제4장 소득금액계산의 특례

제1절 부당행위계산의 부인

1. 의의

○ 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 배당소득(출자공동사업자의 배당소득만 해당), 사업소득 또는 기타소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 다시 계산할 수 있도록 규정하고 있다. 이것을 ‘부당행위계산의 부인’이라고 한다(법 제41조). 이러한 부당행위계산의 부인의 효과는 소득금액계산에만 한정되는 것이며, 당사자 간에 이미 이루어진 거래 자체의 사법상의 법률효과까지 부인하는 것은 아니다.

○ 이 규정은 거주자의 실제 행위 또는 계산이 법률상 유효·적법하고 회계상 정확한 계산이라 하더라도 그 행위나 계산이 소득세법 시행령 제98조 제1항 각 호 소정의 특수관계인 간의 거래로서 객관적으로 같은 조 제2항 각 호 소정의 조세의 부담을 부당하게 감소시키는 유형의 거래에 해당하는 경우에는 세법상 이를 부인하여 법령이 정하는 방법으로 소득금액을 계산함으로써 공평과세를 실현하고자 함에 그 취지에 있다. 따라서 특수관계인 사이의 거래가 사회통념이나 거래관행에 비추어 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없어 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되면 충분하고 반드시 당사자에게 조세회피의 목적이 있거나 경제적 손실이 있어야 하는 것은 아니며(대법원 2004.10.28, 선고2004두4772 판결 등 참조), 조세부담을 부당하게 감소시키는 것으로 인정되는 부당한 행위 또는 계산은 정상적인 사인간의 거래, 건전한 사회통념 내지 상거래 관행을 기준으로 판정한다.
 

2. 특수관계인의 범위(영 제98조 제1항)

특수관계인이란 거주자(본인)와 다음 중 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 본인도 그 특수관계인의 특수관계인으로 본다(2012년 2월 2일 개정)

1) 혈족·인척 등 친족관계(국기법 시행령 제1조의2 제1항)
① 6촌 이내의 혈족
② 4촌 이내의 인척
③ 배우자(사실상의 혼인관계에 있는 자를 포함한다)
④ 친생자로서 다른 사람에게 친양자 입양된 자 및 그 배우자·직계비속

2) 임원·사용인 등 경제적 연관관계(국기법 시행령 제1조의2 제2항)
① 임원과 그 밖의 사용인
② 본인의 금전이나 그 밖의 재산으로 생계를 유지하는 자
③ 위 ① 및 ②의 자와 생계를 함께하는 친족

3) 주주·출자자 등 경영지배관계(국기법 시행령 제1조의2 제3항)
① 본인이 직접 또는 그와 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인
② 본인이 직접 또는 그와 친족관계, 경제적 연관관계 또는 위 ①의 관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인

한편, 위 3)의 ①, ②의 규정을 적용할 때 다음 각 구분에 따른 요건에 해당하는 경우 해당 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 것으로 봄(국기법 시행령 제1조의2 제4항)

(1) 영리법인인 경우
① 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자한 경우
② 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 경우

(2) 비영리법인인 경우
① 법인의 이사의 과반수를 차지하는 경우
② 법인의 출연재산(설립을 위한 출연재산만 해당)의 100분의 30 이상을 출연하고 그 중 1인이 설립자인 경우
 

3. 부당행위계산의 유형

‘조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우’란 다음 중 하나에 해당하는 경우를 말한다. 다만, 아래 ④의 경우를 제외하고는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 5%에 상당하는 금액 이상인 경우만 해당한다(영 제98조 제2항).

① 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 경우
② 특수관계인에게 금전이나 그 밖의 자산 또는 영역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 직계존비속에게 주택을 무상으로 사용하게 하고 직계존비속이 해당 주택에 실제 거주하는 경우는 제외한다.
③ 특수관계인으로부터 금전이나 그 밖의 자산 또는 용역을 높은 이율 등으로 차용하거나 제공받는 경우
④ 특수관계인으로부터 무수익자산을 매입하여 그 자산에 대한 비용을 부담하는 경우
⑤ 그 밖에 특수관계인과의 거래에 따라 해당 과세기간의 총수입금액 또는 필요경비의 계산에 있어서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우
 

4. 시가의 산정(영 제98조 제3항)

부당행위계산부인 규정을 적용할 때에는 건전한 사회통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 등 포함) 즉, 시가를 기준으로 판단하며, 시가의 산정은 법인세법 시행령 제89조의 규정을 준용한다.

