신탁법상 신탁으로 인한 소유권이전등기는 무상 취득으로 인한 것
수탁자가 신탁재산을 이전받아 마친 소유권이전등기는 등록세 과세목적상 무상으로 인한 소유권의 취득에 해당
신탁법상 신탁으로 인한 신탁재산의 취득은 취득세 과세대상인 부동산의 취득에 해당
1. 사실관계 및 과세처분의 근거
[대법원 2017.6.8. 선고 2014두38149 판결] 주택건설업을 영위하는 위탁자는 토지와 토지 지상에 신축할 아파트를 신탁재산으로 해 분양보증회사와 신탁계약을 체결함과 동시에 위탁자가 보증사고로 분양계약을 이행할 수 없게 되는 경우에 분양보증회사가 아파트의 분양이행 또는 납부한 계약금의 중도금의 환급 책임을 부담하는 내용의 주택분양보증약정을 체결했다. 이후 분양사고가 발생해 위탁자가 분양계약을 이행할 수 없게 되자, 분양보증회사는 위탁자 명의로 아파트의 소유권보존등기를 마친 후 위 주택분양보증약정에 따라 수분양자들에게 환급이행금을 반환했고, 위탁자로부터 아파트를 양도받기로 하는 양도계약을 체결해 아파트에 관해 양도계약을 원인으로 소유권이전등기를 마친 다음 아파트를 매각해 매각대금으로 환급이행금 등에 변제충당했다.
위 사안에서 과세관청은 분양보증회사가 위탁자와의 양도계약에 따라 위탁자로부터 아파트를 취득한 사실에 대해 구 지방세법(2008.12.31. 법률 제9302호로 개정되기 전의 것) 제131조 제1항 제3호의 유상취득 세율인 2%를 적용해 등록세와 지방교육세를 추징했다. 이에 위 대상판결에서는 분양보증회사가 위탁자와의 양도계약에 따라 위탁자로부터 아파트를 취득한 것이 유상취득인지 아니면 무상취득인지가 문제됐다. 한편, 분양보증회사는 아파트에 대해 소유권이전등기를 마칠 당시 신탁등기를 병행하지 않아 구 지방세법 제128조 제1항의 비과세 규정의 적용을 받지 못해 위 규정에 따른 등록세 비과세여부는 문제되지 않았다.
[대법원 2017.6.8. 선고 2014두43554 판결] 위탁자와 주택분양보증을 위해 신탁계약을 체결한 분양보증회사는 신탁계약을 원인으로 신탁재산인 토지를 취득한 후, 보증사고가 발생하자 주택분양보증의 이행을 위해 수분양자들에게 분양대금을 환급해주었다.
이 사안에서 과세관청은 신탁계약의 수탁자인 분양보증회사가 수분양자들에게 분양대금을 환급해준 시점에 신탁재산인 토지를 실질적으로 새로이 취득한 것으로 보고 분양보증회사에게 취득세를 부과했다. 위 대상판결에서는 분양보증회사가 주택분양보증계약에 따라 수분양자들에게 분양대금을 환급해 준 것이 위탁자로부터의 신탁재산의 이전과 구분되는 별도의 취득에 해당하는지가 문제됐다.
2. 신탁등기를 병행하지 않은 신탁재산 취득의 법적 성질과 취득세 세율
대상판결 중 2014두38149 판결에서는 신탁등기를 병행하지 않고 신탁계약의 부속계약인 아파트 양도계약에 따라 곧바로 아파트의 소유권이전등기를 마쳤을 때의 등록세율이 문제됐다. 현행 지방세법은 취득을 원인으로 이루어지는 등기 또는 등록에 따른 등록세를 취득세와 통합해 현행 지방세법 제도하에서는 더 이상 등록세 세율이 문제되지 않는다. 그러나 대상판결 사안과 같이 신탁계약의 수탁자가 신탁등기를 병행하지 않고 신탁재산의 소유권이전등기를 마칠 때에는 부동산 취득의 원인이 신탁계약에 의한 것일지라도 현행 지방세법 제9조에 따른 취득세 비과세 대상에 해당하지 않게 되므로 부동산 취득의 법적 성질을 유상취득으로 보는지, 아니면 무상취득으로 보는지에 따라 적용되는 취득세율이 달라진다는 점에서 여전히 시사점이 있다.
3. 신탁등기를 병행한 신탁재산 취득의 법적 성질에 관한 종전의 견해 대립
구 지방세법 제110조와 현행 지방세법 제9조는 신탁법에 의한 신탁재산의 취득으로서, 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우, 신탁의 종료 또는 해지로 인해 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우, 수탁자가 변경돼 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우에는 취득세를 부과하지 않고 있다.
