후발적 경정청구의 취지는 “납세의무 성립 후 일정한 사유의 발생으로
과세표준 및 세액의 산정기초에 변동이 생길 경우 사실 증명을 통해
감액을 청구할 수 있도록 해 납세자의 권리구제를 확대”하는데 있다.
(대법원 2011.7.28. 선고 2009두22379 판결등)
1. 사건 개요
가. 이 사건 처분의 경위
원고들은 2008.11.5. 주식회사 A사(이하 ‘A사’)에게 자신들이 각 1/2지분씩 소유한 대지 및 지상 건물(이하 ‘이 사건 부동산’)을 양도한 뒤 전체 양도가액을 35억원으로 하여 양도소득세를 신고 및 납부하였다. 이에 피고는 2012.1.2. 원고들에 대하여 이 사건 부동산의 양도가액이 임대차보증금 3억 3000만원을 포함한 38억 3000만원임을 전제로 세액을 다시 계산하여 원고들에 대하여 2008년 귀속 양도소득세를 추가 납부하도록 각 경정·고지하는 부과처분을 하였다(이하 ‘이 사건 최초처분’).
한편 A사는 2014.12.1. 원고들을 상대로 이 사건 부동산에 대한 매매계약에서 양도가액을 35억원으로 정하고 이를 모두 지급하였음에도 불구하고 원고들이 양도가액을 38억 3,000만원이라고 주장하면서 추가로 그 지급을 구하고 있다는 이유로 서울중앙지방법원에 채무부존재확인소송을 제기하였다.
위 법원은 2015.4.23. 위 매매계약에 따른 이 사건 부동산의 양도가액은 35억원이고, 매수인인 A사가 매도인인 원고들에게 위 양도가액 35억원을 모두 지급하였으므로 A사와 원고들 사이에 체결된 위 매매계약에 기한 A사의 매매대금 지급채무는 존재하지 아니한다는 판결을 선고하였고, 이 판결은 2015.5.16. 확정되었다(이하 ‘이 사건 민사판결’).
원고들은 2015.5.22. 피고에 대하여 이 사건 민사판결의 확정을 이유로 2008년 귀속 양도소득세의 경정을 청구하였고, 피고는 2015.7.28. 원고들의 위 경정청구를 거부하였다(이하 ‘이 사건 거부처분’).
나. 원심 판결
제1심과 항소심은 후발적 경정청구제도의 취지를 고려하면 국세기본법 제45조의2 제2항 제1호의 판결 등에 의하여 다른 것으로 확정됨으로써 좥거래 또는 행위가 변경되는 것은 당초의 신고나 과세처분 당시에는 존재하지 아니하였던 후발적 사유를 원인으로 하는 것으로 보아야 한다좦고 전제한 뒤, 이 사건 최초처분에서의 양도소득 과세표준 및 세액은 처음부터 세법에 따라 신고할 과세표준 및 세액을 초과하였으므로 원고들로서는 국세기본법 제45조의2 제1항 제1호에 따라 이 사건 최초처분에 대해 통상의 경정청구를 할 수 있었음에도 그 기간 도과 후에 이 사건 민사판결이 확정되었음을 이유로 후발적 경정청구를 한 것으로 보았다.
이를 근거로 처음부터 존재하던 사유(원시적 사유)를 이유로 한 통상의 경정청구 외에 후발적 경정청구까지 허용하면, 원시적 사유임에도 소송을 통해 후발적 경정청구사유로 바꾸는 방법으로 통상의 경정청구 제척기간 만료 후에도 후발적 경정청구를 할 수 있게 되어 통상의 경정청구기간과 쟁송기간을 제한한 입법취지나 후발적 경정청구 제도의 입법취지에 반한다고 판단하였다. 또한, 이 사건 민사판결은 원래 양도가액이 35억원인데 이를 모두 지급하였다는 내용이므로 거래 또는 행위 등이 판결에 의하여 다른 것으로 확정된 경우로 볼 수도 없다는 이유로 원고들의 청구를 기각하였다.
