최초 과점주주 되는 때 또는 과점주주 소유주식 비율이 증가한 때
지난 1972년 창립돼 50여년 가까이 회원들과 납세자들의 권익을 지켜 온 한국세무사고시회가 회원들의 사업현장에서 훌륭한 길잡이 역할을 해온 ‘세무실무편람’에 대혁신을 단행했다. 그동안 고시회 회원들에게만 보급하고 시중에 일체 판매하지 않은 13년간의 전통을 깨고 처음으로 공식 시판에 돌입해 큰 관심을 모으고 있다. 이에 본지는 세무현장에서 필수적이지만 쉽게 얻을 수 없었던 핵심세무, 전문적 컨설팅자료, 실무현장의 절세비법과 직무 체크리스트 등 4개 섹션으로 분류하고 각 분야 전문자격사는 물론 조세분야 공직자와 실무전문가, 납세자들이 꼭 알아야 하는 실무자료들만을 발췌해 시리즈로 게재한다. /편집자 주
제6편 과점주주 취득세
제2장 지방세 조사대비 법인의 과점주주에 대한 취득세 해설
3. 과점주주 취득세 납세의무
5) 법인주식 소각 등으로 과점주주의 지분비율이 증가된 경우
법인이 자기주식을 취득하여 소각할 경우 기존의 과점주주의 소유비율이 증가할 경우가 있다. 이 경우 과점주주는 비록 그 소유비율이 증가되었다고 하더라도 주식 또는 지분을 취득한 것이 아니므로 취득세 납세의무가 발생되는 것은 아니다.
※(법인의 주식 소각의 경우)
소각전 지분비율 소각후 지분비율
A 30% A 37.5%
B 20% B 25%
C 10% C 12.5%
D 20% D 25%(5%↑)
E 20%(소각대상) E 0%(20% 소각)
라. 납세의무 성립시기
과점주주의 취득세 납세의무 발생되는 시기는 주식을 취득함으로써 최초 과점주주가 되는 때 또는 과점주주의 소유주식 비율이 증가하는 때이며 이는 곧 주식의 취득시기라고 할 것이다.
과점주주에 대한 취득세는 납세의무가 성립하는 날 현재 당해 법인이 소유하고 있는 취득세 과세대상물건을 과세비율만큼 취득한 것으로 간주함으로 그 취득의 시기는 매우 중요한 의미가 있지만 지방세법에서 주식의 취득시기에 대해 별도의 규정을 두지 않았다.
행정안전부의 유권해석에 따르면 주권의 취득일은 명의개서일(주식명의개서청구에 의하여 주주명단에 양수인의 성명과 주소 등을 기재)로 봄이 타당하다고 해석하고 있다.
주식의 취득사항은 원칙상 해당 법인의 주주대장에 명의변경, 개서되는 것이지만 소규모 법인에서는 주주대장을 별도 관리하지 않고 있으며, 세무서에 법인세과표 등 세액신고의 첨부서류로 결산보고와 함께 주식 등 변동상황명세서가 신고된다. 따라서 실무상 과세관청에서는 주주변경(취득) 사실을 결산보고서에 첨부한 주식 등 변동상황명세서에 의할 수밖에 없을 것이다.
이와 관련하여 최근 행정안전부 및 감사원의 심사결정 사례를 보면 관할세무서에 제출된 주식 등 변동상황명세서 상의 주주 또는 변동일이 잘못되었다고 해당 주주(명의자)가 주장할 경우 그 주주(명의자)가 구체적으로 자신이 주장하는 내용을 입증하지 못하면 명의자의 주장은 부인되고 주식 등 변동상황명세서상의 내용을 따라 과세하고 있다(행자부 행심 제2007-93호, 2007.2.26., 행심 제2007-226호, 2007.4.30., 감사원 감심 제2007-6호, 2007.2.15.).
4. 과세대상
가. 과세대상 물건
1) 일반적인 과세대상
과점주주에 대한 취득세는 “주식의 취득” 그 자체에 대하여 과세하는 것이 아니고 해당 법인이 소유하고 있는 취득세 과세대상물건을 취득한 것으로 간주하는 “간주취득”에 해당하는 것이다.
