재화가 환입된 날 작성 등 재발급에 유의해야
원론적으로 상품은 교환 및 거래 과정에서 부가가치가 발생하고, 그 부가가치에는 세금이 붙는다. 이 부가가치엔 재화, 용역 등이 모두 포함되며, 여건과 항목에 따라 과세여부가 갈리므로 사업자 역시 세무업무처리에 있어 가장 기본으로 두어야 하는 세목이 부가가치세다. 본지는 최근 발생 주요쟁점 및 조사사례, 예규, 판례 등을 반영해 납세대상, 재화와 용역, 세율과 세액까지 다룸으로써 모든 세무회계 관계자들에게 부가가치세 실무 지침을 전달하고자 한다. /편집자 주
4. 전자세금계산서
가. 취지:사업자가 거래의 투명성을 제고하기 위해 전자세금계산서 도입
나. 발급의무자
○ 법인사업자:2010.12.31.까지는 전자세금계산서와 수동세금계산서 중 선택가능.
2011.1.1. 이후 공급분 부터는 전자세금계산서 발급을 의무화
○ 대통령령이 정하는 개인사업자〔직전연도의 사업자별 재화 용역의 공급가액의 합계액이 10억원 이상(2014.7.1. 이후부터 3억원)인 개인사업자〕:2011.12.31.까지는 전자세금계산서와 수동세금계산서 중 선택가능. 2012.1.1.이후 공급분부터 전자세금계산서 발급의무
- 전자세금계산서 의무발급 개인사업자가 전자세금계산서를 발급하여야 하는 기간은 사업장별 재화 및 용역의 공급가액의 합계액이 10억원(2014.7.1.이후부터 3억원) 이상인 해의 다음 해 제2기 과세기간과 그 다음 해 제1기 과세기간(2010년도 사업장별 재화 및 용역의 공급가액의 합계액이 10억원 이상인 개입사업자인 경우는 2012년 제1기 과세기간)으로 한다(令 §68②).
- 다만, 사업장별 재화와 용역의 공급가액의 합계액이 수정신고 등으로 10억원(2014.7.1. 이후부터 3억원)이상이 된 경우 전자세금계산서를 발급하여야 하는 기간은 수정신고 등을 한 날이 속하는 과세기간의 다음 과세기간과 그 다음 과세기간(2013.2.15. 이후 수정신고하는 분부터 적용).
- 세무서장은 개인사업자가 전자세금계산서 의무발급 개인사업자에 해당하는 경우에는 전자세금계산서를 발급하여야 하는 기간이 시작되기 1개월 전까지 그 사실을 해당 개인사업자에게 통지하여야 한다(令 §68 ③).
*발급의무자가 전자세금계산서를 과세기간 내 미발급한 경우 미발급가산세 2% 적용.
다만 전자세금계산서 대신 종이세금계산서 발급시 가산세 1% 적용(2015.1.1.이후 공급분)
다. 발급방법
○ ERP시스템 또는 ASP사업자의 전자세금계산서발급시스템을 이용
○ 국세청 전자세금계산서 홈페이지(e세로)를 이용
○ 인터넷 사용이 불가한 경우 은행에서 이용하고 있는 폰뱅킹방식 활용
○ 신용카드가맹점 발급내역을 단말기를 통해 국세청에 통보
라. 발급내역 전송
○ 전자세금계산서 발급 후 다음 날까지 발급명세를 국세청장에게 전송
○ 세금계산서 합계표 제출 및 보관의무 면제, 개인사업자는 2015년까지 발급 건당 200원의 세액공제(연간 한도 100만원, 법인사업자는 제외)
○ 발급일 다음 다음날~과세기간 말의 다음 달 11일까지 전송
→ 지연전송가산세 0.5%, 단 개인사업자는 16.12.31까지 0.1% 적용
○ 발급일이 속하는 과세기간 말의 다음달 11일까지 미전송
→ 미전송가산세 1%, 단 개인사업자는 16.12.31까지 0.3% 적용
5. 수정세금계산서
가. 수정세금계산서 발급 요건
○ 세금계산서 기재사항에 착오 또는 정정사유가 발생한 경우 수정
*당초에 세금계산서를 발급하지 아니한 경우에는 수정세금계산서 발급 불가
나. 수정세금계산서 발급 방법
1) 처음 공급한 재화가 환입된 경우
○ 재화가 환입된 날을 작성일로 적고, 비고란에 당초 작성일자를 덧붙여 적음.
