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대여금 고정사업장간 경제적 관련 없다면 고정사업장 소재지국 이자에 과세권 없다
대여금 고정사업장간 경제적 관련 없다면 고정사업장 소재지국 이자에 과세권 없다
  • 日刊 NTN
  • 승인 2014.02.27 11:01
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한성수 세무학 박사의 알기 쉽게 번역된 2012년 OECD모델조세 협약 (77)

▲ 한성수 세무학 박사
세계경제가 급속도로 글로벌화 되고 국가간 FTA 체결 등으로 국제거래가 급증하고 있다. 이에 수반되는 국제조세문제를 해소하기 위해 OECD에서는 ‘OECD모델조세 협약’을 제정하여 회원국들이 국제조세행정을 집행토록 권장하고 있다. 그러나 세계각국은 자국의 과세권 확보에만 집착하여 이러한 모델규정을 통일적으로 집행하지 않는 사례가 늘어나고 있다. 이에 따라 국가간 과세권분쟁이 더욱 증가하고 있다. 여기에다 OECD가 제정한 모델규정(법률)은 추상적이어서 전문지식이 없으면 이를 이해하기 어렵기 때문에, 모델규정의 해석을 둘러싸고 각국의 과세당국간 그리고 과세당국과 납세자간에 분쟁이 자주 발생하고 있다. 한성수 세무법인 가덕 국제부대표(세무학박사)는 OECD모델조세협약을 세계 두 번째로 (일본어 번역에 이어)한글로 번역하는데 성공했다. 이 한글판은 2004년 OECD로부터 번역저작권을 부여 받았다. 한 대표는 2003년 OECD모델을 번역만 한 것이 아니라 어려운 부분에 대해서는 해설을 붙여 독자들이 보다 쉽게 OECD모델협약을 접할 수 있도록 하였다. 특히 한 대표는 2010년 OECD모델을 독자들이 그 내용을 보다 쉽게 이해할 수 있도록 최대한 ‘의역(意譯)’방식으로 번역하고 해설을 붙여 활용가치를 높였다. 2003년 OECD모델 이후 개정된 내용이 많고, 국제규범으로서의 OECD모델조세협약의 중요성을 감안할 때 보다 많은 사람들이 이해할 필요성이 있다. 따라서 <국세신문사>는 국제조세 전문가인 한성수 대표에게 2010년 OECD모델의 번역을 요청하여 이를 장기 연재한다. /편집자 주

[제27호] 이자를 발생시키는 대여금과 고정사업장간에 경제적 관련성이 없으면, 그로 인해 고정사업장 소재지국은 이자 발생지국으로 간주될 수 없으며, 고정사업장의 중요성에 비례하는 과세쿼터의 한계 내에서 조차 이자에 대한 과세권이 없다. 이러한 관행은 제5항과 상충될 것이기 때문이다.

더욱이 제5항의 첫 번째 문장에 설정된 원칙으로부터의 이탈은 그 대여금과 고정사업장간의 경제적 관련성이 충분히 분명한 경우에만 정당화된다. 이와 관련하여 많은 가능한 사례가 구분될 수 있다.

a) 고정사업장의 경영자가 고정사업장에 특별히 필요하여 차입계약을 체결하고 차입금이 고정사업장의 부채임을 보이고 고정사업장이 직접 이자를 채권자에게 지급한다.
b) 기업의 본사가 차입계약을 체결하고 그 차입금은 오직 타국 소재 고정사업장의 목적만을 위해서 사용된다. 그 이자는 본사가 지급하나 궁극적으로는 고정사업장이 부담한다.
c) 차입계약은 기업의 본사가 체결하고 그 수익은 각각 다른 나라에 소재하는 여러 개의 고정사업장을 위해 사용된다.
사례 a) 및 b)에 있어서는 제5항 두 번째 문장에 규정된 조건이 충족되고 고정사업장 소재지국은 이자발생지국으로 간주된다. 그러나 c)사례에는 동일한 차입에 복수원천에의 귀속을 배제하는 제5항 규정이 적용되지 않는다. 더욱이 이러한 해소방안은 상당한 행정적 복잡성을 유발하고 대부자가 이자에 대한 세액을 사전에 계산하는 것을 불가능하게 한다. 그러나 제5항의 마지막 규정의 적용을 사례 a)에 제한할 것인가 사례c)에까지 확대할 것인가는 양 체약국이 결정한다.

[제28호] 제5항은 이 규정에서 제외되고 있는 즉, 수익자와 지불자가 모두 양 체약국의 실제거주자이나, 그 차입은 지불자가 제3국에 소유하고 있는 고정사업장의 필요에 때문에 이루어지고 이자도 그 사업장에 의해 부담되는 경우에 대한 아무 해결책도 제시하지 않고 있다. 따라서 제5항이 규정하는 바와 같이, 첫 번째 문장만이 이러한 경우에 적용될 것이다.

