납세자의 억울한 세금은 마땅히 되돌려 받아야 한다. 일단 과세당국에 의해 과세된 세금은 돌려받기가 어렵다.
제도상은 이의신청·심사청구·심판청구·행정소송 등 다양한 방법이 있으나 납세자 입장에서 보면 그 절차가 까다롭고 복잡해 전문성이 없으면 안된다. 세무사·회계사·변호사를 찾아가 하소연을 한다해도 ‘정통 길라잡이’가 아니면 인용과 승소를 이끌어 내기는 힘겹다. 국세신문은 창간 28주년을 맞아 인용률 99%란 경이적인 신기록을 세운 김종관 세무사에게 ‘비법의 공유’를 제안했다. ‘조세불복 인용과 기각 차이 알면 쉽다’를 연재한다. /편집자 주
제3장 시가
제4절 상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법
2. 부동산(토지 및 건물 등)의 보충적 평가방법
가. 토지의 보충적 평가
➋ 지정지역(지가급등지역)의 토지는 배율방법에 의한 평가가액임(개별공시지가·배율) ⇒ 현재 지정지역 없음.
각종 개발사업 등으로 지가가 급등하거나 급등할 우려가 있는 지역으로써 국세청장이 지정한 토지에 대하여는 배율방법에 의한 평가가액으로 한다(상증법 §61 ① 1호, 상증령 §50 ①·②).
*‘배율방법’이란 국세청장이 평가기준일 현재의 개별공시지가에 지역마다 그 지역에 있는 가격사정이 유사한 토지의 매매실례가액을 감안하여 고시하는 배수를 곱하여 평가하는 것을 말함. 그러나 1990.9.1. 개별공시지가가 공시된 이후 현재까지 국세청장이 지정한 토지의 지정지역은 없음.
➌ 개별공시지가가 없는 토지에 대한 평가는 관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 평가한 가액을 적용함.
3－1. 당해 토지와 지목·이용상황 등 지가형성요인이 유사한 인근토지를 표준지로 보고 지가변동률 및 기타 사항을 참작하여 평가한 가액
개별공시지가가 없는 토지에 대한 평가는 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 개별공시지가가 없는 해당 토지와 지목·이용상황 등 지가형성요인이 유사한 인근토지를 표준지로 보고 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률 제9조 제2항에 따른 비교표에 의하여 납세지관할세무서장이 평가한다.
이 경우에 납세지 관할세무서장과 해당 토지의 소재지를 관할하는 세무서장이 서로 다른 경우로서 납세지 관할세무서장의 요청이 있는 경우에는 해당 토지의 소재지를 관할하는 세무서장이 평가할 수 있다.
3－2. 인근에 용도·지목 등이 동일한 표준지가 없으면 용도지역이 같은 표준지를 선정하여야 함(부산고등법원 97구10857, 1998.7.8.)
3－3. 납세지 관할세무서장은 둘 이상의 감정기관에 의뢰하여 해당 당해 감정기관의 감정가액을 참작하여 평가할 수도 있음(상증령 §50 ①).
➍ 도로, 하천, 제방 등의 보충적 평가
1) 도로의 재산적 가치를 인정한 사례
① 도시계획상 도로로 편입되는 등 공법상의 제한이 있는 토지의 교환가격은 특별한 사정이 없는 한 그 제한이 있는 상태에서 형성되는 것이 원칙일 것이므로 그와 같은 제한을 고려하여 산정하여 개별공시지가보다 현저히 낮은 가격(72%)으로 감정되었다 하더라도 합리성을 배척할 수 없다(대법원 96누10423, 1997.7.11.).
② 도로의 공시지가가 공시되지 않았더라도 두 곳의 감정평가액이 있으면 감정평가액으로 한다(조심 2009중1837, 2009.6.23.).
③ 공시지가가 있고 지목이 잡종지이며 보상 또는 대토를 받을 수 있는 도시계획상 도로로 확정된 토지는 개별공시지가로 평가한다(국심 1999중1680, 1999.11.30.).
④ 불특정다수인이 아닌 소수의 제한된 특정인물의 진입도로로 사용될 뿐 기부채납도 하지 않고 있어 재산적 가치가 있는 토지의 경우 개별공시지가로 평가한다(심사상속 1999－0252, 1999.8.13.; 국심 2007구304, 2007.6.29.).
⑤ 도시계획상 도로에 편입된 토지이나 수용시 보상금이 있을 것이고, 실질적으로 재산권을 행사하고 있어 그 평가액을 ‘0’으로 할 수 없다(국심 2000부3615, 2001.6.8.).