○ 공급자 → 환입된 과세기간의 과세표준에서 빼서 신고
→ 예제
Q 사업자 甲이 2014.10.15. 거래처 乙에게 상품 10,000,000원을 매출하였으나, 하자로 인하여 2015.4.15. 상품 2,000,000원이 반품된 경우 수정세금계산서 발급 방법은?
☞ 환입사유 발생일인 2015.4.15. 차감금액인 2,000,000원 주서(-)세금계산서 발급하고, 2015년 1기 확정신고시 매출 과세표준에서 빼서 신고
2) 계약의 해제로 재화 또는 용역이 공급되지 아니한 경우
○ 2012.7.1.이후 최초로 계약 해제로 인한 수정세금계산서 발급사유가 발생하는분부터 계약이 해제된 때에 그 작성일은 계약해제일을 적고
- 비고란에 처음 세금계산서 작성일을 덧붙여 적은 후 붉은색 글씨를 쓰거나 음(-)의 표시를 하여 발급한다. (위 1)의 환입된 경우와 동일한 방법으로 발급)
·공급자:처음 세금계산서를 발급한 과세기간에 대해 경정청구
·공급받는자:처음 매입세액을 공제받은 과세기간에 대하여 수정신고, 이 경우
신고·납부불성실가산세는 부과하지 않음
*2006.12.31.이전 계약이 해제된 경우는 계약해제일에 수정세금계산서 발급(현재와 동일)
→ 예제
*아래 사례는 2012.7.1. 이후에 발생하는 계약해제와 관련된 사례임.
甲이 오피스텔을 신축하면서 다음과 같은 조건으로 A에게 분양
·2014.4.1.:분양계약 체결(건물 10억원, 계약금 1억원)
·2014.9.30.:1차 중도금 3억원
·2014.12.31.:2차 중도금 3억원
·2015.6.30.:잔금 3억원, 건물 소유권 이전
○ 2015.2.15. A가 오피스텔 분양계약 해제
☞ 위 오피스텔 분양계약은 중간지급조건부 거래에 해당하여 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 공급시기이므로
·甲은 2014.4.1. / 9.30. / 12.31. 세금계산서를 발급하고 2014년 1기 및 2기 과세표준과 납부세액으로 신고함.
·A는 2014년 1기 및 2기 신고시에 매입세액을 환급받음.
☞ 분양계약 해제(2015.2.15.)시 수정세금계산서 발급방법
·작성연월일을 계약 해제일 즉, 2015.2.15.로 하여 감액되는 수정세금계산서 발급
☞ 부가세 신고방법
·공급자 甲 → 2015년 1기의 과세표준에서 빼서 신고·납부,
·공급받는 자 A → 2015년 1기의 매입세액 공제액을 빼서 신고·납부
3) 계약의 해지 등에 따라 공급가액에 추가 또는 차감되는 금액이 발생한 경우
○ 증감사유가 발생한 날을 작성일로 적고, 추가되는 금액은 검은색 글씨로 쓰고, 차감되는 금액은 붉은색 또는 음(-)의 표시를 하여 발급
○ 증감사유가 발생한 과세기간의 과세표준에 가감하여 신고
4) 재화 또는 용역을 공급한 후 공급시기가 속하는 과세기간 종료 후 25일(그 날이 공휴일 또는 토요일인 경우에는 바로 다음 영업일) 이내에 내국신용장이 개설되었거나 구매확인서가 발급된 경우(2014.10.31. 개정시행)
○ 내국신용장 등이 개설된 때에 그 작성일은 처음 세금계산서 작성일을 적고 비고란에 내국신용장 개설일 등을 덧붙여 적으며 영세율 적용분은 검은색 글씨로 세금계산서를 작성하여 발급하고, 추가하여 처음에 발급한 세금계산서의 내용대로 세금계산서를 붉은색 글씨로 또는 음(-)의 표시를 하여 작성하고 발급한다.