그 이자는 그 지불자가 거주하는 체약국에서 발생되는 것으로 간주되고 그 차입을 하고 이자를 지급하는 고정사업장이 소재하는 제3국을 발생지국으로 볼 수 없다. 이때 그 이자는 지급자가 거주하는 체약국과 수익자가 거주하는 체약국에서 모두 과세될 것이다. 그러나 이 조문의 규정에 따라 이들 두 국가간의 이중과세가 회피된다 하더라도, 제3국이 그 영토 내 고정사업장에 의해 부담되는 이자에 대해 원천 과세하는 경우, 이들 국가와 그 제3국간의 이중과세는 피할 수 없을 것이다.

[제29호] 협약에서 이 사례를 다루지 않기로 결정되었다. 따라서 지급인 거주지국은 자금을 차입하고 이자를 부담하는 고정사업장이 소재한 제3국에 유리하도록 원천과세를 포기할 필요가 없다. 만일 이렇게 하지 않고 제3국이 고정사업장이 부담한 이자에 대해 원천과세를 하지 않으면 이런 제3국에 소재한 고정사업장의 사용하여 체약국에서 원천과세를 회피하려는 시도가 있을 수 있다. 제28호에 언급한 이슈를 언급하기를 원하는 국가는 양자협약 시 아래 제30호에 제안한 선택적인 제5항을 사용하기로 합의할 수 있다.

위에 언급한 이중과세의 위험은 다자협약을 통해서도 피할 수 있다. 제28호에 기술한 사례에서 지급인 거주지국과 차입을 하고 이자를 지급하는 고정사업장이 소재한 제3국이 동시에 이자에 대한 원천과세권을 주장하면, 적절한 경우 수혜자의 거주지국은 물론 이들 두 국가가 필요한 경우 (제25조 제3항이 언급한) 상호합의절차를 사용하여 그런 권리주장 때문에 발생하는 이중과세를 피하기 위한 조치에 협력하는 것을 금지할 수는 없다.

[제30호] 제29호에 언급된 바와 같이 그런 이중과세는 다자협약을 통해 피할 수도 있고, 수혜자의 거주지국과 지급인의 거주지국이 제5항의 두 번째 문장을 다음 방식으로 수정하기로 동의하면 피할 수 있다. 문장 수정은 제11조 제1항과 제2항이 전형적으로 제7조나 제21조에 해당하는 이자에는 적용되지 않도록 하는 효과를 가지게 될 것이다:

“그러나 이자의 지급인이, 일방체약국의 거주자인가 아닌가에 관계없이, 그가 거주하고 있는 국가가 아닌 국가 내에 그 이자지급의 원인이 되는 채무의 발생과 관련된 고정사업장을 가지고 있고, 그 이자를 고정사업장이 부담하는 경우, 그러한 이자는 고정사업장이 소재하는 국가에서 발생하는 것으로 간주하여야 한다.”

[제31호] 양 체약국이 양자협상에서 소득의 수혜자 거주지국에 그 같은 소득에 대한 배타적 과세권의 부여를 합의하면, 사실상 그들의 관계를 규정하는 협약에 이러한 소득의 원천지국을 규정한 제5항의 규정을 삽입할 필요가 없다. 그러나 이런 경우에, 이자지급인이 이자를 원천 과세하는 제3국에 자금을 차입하고 이자를 부담하는 고정사업장을 보유하고 있으면 이중과세가 완전히 배제될 수 없는 것도 분명하다. 이 경우 위의 제28호부터 제30호에 고려한 것과 동일하게 될 것이다.

6. Where, by reason of a special relationship between the payer and the beneficial owner or between both of them and some other person, the amount of the interest, having regard to the debt-claim for which it is paid, exceeds the amount which would have been agreed upon by payer and the beneficial owner in the absence of such relationship, the provisions of this Article shall apply only to the last-mentioned amount. In such case, the excess part of the payments shall remain taxable according to the laws of each Contracting State, due regard being had to the other provisions of this Convention.
6. 지급인과 수익적 소유자간 또는 그 양자와 제3자간의 특수관계로 인하여, 그 지급의 원인이 되는 채권을 고려할 때, 이자금액이 이러한 특수관계가 없었을 경우 지급인과 수익적 소유자간에 합의되었을 금액을 초과하는 경우에는, 이 조문의 규정은 그 특수관계가 없었을 경우의 금액에 대하여만 적용되어야 한다. 이런 경우 그 지급액의 초과부분은 이 협약의 다른 규정을 고려하여 각 체약국의 법에 따라 과세되어야 한다.

제6항
[제32호]
제6항의 목적은 이자지급인과 수익적 소유자 또는 이들 양자와 제3자간의 특수한 관계로 인하여 그 이자지급액이 그 지급인과 수익적 소유자가 정상가격으로 합의하였을 액수를 초과하는 경우에 이자과세에 관한 규정의 적용을 제한하려는 것이다.