⑥ 공부상 지목이 하천으로 되어 있으나 사실상 농지로 사용하고 있는 경우에는 개별공시지가로 평가한다(재산 46014－2605, 1995.10.2.).
⑦ 보상가격 등에 의하여 상속개시일의 시가가 확인되는 경우에는 그 보상가액으로 평가하는 것이다(재삼 460140, 1995.11.15.).
⑧ 종합토지세가 비과세되는 토지이나, 상속인의 주택과 연접해 있고 인접거주자의 간이주차장으로 사용되고 있어 이들을 상대로 재산권 행사가 가능하므로 개별공시지가로 평가함은 정당하다(심사상속 98－247, 1998.11.24.).
2) 도로의 재산적 가치를 인정하지 않은 사례
① 지목이 ‘전’이나 주민들이 사실상 도로로 공용하는 토지로서 형상이나 이용현황으로 보아 통행을 제한하거나 배타적으로 또는 다른 용도로 사용할 수 없고 보상가격 등에 의해 시가가 확인이 안되므로 재산적 가치가 없다(대법원 98두8360, 1999.9.3.).
② 공부상 대지이지만 도로 및 구거로 사용되는 부분은 사실상 불특정다수인이 공용으로 사용하는 도로이고, 장래 수용에 따른 보상도 예정되어 있지 아니하며, 종합소득세도 과세하지 않은 것으로 확인되므로 재산적 가치가 없다(국심 2002부832, 2002.6.12.; 국심 2001서308, 2001.4.4.).
③ 도로·하천 등 외의 용도로 사용불가한 경우로써 보상가격이 없는 등 재산적 가치가 없다고 인정되는 때에는 그 평가액을 영(0)으로 한다(재산세과－443, 2010.8.25.).
④ 구청의 현황이 도로이고 종합토지세가 과세되지 아니하며 보상계획 등이 없고 재산적가치가 인정되지 않은 경우 토지가액을 영(0)으로 한다(국심 2000서1807, 2000.12.29.; 심사상속 1990－0020, 1999.3.26.).
➎ 토지의 평가특례
5－1. 환지예정지의 가액은 환지권리면적에 의하여 산정한 가액으로 평가함(재삼 46014－2484, 1997.10.20.; 서울고등법원 2006누24062, 2007.4.27.).
증여가액 산정방법에 있어 환지예정지의 지정 전후를 통하여 토지단가에 별다른 변동이 없는 대신 전체 토지평가액은 감소된 면적만큼 환지예정지의 가격이 감소하고 있는 경우 감정결과 중 환지예정지의 면적을 기초로 토지가격을 산정한 감정가액은 정당하다(대법원 2002두8305, 2004.7.22.).
5－2. 조성 중인 토지의 보충적 평가
골프장을 조성 중인 토지의 가액은 그 토지의 지목에 대한 개별공시지가에 평가기준일 현재 그 조성에 소요된 비용을 가산하여 평가한다. 이 경우 토지의 매입·조성에 소요되는 차입금에 대한 지급이자 또는 유사한 성질의 지출금은 조성 중인 토지의 가액에 가산하여 평가한다(준칙 §20; 재삼 46014－2206, 1998.11.16.).
토지의 형질변경·용도변경으로 평가기준일 현재 고시되어 있는
개별공시지가를 적용하는 것이 불합리하다고 인정되는 경우
개별공시지가가 없는 토지의 평가방법을 준용
5－3. 당해 연도 개별공시지가가 납세자에게 유리하게 낮아진 경우는 평가기준일 현재 고시된 것이 아닌 당해 연도의 개별공시지가에 의하여 평가함.
1) 원칙:평가일 현재 고시되어 있는 개별공시지가 적용
① 당해 연도 개별공시지가는 매년 5∼6월경 고시되나, 고시되기 이전에 상속·증여가 발생하는 경우에는 평가기준일 현재 고시되어 있는 개별공시지가를 적용하여 평가한다(상증령 §50 ⑥).
② 증여일과 개별공시지가의 고시일이 같은 날이면 새로운 개별공시지가에 의하여 평가한다(재삼 46014－35, 1999.1.7.).