대법원은 대상판결 중 2014두43554 판결의 선고 전까지 수탁자의 신탁재산의 취득이 취득세 과세대상인 ‘부동산의 취득’인지에 관해 명시적으로 밝히지 않았다. 이에 일부 과세관청은 지방세법 제7조 제5항의 과점주주의 간주취득세 납세의무가 문제되는 사건에서 지방세법이 신탁재산의 취득에 취득세를 비과세하는 취지에 대해, 신탁재산에 대한 사실상의 소유자는 신탁계약에도 불구하고 위탁자이고 신탁으로 인한 수탁자의 신탁재산의 취득을 형식적인 취득에 불과해 취득세를 과세하지 않는 것이라고 주장하기도 했다. 위 대상판결에서의 과세관청 역시 분양보증회사가 당초 위탁자로부터 신탁계약을 원인으로 신탁재산인 토지를 취득한 것을 취득세 과세대상인 ‘부동산 취득’으로 보지 않고 형식적인 소유권 취득에 불과한 것으로 판단한 것으로 보인다.
그러나 위 견해에 대해 지방세법이 개정되면서 구법 제110조에서 규정했던 ‘형식적인 소유권의 취득’이라는 문구가 삭제된 취지에 부합하지 않는다는 비판이 제기됐고, 신탁재산의 취득에 비과세 규정을 두지 않은 경우에는 취득세 과세대상이 아닌가라는 의문을 제기하는 반대 견해도 있었다.
4. 대상판결의 요지(대법원 2017.6.8. 선고 2014두38149 판결, 대법원 2017.6.8. 선고 2014두43554 판결)
[2014두38149 판결] 대법원은 “신탁법상의 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정한 재산권을 이전하거나 기타의 처분을 해 수탁자로 해금신탁 목적을 위해 그 재산권을 관리·처분하게 하는 것으로서 수탁자는 위와 같이 재산권을 이전받기 위해 따로 대가를 출연하는 것이 아니므로, 수탁자가 신탁재산을 이전받아 그에 관한 소유권이전등기를 마쳤다면 이는 구 지방세법 제131조 제1항 제2호에 정한 ‘제1호 이외의 무상으로 인한 소유권의 취득’에 해당한다고 보아야 한다. 그리고 무상으로 인한 소유권의 취득에 해당하는지 여부는 등기신청서 또는 등기부의 기재에 불구하고 등기원인 또는 권리관계의 실질에 따라 판단해야 한다”고 보았다. 그리고 대법원은 이 사건에서 분양보증회사가 위탁자로부터 아파트에 관해 소유권이전등기를 넘겨받은 것은 수탁자의 지위에서 신탁계약에서 정한 바에 따라 신탁부동산을 관리·운용·처분을 하기 위한 것이므로, 비록 그 등기원인을 ‘양도’로 해 소유권이전등기를 마쳤다거나 토지와 아파트의 매각대금으로 분양보증회사의 위탁자에 대한 구상채권 중 일부에 변제충당했더라도, 등기원인의 실질을 신탁계약으로 볼 수 있는 이상 구 지방세법 제131조 제1항 제2호에서 정한 ‘제1호 이외의 무상으로 인한 소유권의 취득’에 해당한다고 보아야 한다고 판단했다.
[2014두43554 판결] 대법원은 “부동산 취득세는 재화의 이전이라는 사실 자체를 포착해 이에 담세력을 인정하고 부과하는 유통세의 일종으로 부동산의 취득자가 그 부동산을 사용·수익·처분함으로써 얻어질 이익을 포착해 부과하는 것이 아니다. 구 지방세법 제105조 제1항의 ‘부동산 취득’은 특별한 사정이 없는 한 부동산 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는지 여부와 관계없이 소유권이전등기를 넘겨받는 등으로 부동산을 취득하는 모든 경우를 포함한다. 구 지방세법 제110조 제1호 가목은 신탁법상의 신탁을 원인으로 수탁자가 신탁재산인 부동산을 이전받는 것 또한 제105조 제1항의 ‘취득’에 해당함을 전제로 일정한 요건 하에 취득세를 부과하지 않도록 한 것이다. 따라서 분양보증회사가 주택분양보증을 위해 신탁계약을 체결하고 이를 원인으로 해 위탁자로부터 신탁재산인 토지를 이전받았다면 이는 구 지방세법 제105조 제1항에서 정한 ‘부동산 취득’에 해당한다”고 보았다.
대법원은 이 사건에서 분양보증회사가 신탁재산의 취득 이후 주택분양보증의 이행으로 수분양자들에게 분양대금을 환급해 주거나 신탁부동산을 제3자에게 매각한다고 해 재차 동일한 토지를 취득하는 것으로 볼 수 없고, 이 경우 당초 신탁계약을 원인으로 한 신탁재산 토지의 취득에 관해 구 지방세법 제110조 제1호 가목에 의해 취득세가 비과세됐다고 해 달리 볼 것이 아니라고 판단했다.
