스료를 지급하는 거래에 있어서 당해 리스거래가 실질적으로 리스자산을 담보로 자금을 차입하기 위한 경우 중국법인이 내국법인으로부터 지급받는 리스료 중 이자상당액은 「법인세법」 제93조 제1호 및 한·중 조세조약 제14조에 따른 중국법인의 국내원천 이자소득에 해당한다.

 

■검토내용

•국내 세법상 외국법인의 국내원천 이자소득은 「소득세법」 제16조 제1항에 따른 이자소득과 그 밖의 대금의 이자 및 신탁의 이익으로 규정하고 있고

- ’01.12.31, 세법개정으로 소득세법상 이자소득은 포괄주의 과세방식으로 개정되어 금전 사용에 따른 대가로서의 성격이 있는 유사소득의 경우 이를 이자소득에 포함하며

- 대부분의 조세조약에서도 이자소득을 “모든 종류의 채권으로부터 발생되는 소득” 또는 “이자소득이 발생한 국가의 세법에서 이자소득으로 규정하고 있는 소득” 등과 같이 매우 넓게 규정하고 있는바,

- 이자소득이 있었는지 여부는 거래의 외관, 즉 형식이나 명칭이 아니라 이자소득의 본질인 금전사용의 대가적 성격을 갖느냐 여부로서 그 실질에 따라 판단해야할 것이다(대구고등법원 2003.10.24., 선고 2003누729 판결).

 

•본 건 금융리스계약은 갑법인이 중국리스회사와 질의법인 소유의 자산을 매각한 후 동 자산을 다시 리스하고 리스기간 만료 시 소유권이전 약정에 따라 자산의 소유권이 환원되며 리스 기간동안 원금상환액과 이자상당액으로 구성된 리스료를 분할 지급하는 내용으로

- 판매 후 금융리스 형태의 계약으로 소유권 이전되는 내용 등이 포함되어 있으나 리스자산은 당초부터 갑법인이 소유하였던 자산으로 중국 리스회사에게 매각한 후 리스의 형식으로 계속해 갑법인이 점유·사용하고 있어

- 계약 전후에 리스자산의 사용관계에 있어 변동이 없어 금전대차를 위한 양도담보거래와 그 실질이 다르지 않는 것으로 보이는바,

- 본 건 리스계약의 목적은 자산의 매각 또는 임차, 취득이 아니라 갑법인이 보유한 자산을 담보로 제공하고 금전을 차용하기 위한 거래로 판단된다.

 

•또한, 계약서에서도 계약의 목적은 갑법인의 금융조달이고 리스원금은 당사자들이 리스자산의 대금으로 합의한 금액이며 리스이자는 약정된 이율 계산방식으로 산정됐음을 명시하고 있어

- 계약내용을 보더라도 갑법인과 중국리스회사와의 금전대차거래임을 알 수 있는바,

- 본 건 금융리스거래는 중국리스회사에게 내국법인 소유의 장비를 매각하고 재취득 조건부로 동 장비를 리스하는 내용의 판매 후 금융리스 거래의 형태이나, 그 실질은 금전대차거래로서

- 중국리스회사가 원리금 명목으로 수취하는 리스료 중 원금을 제외한 이자상당액은 중국리스회사의 국내원천 이자소득으로 봄이 타당하다.

 

•국내 세법에서는 국외거래에 있어서 소유권이전조건부 약정에 의한 자산의 임대는 장기할부 조건으로 자산을 판매하거나 양도한 경우에 포함되어(법인령§68④)

- 연불판매이자를 판매대가의 회수금으로 보아 이자소득이 아닌 사업소득으로 규정하고 있으나

- 본 건의 소유권이전부 리스(임대)거래는 위에서 보았듯이 자산취득을 전제로한 것이 아니라 갑법인 소유의 자산을 담보로 한 금전대차거래로서 장기할부 매매로 보는 소유권이전조건부 임대와는 구별된다.

 

•따라서 이자가 있었는지 여부는 거래의 외관, 즉 형식이나 명칭이 아니라 거래의 실질에 따라 판단해야 하는 것이고

- 본 건 금융리스계약의 목적은 설비의 구입 및 임차가 아니라 실질적으로는 갑법인이 보유한 자산을 담보로 제공해 금전을 차용하기 위한 것으로 판단되므로

- 갑법인이 동 계약에 따라 중국리스회사에게 지급한 리스료 중 원금을 제외한 이자상당액은 한·중 조세조약 제11조 및 「법인세법」 제93조에 따른 중국리스회사의 국내원천 이자소득에 해당한다.

 

■관련법령

•법인세법 제93조 【외국법인의 국내 원천소득】

•한·중 조세조약 제11조 【이자】

 

 


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