2) 예외:납세자에게 유리한 경우 당해 연도 고시된 개별공시지가를 적용
토지의 증여당시에는 당해 연도의 개별공시지가가 고시되지 아니하였다가 증여 이후에 비로소 공시기준일을 같은 해 1.1.로 한 개별공시지가가 고시되었다고 하더라도, 증여당시 고시되어 있던 전년도 개별공시지가보다는 당해 연도의 개별공시지가가 증여당시 토지의 현황을 더 적정하게 반영하여 시가에 근접한 것이라고 보아야 하므로, 개별공시지가가 납세자에게 유리하게 낮아진 경우에는 당연히 증여 이후 고시된 당해 연도의 개별공시지가를 기준으로 하여 증여토지의 가액을 평가하여야 한다(대법원 96누4411, 1996.8.23.).
5－4. 분할 또는 합병 전후 해당 토지의 지목변경 및 이용상태 등으로 보아 종전의 개별공시지가를 적용하는 것이 합리적이라고 인정되는 경우에는 다음 각 호의 방법에 의함(상증집행기준 61－50－2 ②).
① 분할된 토지:분할 전 토지에 대한 개별공시지가에 의한다.
② 합병된 토지:합병 전 토지에 대한 각 개별공시지가의 합계액을 총면적으로 나눈 금액에 의한다(서면4팀－932, 2005.6.13.).
③ 토지의 형질변경 또는 용도변경으로 평가기준일 현재 고시되어 있는 개별공시지가를 적용하는 것이 불합리하다고 인정되는 경우에는 개별공시지가가 없는 토지의 평가방법을 준용하여 평가한다(상증집행기준 61－50－2 ①; 서면4팀－1754, 2005.9.27.).
④ 토지를 분할하여 일부를 증여받은 경우 분할 후 각필지의 지목 등이 분할 전과 동일할 때에는 토지를 분할하기 전의 개별공시지가를 기준으로 평가하나, 토지 중 건물이 있는 부분만 분할하여 증여받은 경우에는 개별공시지가가 없는 것으로 보아 평가한다(재산상속 46014－74, 2000.1.18.; 재삼 46014－2382, 1998.12.5.).
5－5. 주택의 부수토지의 보충적 평가
① 부수토지에 대하여 개별공시지가를 결정·고시하지 아니한 경우 전년도 개별공시지가로 안분하는 것이다(서면4팀－1462, 2007.5.2.).
② 신축·분양 중인 부수토지를 증여한 경우 부동산을 취득할 수 있는 권리의 증여로 보는 것이며, 증여일까지 불입한 금액과 증여일 현재의 프리미엄을 합한 금액으로 평가하는 것이다(서면4팀－1746, 2007.5.29.).
③ 개별주택가격이 공시된 경우 건물기준시가와 개별공시지가로 안분하여 주택의 가액 및 토지의 가액을 산정하는 것이다(서면4팀－1830, 2005.10.6.; 서울고법 2006누27122, 2007.5.31.).
④ 개별주택가격이 공시되기 전에 취득한 주택으로써 그 부수토지와 건물의 취득시기가 다른 경우 자산별 취득당시의 기준시가는 소득세법 시행령 제164조 제7항의 규정에서 정한 방법으로 계산한 당해 주택의 취득당시의 기준시가를 자산별 취득당시의 소득세법 제99조 제1항 제1호 가목 및 나목의 가액에 의하여 안분계산한 금액으로 한다(재산세과－371, 2009.10.5.).
5－6. 지상권이 설정된 토지의 보충적 평가
① 타인의 지상권이 설정된 토지의 가액은 시가에 의하되, 시가가 확인되지 않을 때에는 개별공시지가에 의한다(재삼 46014－2826, 1996.12.19.).
② 개별공시지가 산정시 도시계획시설인 도시철도가 반영된 것은 결국 도시철도와 관련한 지상권 평가액이 반영된 것이므로 상속재산 평가시 지상권 평가액을 차감하면 이중으로 차감하는 결과가 되므로 차감하지 아니한다(조심 2008서2819, 2008.10.29.).
③ 개별공시지가를 산정함에 있어 지상권 설정상황을 반영하였는지 회신 여부에 따라 반영이 되지 않은 가액이라면 지상권 권리에 상당하는 가액(상증법 §61, 상증령 §51, 상증칙 §16)을 차감하여 평가하여야 한다(국심 2003서3869, 2004.4.28.).
*지상권 평가에 대하여는 지상권 평가편을 참고하기 바람.
5－7. 토지의 형질이 변경되어 평가기준일 현재 고시되어 있는 개별공시지가를 적용하는 것이 불합리하다고 인정되는 경우에는 개별공시지가가 없는 토지의 평가방법을 중용하여 평가함(상증통 61－50…1).
쟁점토지와 연접하고 있고, 상속개시 전에 쟁점토지와 합필되었고 동 토지상에 건물이 준공된 사실로 보아 토지의 이용상황과 특성이 유사한 쟁점외토지의 개별공시지가를 조정률 100%로 하여 상속재산가액을 산정한 처분은 정당하다(국심 2001중223, 2001.7.26.).