가. 일반원칙

해당 거래와 유사한 상황에서 해당 거주자가 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자인이 아닌 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(상장주식을 한국거래소에서 거래한 경우는 해당 주식의 시가는 그 거래일의 최종시세가액)에 따른다. 다만, 시가가 불분명한 경우에는 다음의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다(법인세법 시행령 제89조 제1항, 제2항).

① ‘부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률’에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정가액이 두 이상 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액). 다만, 주식 또는 출자지분은 제외한다.
② ‘상속세 및 증여세법’에 의한 보충적 평가방법을 준용하여 평가한 가액(상속세 및 증여세법 제38~39의3, 제61~66)
 

나. 금전 대여 또는 차용의 경우

금전의 대여 또는 차용의 경우(부당행위계산의 유형 중 ②, ③)에는 위의 일반 원칙에 불구하고 가중평가차입이자율을 시가로 한다. 다만, 가중평균차입이자율의 적용이 불가능하거나 대여기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우 또는 과세표준확정신고와 함께 당좌대출이자율을 시가로 선택한 경우에는 당좌대출이자율을 시가로 한다(법령 제89조 제3항).

1) 가중평균차입이자율(법칙 제43조 제1항) : 자금을 대여한 거주자의 대여시점 현재 각각의 차입금 잔액(특수관계인으로부터의 차입금은 제외)에 차입 당시의 각각의 이자율을 곱한 금액의 합계액을 해당 차입금 잔액의 총액으로 나눈 이자율을 말함
2) 개인이 금전대여를 하는 경우에는 이자소득에 해당하므로 저리대여의 경우에도 부당행위계산 부인 대상이 되지 아니함
 

다. 금전 외의 자산 또는 용역 제공의 경우

금전 외의 자산 또는 용역을 제공하거나 제공받는 경우(부당행위계산 유형 중 ②·③)로서 위의 일반원칙을 적용할 수 없는 경우에는 다음의 계산금액을 시가로 한다(법령 제89조 제4항).

① 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우
(해당 자산의 시가 × 50% - 그 자산의 제공으로 받은 전세금·보증금) × 정기예금이자율
② 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우
해당용역의 제공에 소요된 원가 × (1 + 수익률)
 

* 기본통칙

○ 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되지 아니하는 경우의 예시<43-98…3>
다음 각 호의 1에 해당하는 것은 ‘조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우’에 포함되지 아니하는 것으로 한다.

1) 사업상 업무를 수행하기 위하여 초청된 외국인에게 사택 등을 무상으로 제공한 때
2) 특수관계 있는 자의 채무에 대한 보증을 한 때(보증으로 인하여 손실이 발생한 경우를 제외한다)
3) 정부의 지시에 의하여 특수관계 있는 자에게 통상판매가격보다 낮은 가격으로 판매한 때
4) 특수관계 있는 자간의 보증금 또는 선수금 등을 수수한 경우에 그 수수행위가 통상상관례의 범위를 벗어나지 아니할 때
5) 종업원에게 포상으로 지급하는 금품의 가격이 해당 종업원의 근속기간, 공적내용, 월급여액 등에 비추어 사회통념상 타당하다고 인정되는 때
6) 종업원에게 자기의 제품이나 상품 등을 할인판매하는 경우로서 다음에 해당하는 때
가. 할인판매가액이 해당 거주자의 취득가액 이상이며 통상 일반소비자에게 판매하는 가액에 비하여 현저하게 낮은 가액이 아닌 것
나. 할인판매를 하는 제품 등의 수량은 종업원이 통상 자기의 가사를 위하여 소비하는 것이라고 인정되는 정도의 것
7) 대리점으로부터 판매대리와 관련하여 보증금을 받고, 해당 보증금에 대한 이자를 적정이자율을 초과하지 아니하는 범위 내에서 지급하는 때
8) 특수관계 있는 자간의 거래에서 발생한 외상매출금 등의 회수가 지연될 경우에도 사회통념 및 상관례에 비추어 부당함이 없다고 인정되는 때
9) 종업원이 부당유용한 공금을 종업원의 보증인 등으로부터 회수하는 때. 다만, 통칙 2-55…37 외에 동 공금을 회수할 수 없는 경우에는 그 종업원의 근로소득으로 처리한다.
10) 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 ‘부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률’의 규정에 의한 감정회사가 행한 일반거래를 위한 부동산의 시가감정가액으로 적정거래한 때