2. 대상판결(대법원 2017.9.7. 선고 2017두41740 판결)
대법원은 후발적 경정청구를 규정한 국세기본법의 문언내용과 입법취지 등에 비추어 보면, 최초의 신고 등에서 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등을 다른 내용의 것으로 확정하는 판결이 있는 경우라면 특별한 사정이 없는 한 법 제45조의2 제2항 제1호에서 정한 경정청구사유에 해당한다고 할 것이고, 납세의무자가 그 판결에서 확정된 내용을 법 제45조의2 제1항 각호에서 정한 통상의 경정청구사유로 다툴 수 있었다는 사정만으로 납세의무자의 정당한 후발적 경정청구가 배제되는 것은 아니라고 보았다.
당초 이 사건 부동산의 양도가액이 38억 3000만원임을 전제로 원고의 양도소득세 신고를 경정하는 이 사건 최초처분이 이루어졌으나, 그 과세표준 및 세액 산정의 기초가 된 매매거래상 양도가액의 구체적 범위에 관해 분쟁이 발생하였고, 그에 관한 소송에서 양도가액이 35억 원에 불과하다는 내용이 이 사건 민사판결에 의해 확정됨으로써, 이 사건 최초처분이 정당하게 유지될 수 없게 된 것이므로, 원고들은 후발적 경정청구를 할 수 있다고 보았다.
3. 평석
가. 경정청구 제도의 취지와 판례 동향
현행 경정청구제도가 존재하기 전에는 납세자는 기재사항에 오류, 누락 등이 있는 경우 수정신고서를 제출하는 방법으로 구제받을 수 있었으나, 그 사유가 제한적이고, 기한이 법정신고기한 후 1개월 내지 6개월로 단기인 점 때문에 권리구제에 미흡하다는 문제점이 있었다. 그리하여 1994.12.22. 국세기본법 제45조가 개정되어 감액수정신고를 폐지하는 대신, 동법 제45조의2에 경정청구를 신설하였다. 이러한 경정청구권은 납세의무자의 권리를 사후적으로 구제하는 중요한 절차적 기능을 갖게 되었다. 이후 경정청구 사유나 기간 등에 대하여 다양한 실무적인 문제가 대두되었고, 대법원은 위와 같이 경정청구 제도의 입법취지가 납세자 구제에 있음을 전제로 그에 부합하는 판결들을 선고하여 왔다.
특히 후발적 경정청구에 있어서, 이를 둔 취지는 “납세의무 성립 후 일정한 후발적 사유의 발생으로 말미암아 과세표준 및 세액의 산정기초에 변동이 생긴 경우 납세자로 하여금 그 사실을 증명하여 감액을 청구할 수 있도록 함으로써 납세자의 권리구제를 확대하려는 데 있다”고 하였다(대법원 2011.7.28. 선고 2009두22379판결 등).
그리고 후발적 사유에 의한 경정청구에 대하여 종전에는 국세 부과제척기간 내에 청구하여야 한다는 통칙 규정(국세기본법 기본통칙 45조의2-0)이 있었으나, 대법원은 제척기간 경과 후에도 경정청구를 할 수 있다는 태도를 밝혔다(대법원 2006.1.26. 선고 2005두7006판결). 이밖에도 대법원은 “납세의무 성립 후 소득의 원인이 된 채권이 회수불능이 되어 장래 그 소득이 실현될 가능성이 없게 된 것이 객관적으로 명백한 경우에 후발적 경정청구가 가능하다”고 하였고(대법원 2014.1.29. 선고 2013두18810 판결), 최근에는 “범죄수익을 얻은 후 관련 형사사건에서 몰수나 추징을 당한 경우”까지 후발적 경정청구 사유로 보는 등(대법원 2015.7.16. 선고 2014두5514 전원합의체 판결) 그 범위를 계속 넓혀가고 있다.