5－8. 토지 위에 생림하고 있는 미등기 수목은 토지의 구성부분으로써 토지의 일부로 간주되어야 함(대법원 2006두7294, 2006.9.4.).
5－9. 사실상 군사시설이 있는 토지는 군사시설보호구역으로 지정된 토지들과 같은 배율방법으로 평가하여야 함(서울고등법원 94구34625, 1996.9.19.).
5－10. 모번지의 토지와 위치·면적이 유사하더라도 증여일 전후 3개월을 초과하므로 매매사례가액을 적용할 수 없고 개별공시지가로 평가한 처분은 정당함(조심 2009중197, 2009.2.26.).
5－11. 시가가 없는 경우 장부가액으로 할 수 없고 기준시가로 평가함(감심 2003－0185, 2003.12.16.).
그러나 비상장법인의 순자산가액을 계산할 때에는 장부가액과 기준시가 중 큰 금액으로 평가한다(2004.1.1. 이후 적용, 상증령 §55, 2004.10.5.; 재산세과－715, 2009.11.12.).
5－12. 일부는 현금으로 일부는 몇 년 후의 약속어음으로 받은 경우에는 계약당시의 현재가치로 평가한 금액(대법원 93누2025, 1993.7.27.)
*계약당시의 현재가치로 평가한 금액은 다음과 같이 정기예금이자율로 하는 것이 타당하다고 판단됨:약속어음금액 / (1＋정기예금이자율) n
*n:경과연수임.
5－13. 토지의 사적소유를 인정하지 않는 국가의 토지사용권의 시가평가
홍콩의 토지제도는 토지의 사적소유를 인정하지 아니하고 임대차계약에 의한 사용권을 부여하고 있는 사실, 홍콩과학기술원은 산업단지 내 토지를 개발·관리하면서 불특정다수인을 상대로 그 토지사용권의 가격을 고시하고 그 고시가격에 따라 임대차계약을 체결한 사실로 보아 고시가격을 시가로 볼 수 있다(대법원 2007두17892, 2010.2.11.).
5－14. 개별공시가격이 없는 토지 등에 대한 특례
개별공시지가 등 공시가격이 없는 토지, 주택 등에 대하여는 개별공시지가 또는 개별주택가격이 공시되지 아니한 경우에는 시장·군수 또는 구청장이 국토교통부장관이 제공한 토지가격비준표 또는 주택가격비준표를 사용하여 산정한 가액으로 하고, 공동주택가격이 공시되지 아니한 경우에는 지역별ㆍ단지별ㆍ면적별ㆍ층별 특성 및 거래가격 등을 고려하여 행정자치부장관이 정하는 기준에 따라 시장·군수가 산정한 가액으로 한다(지법 §4).
나. 건물의 보충적 평가
➊ 일반건물의 보충적 평가는 기준시가를 적용함.
건물(토지와 건물의 가액을 일괄하여 산정·고시한 공동주택·상업용 건물·개별주택가격이 공시된 주택은 제외)에 대한 기준시가는 상속세 및 증여세법 제61조 및 상속세 및 증여세법 시행령 제50조 및 제51조에 의하여 건물의 신축가격·구조·용도·위치·신축연도 등을 참작하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액을 적용한다.
☞건물에 대한 보충적 평가방법의 조회:국세청 홈페이지(www.nts.go.kr)에서 볼 수 있음.
➋ 일반건물의 기준시가 산정방법
건물에 대한 기준시가에는 건물가격만이 포함되며, 건물부속 토지가격과 영업권 등 각종 권리의 가액은 이에 포함되지 아니하는 것으로 한다.
*경과연수별 잔가율:증축된 건물인 경우 신축연도는 증축일이 속하는 연도 적용(서면4팀－845, 2007.3.12.)
*조정률:서면4팀－876, 2007.3.14. 참고
※연도별 고시된 건물신축가격기준액(㎡당)
•(전)국세청 심사과(5년 근무)
감사과(7년 근무), 재산세과
국제조세과(본청 근무)
•역삼 법인세과장 등 국세청 근무 36년
•(현)서울시립대학교
세무전문대학원 조세쟁송과정 강사
•저서:•‘세무조사시 거래유형별 부당행위
계산 부인’ ‘상속·증여세 실무’
•‘불복과 부당행위 계산부인’
-세무조사 및 컨설팅 사례 중심
(2015년 11월 발간)