제6항은 그런 경우에 이 조문의 규정은 정상거래금액에만 적용되며, 초과이자부분은 이 협약의 다른 규정을 고려하여 양 체약국의 국내법에 따라 과세한다고 규정하고 있다.

[제33호] 이 조항을 적용하기 위해서는 과도한 이자는 지급인과 수익적소유자 또는 이들 양자와 제3자간의 특수한 관계에 기인하는 것이어야 함은 문언상 분명하다. 그 예로서는 지급인을 직접 또는 간접으로 지배하거나, 그에 의해 직접 또는 간접으로 지배되거나, 그와 공동이해관계를 갖는 그룹에 예속되는 개인 또는 법인에게 이자가 지급되는 경우를 인용할 수 있다. 더욱이 이들 사례는 제9조에서 고려된 사례들과 유사하다.

[제34호] 한편 특수관계의 개념은 혈연 또는 혼인관계도 포함하고 일반적으로 이자지급을 야기하는 법적 관계와 구분되는 이해관계를 포함한다.

[제35호] 이자의 초과부분에 적용되는 과세취급과 관련하여, 관계국 세법 및 협약규정 적용 목적상 분류로서 초과이자의 소득의 범주를 결정하기 위하여 개별사례의 상황에 따라 그 초과부분의 정확한 성격이 규명되어야 한다. 이 항은 단지 이자비율의 조정만을 허용하며, 대부금을 자본에 대한 공여의 성격을 지닌 것으로 재 분류하는 것을 허용하는 것은 아니다. 제11조 제6항 하에서 그러한 조정을 가능하게 하기 위해서는 최소한 “지급의 원인이 되는 채권을 고려하여” 라는 제한적인 구절을 제거하는 것이 필요할 것이다. 의도를 더 명확하게 하는 것이 적절하다면 “무슨 이유이던 간에”라는 구절을 “초과”다음에 추가할 수 있을 것이다. 이런 선택적인 변형은 대부금액 또는 대부금관련 조건(이자율을 포함하여)이 특수관계가 없는 경우 합의되었을 것이 아니어서 이자지급의 일부 또는 전부가 과도할 경우에 적용될 것이다. 

그럼에도 불구하고 이 항은 수취인뿐 아니라 초과이자의 지급인에게도 영향을 줄 수 있고, 원천지국의 법이 허용하는 경우 협약의 다른 규정을 고려하여 공제를 허용하지 않을 수 있다. 양 체약국이 사안에 따라 이자의 초과부분에 적용될 협약의 다른 규정들을 결정하는데 곤란을 겪는다면, 제6항의 마지막 문장에 제6항의 일반목적을 변경시키지 않는 범위 내에서 추가적인 명확한 문구를 넣는 것도 무방할 것이다.

[제36호] 양 체약국 법의 원칙 및 규정 때문에 초과부분 과세 시 협약의 다른 조를 적용하여야 한다면, 그러한 어려움을 해소하기 위하여 협약에 규정된 상호합의절차에 의존하는 것이 필요할 것이다.

주석에 대한 이견
[제37호]
캐나다와 영국은 위 제18호에 찬동하지 않는다. 양국의 국내법에 따라 일정이자 지급은 배당으로 취급되고 따라서 제10조에서 다루어지게 된다.

조문에 대한 유보
- 제2항 -
[제38호]
헝가리, 멕시코, 포르투갈 및 터키는 제2항에 규정된 이자율에 대한 입장을 유보한다.
[제39호] [삭제]
[제40호] 미국은 일정한 형태의 우발이자를 제10조 제2항 세항b)에 의거 포트폴리오배당에 적용되는 율로 과세할 권리를 유보하며, 국내법에 따라 “부동산저당투자도관의 잔여이자에 대한 초과부분”인 이자를 과세할 권리를 유보한다.
- 제3항 -
[제41호]
멕시코는 금융리스나 팩토링 계약으로부터 수취한 소득과 같은 다른 유형의 소득을 이자로 간주할 권리를 유보한다. [2003년 1월 개정]
[제42호] 벨기에, 캐나다, 아일랜드는 국내법에 의해 배당으로 취급되는 지급이자는 제10조에 해당한다는 점을 확고히 하기 위하여 이자의 정의를 변경할 권리를 유보한다.
[제43호] 캐나다, 칠레, 노르웨이는 채무자의 이익에 참가할 권리를 수반하는 채권에 대한 언급을 삭제할 권리를 유보한다.
[제44호] 그리스, 포르투갈과 스페인은 1963년 초안협약에 포함된 정의와 일치하는 국내법을 언급함으로써 이자의 정의를 확대할 권리를 유보한다.
- 제4항 -
[제45호]
[삭제]
[제46호] 멕시코는 남용을 방지하기 위해 back-to-back 대여금에서 발생하는 이자의 취급에 관한 규정을 포함할 권리를 유보한다.


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