→ 해당 재화의 공급시기가 속하는 과세기간 종료 후 25일 이내에 내국신용장 등이 개설되는 경우에는 영세율이 적용되나, 25일 지난 다음에 내국신용장 등이 개설된 경우에는 영세율이 적용되지 않고 10% 세율로 과세됨.
→ 참고
■내국신용장 등이 사후에 개설된 경우의 업무처리요령
○ 내국신용장 등이 개설되기 전에 재화를 공급하는 때에는 그 공급시기에 10의 일반세율을 적용한 세금계산서를 발급한 후, 그 공급시기가 속하는 과세기간 종류 후 25일(그 날이 공휴일 또는 토요일인 경우에는 바로 다음 영업일) 이내에 내국신용장 등이 개설되는 때에 수정세금계산서를 발급하여야 한다. 이때에는 작성일 란에 처음 세근계산서상의 작성일을, 비고란에는 내국신용장 등의 개설일을 덧붙여 적는다.
(예) 2.10. 재화를 공급하고 내국신용장이 3.20. 개설된 경우
- 2.10.:10%의 세율을 적용한 세금계산서 발급
- 2.20.:일반세금계산서를 취소하고, 영세율로 세금계산서 발급하되, 세금계산서 작성연원일은 당초 공급일인 2.10일로 기재하고, 비고란에 신용장 등의 개설일인 3.20. 부기
*1건의 거래에 대하여 3매의 세금계산서가 발급됨
*만약, 일반 세율을 적용한 세금계산서 2매(당초 및 감액분)를 발급하지 않고, 영세율 세금계산서 1매만을 발급한 경우에는 세금계산서 발급불성실 가산세를 부과함.
(수정사유 해당됨:2012.7.1.이후 발행분부터 시행)
㉠ 공급일이 속하는 달의 다음달 10일 이전에 내국신용장이 개설된 경우
- 세금계산서 발급특례에서 관계증빙서류에 의해 실제거래사실이 확인되는 경우 다음달 10일까지 세금계산서 발급 가능
→ 내국신용장 등이 개설된 날에 영세율 세금계산서 1장만을 발급(예 2.10. 재화를 공급하고 내국신용장이 3.9. 개설된 경우
→ 작성연월일을 2.10.로 하여 3.9. 영세율 세금계산서 1매만 발급
㉡ 공급시기가 속하는 예정 또는 확정신고기한 내에 개설된 경우
- 원칙:일반세율을 적용하여 예정 또는 확정신고 후 경정청구
- 예외:예정 또는 확정신고시 바로 영세율 적용분으로 신고 가능 (예)·2.10. 재화 공급, 4.23. 내국 신용장 개설
→ 1기 예정신고시 영세율로 신고(공급자)
·5.10. 재화 공급, 7.15. 내국신용장 개설
→ 1기 확정신고시 영세율로 신고
㉢ 예정신고기간에 재화 공급, 확정신고기간에 내국신용장 개설된 경우
- 원칙
·공급자:예정신고분 경정청구(환급)
·공급받는 자(수출업자):예정신고분 수정신고(매입세액 감액)
- 예외:경정청구·수정신고 생략, 확정신고시 영세율 적용분으로 신고
(예) 2.10. 재화를 공급하고 5.20. 내국신용장 개설
→ 공급자와 공급받은 자(수출자) 모두 1기분 확정신고시 영세율 적용분으로 신고
*다만, 수정세금계산서는 발급해야 함.
○ 공급받는 자(수출업자) 수정신고시 가산세 적용여부
- 수출업자가 예정신고시 일반세금계산서에 의하여 매입세액을 공제받고 난후 수정세금계산서가 발급되어, 수정신고와 함께 당초 공제받은 세액을 납부하는 경우
→ 과세신고납부 또는 과다환급으로 인한 신고불성실 및 납부(환급)불성실 가산세를 부과하지 아니함.
○ 수정세금계산서를 발급하지 않은 경우
- 공급자:당초 거래 징수하여 납부한 환급, 세금계산서 미발급가산세 부과
- 공급받은 자(수출업자):처음 공제받은 매입세액을 추징하면서 신고·납부 불성실가산세 부과(부가 22601-1304, 1985.7.11.)