나. 통상적 경정청구와 후발적 경정청구의 관계
특정 사안이 후발적 경정청구 사유에 해당하면서 통상적 경정청구 사유에도 해당할 때, 어느 쪽의 경정청구를 해야 하는지에 관하여 견해의 대립이 있다. 이는 결국 각 사유에 의한 경정청구를 엄격히 분리하여볼 지, 납세자 구제를 위해 서로 보완하는 규정으로 볼 것인지의 문제이다. 후발적 경정청구는 통상적 경정청구기간이 경과한 후에도 일정한 필요가 있는 경우 납세자를 구제할 수 있는 장치를 마련해 둔 것인데, 당초 통상적 경정청구의 기회가 있었다는 이유만으로 후발적 경정청구를 배제하는 취지로 해석할 수는 없어 보인다. 제도의 본질은 납세자를 더욱 충실히 보호하는 데 있기 때문이다. 이 사건에서도 납세자가 이 사건 최초처분을 통상의 경정청구로 다툴 수 있었다는 사정만으로 후발적 경정청구를 막게 된다면, 통상적·후발적 경정청구를 엄격하게 분리하는 것에만 치중하여 납세자 권리구제에 공백을 초래하게 될 것이다. 원심판결은 이러한 견해를 취할 경우 후발적 경정청구가 남용될 것을 우려한 듯 한데, 후발적 경정청구는 ‘일정한 후발적 사유의 발생’을 요건으로 삼고 있기 때문에 이 요건 충족여부에 대한 판단을 통해 경정청구권의 남용을 충분히 억제할 수 있을 것으로 본다. 따라서 원고가 통상적 경정청구를 하지 않았더라도 후발적 경정청구를 구할 수 있다는 대상판결은 납세자 권리구제라는 경정청구 제도의 취지에 부합하는 타당한 결론이라고 생각한다.
다. 후발적 경정청구사유로서 ‘소송에 대한 판결’의 의미
국세기본법 제45조의2 제2항 1호에는 후발적 경정청구 사유에 대하여 “과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위”라고 규정하고 있는데, 이는 좁게 해석한다면 과세대상으로서 과세표준을 산출하는데 근거가 되는 것을 의미한다고 볼 수 있고, 과세요건과 직접적으로 관계되는 사실에 대한 판결이 있어야 후발적 경정청구가 가능하다는 논리로 이어질 수 있다. 그러나 납세자 권리구제라는 입법취지에 비추어보면, “거래 또는 행위”라는 문언에 매일 것이 아니라 “과세표준 및 세액의 계산 근거”에 관련되는 내용이라면 경정청구 사유가 될 수 있다고 넓게 해석함이 타당하다.
이 사건 민사판결과 같이 채무부존재확인의 소에 대하여 양도가액이 35억 원인데 이를 모두 지급하였다는 내용의 경우, 납세자인 원고 입장에서는 양도소득세 산출의 근거가 되는 양도가액이 피고의 주장(38억 3000만원)과 다르다는 점이 판결을 통해 확정된 것과 다름없으므로, 이를 ‘거래 또는 행위 등이 판결에 의하여 다른 것으로 확정된 경우’로 보아, 경정청구를 할 수 있다고 판시한 대상판결은 타당하다고 본다.
4. 맺음말
아무리 경정청구제도가 납세자의 권리구제에 그 본질이 있다고 하여도, 후발적 경정청구를 통상의 경정청구와 별도로 규정한 취지나, 통상의 경정청구의 기간 및 후발적 경정청구의 사유를 제한하는 취지에 비추어 보면, 처음부터 존재하던 사유를 이유로 한 통상적 경정청구로 다툴 수 있었음에도 후발적 경정청구까지 허용하는 것은 경정청구 제도가 예정한 보호의 범위를 넘는 것이라는 원심판결의 취지도 이해는 된다. 그러나 청구의 사유, 기간 등의 제한은 제도의 운영에 관한 사항일 뿐, 궁극적으로 경정청구 제도의 본질은 납세자 권리구제에 있음을 부인할 수 없다. 판결에서 확정된 내용을 통상의 경정청구로 다투지 않았더라도 후발적 경정청구로 다툴 수 있다는 대상판결은 납세자의 경정청구권을 두텁게 보장한다는 점에서 의미를 찾을 수 있을 것이다.
▲ 법무법인 율촌 이종혁 변호사
•2012 : 미국 University of Southern California Law School 졸업(LL.M.)
•2011 : 서울대학교 법과대학원 법학박사 수료
•2006 : 서울대학교 법과대학원 법학석사 졸업
•2004 : 사법연수원 제33기 수료
•2001 : 서울대학교 법과대학
•2000 : 제42회 사법시험 합격
<주요경력>
•2007~현재 : 법무법인 율촌 조세그룹 조세쟁송팀
•2011~2012 : Steptoe & Johnson 워싱턴D.C.
<사무소 파견근무>
•2004~2007 : 공익 법무관
<논문 및 저서>
재건축주택조합이 조합원들로부터 신탁받은 토지에 대한 취득세 과세 여부
공유물분할의 효과에 관한 연구