5. 평석
대상판결 중 2014두38149 판결의 원심에서는 원고가 양도계약으로 인한 신탁재산의 취득이 무상취득에 해당한다고 주장하지 않고, 과세표준에 대해만 주장을 전개함에 따라 신탁재산의 취득이 유상취득인지 무상취득인지는 쟁점이 되지 않았다. 원심 역시 소유권이전등기의 등기원인이 양도임을 전제로, 그 실질이 신탁계약으로 인한 것인지는 판단하지 않았다. 그런데 위 양도계약은 위탁자가 정상적으로 아파트 신축공사를 마쳤다면 분양보증회사가 수분양자들에게 환급이행금을 반환하지 않았을 것이어서 체결되지 않았을 계약이라는 점에서 부동산신탁계약과 무관한 것이 아니었다.
즉, 위 양도계약은 일반적인 부동산 양도계약과는 그 실질에서 차이가 있다. 위 대상판결은 등기신청서 또는 등기부의 기재에 국한해 등기원인을 판단한 것이 아니라 권리관계의 실질에 따라 위 양도계약이 신탁계약의 일환으로 이루어졌음을 판단했고, 신탁계약으로 인한 소유권의 취득의 법적 성질이 유상취득인지 아니면 무상취득인지에 관해도 명확히 무상취득임을 확인했다는 점에서 의의가 있다.
대상판결 중 2014두43554 판결은, 위 판결을 통해 신탁법상의 신탁을 원인으로 수탁자가 신탁재산인 부동산을 이전받는 것은 실질적인 소유와 별개인 형식적인 취득이 아니라, 취득세 과세대상인 ‘부동산 취득’에 해당함을 명확히 확인했다는 점에서 의의가 있다. 위 대상판결에 따르면 종전 대법원이 판시해온 것과 같이 신탁법상 신탁으로 인한 소유권의 취득 역시 대내외적으로 완전한 소유권의 취득이고, 신탁재산의 취득 역시 원칙적으로 취득세 과세대상에 해당하는 것이지만, 신탁등기가 병행될 경우 취득세 비과세 규정이 적용될 뿐이라는 것이다.
그러므로 수탁자인 주택보증회사가 이후 신탁계약 및 그에 부수하는 주택분양보증계약에 따라 수분양자들에게 환급이행금을 환급해 주고, 신탁재산을 처분해 얻은 매각대금으로 환급이행금에 변제충당을 할 수 있는 권리를 새로이 얻게 됐더라도 이는 종전의 신탁재산의 취득과 별개의 취득으로 볼 수 없게 되는 것이다. 만일 이를 별개의 취득으로 보게 될 경우 동일한 재산에 대해 취득세가 이중으로 부과될 수 있는 문제점이 있기 때문일 것이다.
위 양 대상판결이 각 사건에서 판시한 내용에는 다소 차이가 있으나 그 본질적인 취지는, 신탁법상 신탁계약으로 인한 소유권의 취득이 법적 성질상 무상취득이고, 신탁등기가 병행될 경우 취득세 비과세 대상이나, 그러한 취득 역시 일반적인 소유권 취득과 마찬가지로 법률적으로 완전한 소유권 취득임을 확인한 것이다.
•1998 서울대학교 법과대학 졸업
•2001 사법연수원 제30기 수료
•2004 서울남부지방법원 판사
•2006 서울중앙지방법원 판사
•2010 서울대학교 법과대학원 법학석사 (행정법)
•2011~2012 미국 플로리다대학교 법학대학원 국제조세분야 법학석사
•2008~2017 한국세법학회, 특별소송실무연구회 회원
•2008~2017 중소기업중앙회 가업승계지원센터, 매경 가업승계 센터 강사 등 •2007~2017 법무법인(유) 율촌
주요 논문·저서
•2008 차명주식에 관한 명의신탁 증여의제 규정의 운용현황 및 개선방안에 대한 소고, 조세연구
•2010 행정행위에 부가된 ‘부담계약’의 법적 문제에 관한 연구, 서울대학교
•2011 소득세법상 ‘집합투자기구로부터의 이익’에 대한 과세의 법적 문제에 관한 소고, 특별법연구
(제9권), 특별소송실무연구회
•2013 조세환급금 청구와 당사자 소송, 변호사, 서울지방변호사회, 44집
•2014 부담금 환급거부처분의 처분성 및 구체적 환급절차(조세와의 비교), 변호사, 서울지방변호협회, 46집
•2014 조사대상 선정사유 없이 이루어진 세무조사에 근거한 과세처분의 위법성, 변호사, 서울지방변호사회, 47집
•2015 소득세법 및 조세조약에 따른 거주자 판정기준, 판례연구, 서울지방변호사회, 29집
•2015 비영리법인의 주요 조세문제, ‘비영리법인(복지법인 포함)’ 특별연수, 대한변호사협회