취득세 과세대상물건은 부동산, 선박, 광업권, 어업권, 차량, 기계장비, 입목, 항공기, 골프 회원권, 콘도미니엄회원권, 종합체육시설이용회원권, 승마회원권이며 이러한 물건을 해당 법인이 과점주주 납세의무 성립당시에 소유하고 있어야 과점주주의 취득세 납세의무가 발생한다.
한편 이상의 물건이 해당 법인의 장부상 고정자산 또는 유동자산 및 투자자산 등 어느 계정에 처리하였건 상관하지 않고 소유하고 있으면 과세대상이 되는데, 과점주주에 대한 취득세 납세의무 성립시점에 당해 법인에게 아직 취득의 시기가 성립하지 아니한 물건은 과점주주 역시 취득세 납세의무가 없다.
2) 연부취득 중인 자산
해당법인이 취득세 과세대상물건을 연부로 취득 중인 물건은 과점주주에 대한 취득세 납세의무 성립시점(주식의 취득시기)까지 당해 법인에 연부취득에 따른 납세의무가 성립한 부분에 대해서 과점주주에게도 납세의무가 성립한다(행안부, 지방세운영과-1260, 2008.9.17.).
지방세법 기본통칙 7-3 【과점주주의 납세의무】
2. 과점주주의 납세의무성립 당시 당해 법인의 취득시기가 도래되지 아니한 물건에 대하여는 과점주주에게 납세의무가 없으며, 연부취득 중인 물건에 대하여는 연부취득시기가 도래된 부분에 한하여 납세의무가 있다.
3) 공사 중에 있는 건축물
과점주주에 대한 취득세 납세의무 성립시점에 당해 법인 소유 건축물이 공사 중인 때는 과점주주에게 취득세를 부과하지 않는다<내무부 세정 22670-14956(1986.12.11.)>. 그러나 사실상 사용하고 있으면 당해 법인에게 취득의 시기가 성립한 것이므로 과점주주에게도 납세의무가 있게 된다.
4) 시설대여 자산
시설대여업을 영위하는 법인이 시설대여용으로 취득 또는 수입하는 물건은 시설대여업 법인이 납세의무자이므로 결국 시설대여업 법인의 과점주주는 당해 법인이 시설대여용으로 소유하고 있는 물건에 대해서도 납세의무가 있다고 할 것이다.
5) 분양용 부동산과 매각중인 부동산
과점주주에 대한 취득세 납세의무 성립시점에 당해 법인이 분양용 부동산을 소유하고 있어도 과점주주에게 취득세를 납부해야 하며(행안부, 지방세운영과-2649, 2008.12.23., 감사원 감심 제2011-123호, 2011.7.21.), 납세의무 성립시점에 분양받은 자가 이미 잔금을 완납한 부분은 과점주주가 납세의무가 없지만, 분양 중에 있으면서 잔금이 완납되지 아니한 부분은 과점주주에게 그 취득세 납세의무가 있다.
나. 비과세 감면대상
과점주주에 대한 취득세 비과세 감면과 관련하여 대법원은 해당 법인이 비과세 감면받았다하여 바로 과점주주에게도 이를 적용할 수 없다는 뜻으로 판결(대법원 2001.1.30. 선고, 99두6897 판결)하였으며, 안전행정부의 지침(세정 13430-382, 2001.10.4.)에서도 대법원의 판결에 따르도록 하였다.
따라서 지방세법에서 과점주주에 대한 취득세에 대해 별도의 비과세 감면규정이 없기 때문에 과점주주에 대한 취득세는 비과세없이 과세하여야 할 것이다(다만, 조세특례제한법의 감면 규정은 예외).
5. 과점주주의 취득세 과세표준
가. 일반사항
과점주주가 취득한 것으로 보는 해당 법인이 부동산 등에 대한 과세표준은 그 부동산 등의 총가액을 그 법인의 주식 또는 출자의 총수로 나눈 가액에 과점주주가 취득한 주식 또는 출자의 수를 곱한 금액으로 한다(지방세법 제10조 제4항). 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 신고가액이 과세표준보다 적을 때에는 지방자치단체의 장이 해당 법인의 결산서 및 그 밖의 장부 등에 따른 취득세 과세대상 자산총액을 기초로 전단의 계산방법으로 산출한 금액을 과세표준으로 한다고 규정하고 있다.