○ 생계를 유지하는 자 등의 범위<41-98…2>
영 제98조 제1항 제3호에 규정하는 ‘해당 거주자의 금전 기타자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 같이 하는 친족’의 범위는 다음 각 호에 의한다.

1. ‘생계를 유지하는 자’라 함은 해당 거주자로부터 급부를 받는 금전·기타의 재산수입과 동 금전·기타 재산의 운용에 의하여 생기는 수입을 일상생활비의 주된 원천으로 하고 있는 자를 말한다.
2. ‘생계를 같이 하는 친족’이라 함은 제1호의 생계를 유지하는 자와 일상생활을 공동으로 영위하는 친족을 말한다.

○ 부당행위계산의 시부인 기준<41-0…1>
영 제98조에 규정하는 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 ‘부당한 행위 또는 계산’은 정상적인 사인간의 거래, 건전한 사회통념 내지 상관습을 기준으로 판정한다.

○ 부당행위계산의 대상이 되는 거래의 범위<41-0…2>
법 제41조의 규정은 행위시 해당 거주자와 영 제98조 제1항 각 호에 규정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 한하여 적용하는 것으로 한다. 따라서 특수관계가 소멸된 후에 발생한 거래에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.

○ 소유자산을 특수관계 있는 자의 채무에 대한 담보로 제공하는 경우의 처리<41-0…3>
거주자가 자산을 특수관계 있는 자의 채무에 대한 담보로 제공한 경우에도 그 담보 제공에 따른 경제적 손실이 발생하지 아니한 경우에는 법 제41조의 규정을 적용하지 아니한다.
 

사례 1) 부당행위계산 부인시 부동산임대 수입금액 계산
다음 자료에 의하여 거주자 A씨의 부동산임대업 소득의 총수입금액에 산입할 금액을 계산하시오.

자료

(1) 수원산업의 대표 A씨는 수원 파장동 소재 부동산(주차장용 토지)을 조카인 B에게 보증금 1억원에 월세 30만원을 받는 조건으로 임대하였음

(2) 위 부동산에 대한 시가는 불분명하며 관련 자료는 다음과 같음
-임대기간 : 2013년 1월 1일 ~ 2013년 12월 31일
-부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인의 감정가액 : 10억원
-상속세 및 증여세법의 규정을 준용하여 평가한 가액 : 8억원
-장부가액 : 5억원
-A씨가 2013년 과세기간의 임대수입금액으로 확정신고한 금액 : 360만원
-정기예금이자율 : 5.0% 가정

풀이

(1) 특수관계인에게 자산을 낮은 이율로 제공하는 것은 부당행위계산 부인 대상임
 - 해당 부동산의 시가가 불분명하므로 감정가액을 시가로 계산함

(2) 적정임대료
(10억원 × 50% - 1억원) × 366(일) × 1 / 366 × 5.0% = 20,000,000원

(3) 부당행위계산 부인액
적정임대료 - 신고한 임대수입금액 = 20,000,000 - 3,600,000 = 16,400,000원

※ 미달하게 신고한 1,640만원이 시가(적정임대료 2,000만원)의 5% 이상이므로 해당 금액을 총수입금액 산입

intn kukse219@naver.com 다른기사 보기