5) 필요적 기재사항 등이 착오로 잘못 기재된 경우
○ 처음에 발급한 세금계산서의 내용대로 세금계산서를 붉은색 글씨로 쓰거나 음(-)의 표시를 하여 발급하고, 수정하여 발급하는 세금계산서는 검은색 글씨로 작성하여 발급
*민법상 착오의 종류:표시상의 착오, 내용의 착오, 동기의 착오
부가세법상 수정세금계산서를 발급할 수 있는 착오의 범위는 표시상의 착오만으로 협소하게 해석하고 있음.
<필요적 기재사항> ①공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭 ②공급받는 자의 등록번호 ③공급가액과 부가가치세액 ④작성 연월일
○ 다만, 다음에 해당하는 경우로서 과세표준 또는 세액을 경정할 것을 미리 알고 있는 경우는 제외(개정규정은 2012.7.1. 이후 사유발생분 적용)
가) 세무조사의 통지를 받은 경우
나) 세무공무원이 과세자료의 수집 또는 민원 등을 처리하기 위하여 현지출장이나 확인업무에 착수한 경우
다) 세무서장으로부터 과세자료 해명안내 통지를 받은 경우
라) 그 밖에 가목부터 다목까지의 규정에 따른 사항과 유사한 경우
Q 사업자 甲이 2014.10.15. 거래처 乙에게 상품 1,000,000원을 매출하였으나, 세금계산서는 10,000,000원으로 착오 발급하였음을 2015.1.5. 알게 되었다. 이 수정세금계산서 발급 방법은?
☞ 당초분 취소:2014.10.15.자 주서(-) 세금계산서 10,000,000원 발급,
처음날짜로 수정세금계산서 발급:2014.10.15.자 흑서로 1,000,000원 발급,
2014년 2기 확정에 대한 경정청구
6) 필요적 기재사항 등이 착오 외의 사유로 잘못 적힌 경우
○ 처음에 발급한 세금계산서의 내용대로 세금계산서를 붉은색 글씨로 쓰거나 음(-)의 표시를 하여 발급하고, 수정하여 발급하는 세금계산서는 검은색 글씨로 작성하여 발급 → 과세기간에 대한 확정신고기한까지
- 다만, 5)의 단서에 해당하는 경우로서 과세표준 또는 세액을 경정할 것을 미리 알고 있는 경우는 제외한다(2012.7.1.이후 발급사유 발생분부터 적용).
7) 착오로 전자세금계산서를 이중으로 발급한 경우
○ 처음에 발급한 세금계산서의 내용대로 음(-)의 표시를 하여 발급
8) 면세 등 발급대상이 아닌 거래 등에 대하여 발급한 경우
○ 처음에 발급한 세금계산서의 내용대로 붉은색 글씨로 쓰거나 음(-)의 표시를 하여 발급한다(2012.7.1.이후 발급사유 발생분부터 적용).
9) 세율을 잘못 적용하여 발급한 경우
○ 처음에 발급한 세금계산서의 내용대로 세금계산서를 붉은색 글씨로 쓰거나 음(-)의 표시를 하여 발급하고, 수정하여 발급하는 세금계산서는 검은색 글씨로 작성하여 발급한다(2012.7.1.이후 발급사유 발생분부터 적용).
10) 과세유형 전환 후 수정세금계산서 발급사유 발생한 경우
○ 일반과세자에서 간이과세자로 과세유형이 전환된 후 과세유형이 전환되기 전에 공급한 재화 또는 용역에 대하여 위1)~9)의 수정세금계산서 발급사유가 발생한 경우
→ 처음 세금계산서 작성일을 수정세금계산서 작성일로 적고, 비고란에 사유발생 일을 기재, 추가되는 금액은 검은색 글씨로 쓰고, 차감되는 금액은 붉은색 또는 음(-)의 표시를 하여 발급
·공급자:처음 세금계산서를 발급한 과세기간에 대해 경정청구
·공급받는자:처음 매입세액을 공제받은 과세기간에 대하여 수정신고, 이 경우 신고·납부불성실가산세는 부과하지 않음.