즉 과점주주에 대한 취득세는 납세의무 성립당시 당해 법인이 소유하고 있는 취득세 과세대상물건의 장부상가액에 대하여 과세할 소유주식 비율을 곱하여 산출한 금액을 과세표준으로 하는 것이다.
※최초 과점주주가 된 때의 과점비율 70%이면 70%가 되는 시점의 장부상가액×70%=과세표준액
※과점비율이 70%에서 10% 증가하여 80%가 되면 80%가 되는 시점의 장부상가액×10%=과세표준액
나. 장부상 총가액
과점주주에 대한 취득세의 과세표준은 해당 법인의 장부상 가액을 기초로 계산하기 때문에 장부상 가액을 확정시키는 작업이 선행되어야 한다. 법 제10조 제4항에서 과점주주에게 과세할 과세표준에 대하여 과세대상 자산의 “총가액” 또는 “총액”이라고만 표기하고 있으나 이는 취득세 납세의무 성립시점에 해당 자산의 장부상 기표된 금액 전부를 의미한다고 보겠다.
법 제10조 제4항에 규정된 “법인의 결산서 기타장부 등에 의한 취득세 과세대상 자산의 총액”이란 해당 자산가액이 기표된 계정과목의 가액만을 의미한다고 보기 어렵고, 시행령 제18조를 종합하여 볼 때 당해 법인이 해당 물건 취득과 관련된 비용, 즉 지급하였거나 지급하여야 할 일체의 비용과 그 부대비용이 다른 장부에 기표된 것도 포함된다고 하겠다.
국제적 이중과세문제 해결 위해, 외국납부세액의 손금 산입방식과
외국납부세액 공제방식 중 납세자가 선택해 적용
※과점주주에 대한 납세의무 성립당시
해당 자산 계정과목 상의 총가액
당해 법인이 해당 자신 취득을 위해 지급한 일체의 비용
다. 건설자금이자와 재평가액
부동산을 취득하는데 소요된 차입금의 이자는 해당 물건을 취득하기 위하여 지출한 부대 비용의 범위에서 과세표준에 산입한다. 따라서 과점주주에게 과세하는 취득세 과세표준에서 장부상 총가액에는 건설자금이자도 포함된다.
또한 과점주주에 대한 취득세 납세의무 성립전 전년도에 확정하여 기표된 재평가차액은 장부상 총가액의 범위에 포함되나 과점주주에 대한 취득세 납세의무가 성립하는 연도의 확정되지 아니한 재평가차액은 제외된다(대법원 1983.12.13. 선고, 83누103 판결).
라. 감가상각 충당금
과점주주에 대한 취득세 납세의무성립 당시에 계상되어 있는 감가상각 충당금은 당해 물건가액에서 제외된다(내무부 세정 01254-8753, 1987.7.20.). 다만, 행정안전부에서는 납세의무성립 당시의 장부상 가액이 과표가 된다고 해석함에 따라 납세의무성립 당시 계상되지 않은 감가상각충당금은 당해 물건가액에서 공제되지 않게 된다.
6. 과점주주의 세율
가. 일반 세율
과점주주에 대한 취득세 세율은 1,000분의 20을 적용한다(지방세법 제15조 제2항 제3호).
나. 중과세 세율 적용
과점주주취득세의 경우에도 과밀억제권역내 법인의 본점사업용 부동산 또는 공장의 신·증설에 해당하는 경우에는 3배 중과세하고, 사치성 재산에 해당하면 5배 중과세 세율의 적용대상이 된다. 하지만 과점주주는 주주로서의 법인뿐만 아니라 개인도 될 수 있는데, 법인의 본점용 부동산은 법인에게만 적용되기 때문에 과점주주의 개념상 법인의 본점용 부동산에 대한 중과세는 과점주주취득세에 적용하는데 모순이 있어 행정안전부의 지침(세정 13430-382, 2001.10.4.)에서 법인 본점용 부동산에 대한 중과세 규정은 과점주주에 대한 취득세에 적용하지 않는다고 하였다.
동 지침을 보면 과점주주에 대한 중과세 세율 적용은 과세대상물건이 누구에게나 중과세되는 사치성 재산에 대하여 중과세 세율을 적용하고 일정 요건을 구비하여야 중과세하는 경우 과점주주에 대하여는 별개의 권리의무자이므로 중과세 대상에서 제외한다고 하였다. 따라서 공장의 신·증설에 대한 중과세 규정 및 사치성 재산에 대한 중과세 규정은 과점주주에 대한 취득세에도 적용할 수 있다.
지방세법 기본통칙 7-3 【과점주주의 납세의무】
1. 과점주주에 대한 취득세를 과세함에 있어 대도시 내 법인 본점 또는 주사무소의 사업용 부동산 등에 대하여는 중과세를 하지 아니한다.
7. 납세의무자와 납세지
가. 납세의무자
과점주주에 대한 취득세 납세의무는 주식발행법인 소유물건을 과점주주가 취득하는 것으로 간주하기 때문에 그 취득세 납세의무자는 주식발행법인이 아니라 주식을 취득한 과점주주가 되는 것이다. 따라서 신고납부하지 않을 경우에는 주식발행법인이 아닌 주식을 취득하여 과점주주가 된 개인 또는 법인에게 납세고지(부과처분)를 하여야 한다. 과점주주는 비상장법인의 주식을 50% 초과하여 취득하는 자이므로 개인도 될 수 있고 법인도 될 수 있다.
나. 납세지
과점주주에 대한 취득세 납세의무에 있어 납세지 역시 지방세법 제7조 제1항 규정에 의하여 주식발행법인 소재지 시·도가 아니라 취득세 과세물건 소재지 시·도가 된다. 예컨대 주식발행법인은 서울 강남구에 소재하고 동법인 소유의 부동산이 용인시에 골프장이 있고, 창원지점이 있으며, 강원도에 임야가 있다면, 동 부동산에 대한 과점주주의 간주취득세 납세지는 각 부동산 소재지 시·도(시·구·군)가 되는 것이다. 차량·건설기계(기계장비) 등 동산도 동 과세물건소재지 시·도가 납세지가 됨은 물론이다.
따라서 과점주주는 납세의무성립일부터 60일내에 납세지를 관할하는 시장·군수에게 취득세를 신고납부하면 된다.
제7편 비거주자 및 외국법인 원천징수
제1장 비거주자 등에 대한 과세개요
Ⅰ. 과세관할
1. 거주지국 과세원칙과 원천지국 과세원칙
국제적으로 소득이 발생하는 경우에 소득과 그 소득이 발생된 장소와의 연관성을 기준으로 과세할 수 있는데, 이렇게 소득이 발생한 국가에서 그 소득에 과세하는 것을 원천지국 과세원칙이라고 한다. 오늘날 대부분의 국가들은 그 국가 내에 원천이 있는 소득에 대해서 과세하는 원천지국 과세원칙을 채택하고 있다. 이에 비해, 소득과 그 소득을 벌어들이는 사람과의 연관성을 기준으로 해서 그 소득자의 거주지국에 과세하는 것을 거주지국 과세원칙이라고 하는데, 거주지국 과세원칙 아래에서는 소득자의 거주지국에서 그 거주자의 전 세계 모든 소득에 대해서 과세를 하게 된다.
그런데 대부분의 국가들이 원천지국 과세원칙과 거주지국 과세원칙을 동시에 적용하기 때문에, 한 거주자의 국외원천소득에 대하여 소득이 발생한 원천지국과 그 거주자의 거주지국이 모두 과세를 하게 되어 국제적인 이중과세문제가 발생하게 된다. 이렇게 국외에서 발생된 소득에 대해 원천지국에서 이미 과세한 소득을 거주지국에서 또다시 과세함으로써, 해외투자의욕의 위축이나 지나친 조세부담으로 인한 조세저항 등의 가능성이 대두될 수 있기 때문에 국제적인 이중과세에 대한 조정을 할 필요가 있다.
2. 국제적 이중과세의 조정
동일한 소득에 대해 국제적으로 이중과세되는 것을 방지하기 위해 이중과세회피제도가 필요하게 되는데, 특정 국가와의 조세조약을 통해 소득원천지국이나 거주지국에서 특정 소득을 과세대상에서 제외함으로써 이중과세를 종하기도 하지만, 일반적으로는 소득원천지국에서 과세된 소득에 대해 그 소득자의 거주지국에서 합산하여 과세하는 과정에서 이중과세에 대한 조정을 하게 된다. 이렇게 거주지국에서 국제적 이중과세를 조정하는 경우에 일반적으로 사용되는 방법에는 크게 소득면제방식(exemption method)과 소득공제방식(deduction method), 세액공제방식(credit method) 등이 있다.