○ 2011.1.1.이후 수정세금계산서를 발급할 수 있도록 하여 납세자 편리 지원
- 간이과세자로 과세유형전환이 된 이후 수정사유가 발생시 세금계산서 교부 할 수 없으므로 작성일을 처음으로 하여 수정세금계산서를 발급할 수 있도록 함.
다. 수정세금계산서 불이행에 따른 제재
○ 수정세금계산서 발급요건이 발생했음에도 수정세금계산서를 발급하지 아니한 경우 세금계산서 미발급가산세 부과
○ 수정세금계산서합계표를 제출하지 아니한 경우에도 가산세 부과함.
6. 수입세금계산서
가. 수입세금계산서 발급시기
○ 수입 재화에 대하여 부가가치세를 징수할 때에 세관장이 발급
○ 수 개의 사업장이 있는 사업자가 재화를 수입하는 경우에는 수입신고필증 상에 기재된 사업장과 해당 재화를 사용·소비할 사업장이 상이한 때에는 수입재화를 실지로 사용·소비할 사업장의 명의로 세금계산서를 발급받을 수 있음(집행기준 16-56-1).
○ 외국으로부터 재화를 수입하는 수입업자가 재화를 수입하고 세관장으로부터 수입세금계산서를 발급받은 후 당초 관세 및 부가가치세 경감규정을 적용하는 과정에서 착오가 있어 추가로 부가가치세를 세관장에게 납부하고 수입세금 계산서를 발급받은 경우에 수입세금계산서의 매입세액은 그 수입세금계산서를 발급받은 날이 속하는 과세기간에 자기의 매출세액에서 공제받을 수 있음(국세청부가22601-432, 1992.4.2.).
나. 수정 수입세금계산서 발급
1) 발급사유
○「관세법」에 따라 세관장이 과세표준 또는 세액을 결정 또는 경정하기 전에 수입하는 자가 같은 법 제28조 제2항에 따른 잠정가격 신고분에 확정된 가격신고, 제38조의2 제1항·제2항에 따른 보정. 제38조의3 제1항부터 제3항까지에 따른 수정신고·경정청구 등, 제38조의4 제1항에 따른 수입물품의 과세가격 조정에 따른 경정청구, 제46조에 따른 과세환급금의 환급, 제47조에 따른 과다환급관세의 징수, 제106조에 따른 계약 내용과 다른 물품 등에 대한 관세환급 규정에 따라 수정신고 등을 하는 경우
○ 세관장이 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하거나 수입하는 자가 세관공무원의 관세 조사 등 다음 “수정한 수입세금계산서를 발급할 수 없는 경우에 해당 하는 행위”가 발생하여 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 것을 미리 알고 「관세법」에 따라 수정신고를 하는 경우에는 다음의 “수정한 수입세금계산서를 발급할 수 없는 경우에 해당하는 행위의 예외”에 해당하는 경우에만 수정한 수입세금계산서를 발급한다.
<수정한 수입세금계산서를 발급할 수 없는 경우(령 §72조③)>
1. 관세 조사 또는 관세 범칙사건에 대한 조사를 통지하는 행위
2. 세관공무원이 과세자료의 수집 또는 민원 등을 처리하기 위하여 현지출장이나 확인업무를 착수하는 행위
3. 그 밖에 제1호 또는 제2호와 유사한 행위
<수정한 수입세금계산서를 발급할 수 없는 경우의 예외(법 §35조②, 령 §72조④)>
1.「통일상품명 및 부호체계에 관한 국제협약」에 따른 관세협력이사회나 「관세법」에 따른 관세품목분류위원회에서 품목분류를 변경하는 경우
2. 합병에 따른 납세의무 승계 등으로 당초 납세의무자와 실제 납세자가 다른 경우
3. 수입자의 귀책사유 없이 「관세법」 등에 따른 원산지증명서 등 원산지를 확인하기 위하여 필요한 서류가 사실과 다르게 작성·제출되었음이 확인되는 경우
4. 수입자의 단순 착오로 확인되거나 수입자가 자신의 귀책사유가 있음을 증명하는 경우