우리나라의 경우에도 국제적 이중과세문제를 해결하기 위해 현행 법인세법이나 소득세법 등 뿐만 아니라 다른 나라와 체결한 대부분의 조세조약에서도 이중과세를 조정하는 규정을 두고 있다. 현행 세법에서는 국제적 이중과세를 조정하기 위한 일반적인 방법 중에서 소득면제방식은 채택하지 않고 있고 일종의 소득공제방식이라 할 수 있는 외국납부세액의 손금(필요경비)산입방식과 외국납부세액공제 방식 중 하나를 납세자가 선택하여 적용할 수 있도록 규정하고 있다.
Ⅱ.납세의무의 범위
1. 거주자 및 비거주자의 납세의무의 범위
(1) 거주자의 납세의무의 범위
거주지국 과세원칙 아래에서는 소득자의 거주지국에서 그 거주자의 전 세계 모든 소득에 대해서 과세를 하게 되는데, 우리나라도 거주자에게는 소득세법에서 규정하는 소득세가 과세되는 국내외에서 발생한 모든 소득에 대해서 과세한다. 이런 이유로 거주자를 무제한 납세의무자라고 한다. 다만, 해당 과세기간 종료일 10년 전부터 국내에 주소나 거소를 둔 기간의 합계가 5년 이하인 외국인 거주자에게는 과세대상 소득 중 국외에서 발생한 소득의 경우 국내에서 지급되거나 국내로 송금된 소득에 대서만 국내에서 과세한다(소법 §3①).
(2) 비거주자의 납세의무의 범위
소득이 발생한 국가에서 그 소득에 과세하는 것을 원천지국 과세원칙이라고 하는데, 우리나라도 비거주자에게는 소득세법 제119조에 따른 국내원천소득에 대해서만 과세한다(소법 §②). 따라서 비거주자를 제한납세의무자라고 한다.
(3) 납세의무의 구분이 변경된 경우의 납세의무의 범위
① 비거주자가 거주자로 된 때에는 비거주자인 기간(1.1.~거주자로 된 전날)의 종합과세하는 국내원천소득과 거주자인 기간(거주자로 된 날~12.31.)의 국내외에서 발생하는 소득세가 과세되는 모든 소득을 합산하여 과세한다(소집 3-0-1 ①).
② 거주자가 출국 등으로 비거주자가 되었으나 출국한 날의 다음날 이후에 발생한 소득에 종합과세하는 국내원천소득이 있는 경우에는 거주자인 기간(1.1.~출국한 날)의 국내외에서 발생하는 소득세가 과세되는 모든 소득과, 비거주자인 기간(출국한 날의 다음날~12.31.)의 종합과세하는 국내원천소득을 합산하여 과세한다. 이 경우 거주자로서 납부한 소득세는 기납부세액으로 공제한다(소집 3-0-1 ②).
(4) 국외사업장 등에 근무하는 비거주자의 납세의무
비거주자가 거주자 또는 내국법인의 국외사업장 등에서 근무함으로써 발생한 소득은 우리나라에서는 납세의무가 없다(소통 3-0-4).
2. 내국법인 및 외국법인의 납세의무의 범위
(1) 내국법인의 납세의무의 범위
내국법인은 국내외에서 발생하는 모든 소득에 대하여 국내에서 법인세 납세의무가 있는데, 이런 이유로 내국법인을 무제한 납세의무자라고 한다. 내국법인은 영리법인과 비영리법인으로 나눌 수 있는데, 비영리내국법인의 경우에는 각 사업연도의 수익사업과 토지 등 양도소득에 대해서만 납세의무를 부담한다(법법 §3①·③).
(2) 외국법인의 납세의무의 범위
외국법인은 국내에서 발생하는 소득 중 법인세법 제93조에서 정하는 국내원천소득과 토지 등 양도소득에 대해서만 한하여 법인세 납세의무가 있다. 따라서 외국법인을 제한 납세의무자라고 한다. 외국법인도 영리목적의 유무에 따라 영리외국법인과 비영리외국법인으로 나눌 수 있는데, 비영리외국법인의 경우에는 국내원천소득 중 수익사업에서 생기는 소득과 토지 등 양도소득에 대해서만 납세의무가 있다(법법 §3①·④).
