- 평가방법 규정돼 있다고 창설적 영업권을 독립된 재산권으로 볼 수 없다
- "재산권 관련 민사법적 견해, 기업회계적 이론, 조세법 측면 모두 불합리"
1. 개설
증여세 상속세(이하 증여세 등이라 함)는 재산권을 이전하는 행위에 의하여 그 권리가 귀속되는 자에게 부과되는 조세이다. 그 권리의 이전이 무상으로 이루어지는 점에서는 동일하나 이전하는 행위가 당사자 간의 의사표시(계약)로 이뤄지는 경우에는 증여라고 하고 사망이라는 사건에 의하여 이뤄지는 경우를 상속이라고 한다. 이전하는 재산권이란 일반적으로는 부동산과 같은 유형재산을 말하나 특허권과 같은 무형재산을 포함하고 있다. 다만 영업권을 무형재산으로 보아 과세대상으로 삼을 수 있느냐? 하는 문제가 있으며 그 영업권을 취득함에 있어 대가를 지급하고 취득한 일반적인 영업권과 자기가 영업을 하는 과정에서 자생적이고 내재적인 가치의 증가를 일컫는 이른바 창설적 영업권(이하 창설적 영어권이라 함)으로 나누어 볼 수 있다. 특히 이 논제는 창설적 영업권을 중심으로 고찰하려고 한다.
2. 영업권의 개념
일반적인 개념으로는 “영업하는 권리”라고 말한다. 유체(유형)성이 없고 무체(무형)인 것을 하나의 재산으로 인식하여 배타적인 권리로서 보호될 때에 비로소 재산권으로 작용하는 것을 말한다. 영업권을 이해하는 데에는 민사법적 측면. 기업회계적 측면. 세법적 측면에서 검토되고 정의 되어야 한다.
1) 민사법적 측면에서 고찰
재산권이란 재산적 가치를 지닌 법률상 권리를 말한다, 즉 재산적 가치가 있고 그 가치가 법률적 권리로서 존재하여야 한다는 뜻이다. 이 경우 권리로서 존재하여야 한다고 함은 영업체 내에 무형의 내재적 재산가치를 지니고 있을 뿐만 아니라 다른 재산이나 영업조직과는 별도로 독립적이고 배타적으로 지배하여 관리하고 처분할 수 있는 법률적 권능, 즉 영업권만을 매매하거나 임대하거나 증여하는 등의 법률행위를 할 수 있을 때에 재산권으로서의 가치를 인정받는 것이다, 예를 들면 특허권 .의장권, 상표권 등이 바로 무체재산권으로서의 재산권이 되는 것이다.
그러므로 영업권이 과세 대상으로서의 재산권이 되려면 그 영업권을 독립적으로 유상취득 하는 경우에만 인정되고 영업체가 영업을 통하여 영업가치를 내재적으로 증가시킨 가치, 이른바 창설적 영업가치의 증가는 영업권으로 볼 수 없다는 것이 판례.(대법원 2017.두 57509, 2018,5,5.) 조세심판례.(조심 2014.서.1901 2014,7,17)나 학설로서 정립되어 있다는 것이다. 따라서 과세대상 영업권에 관하여 소득세법이나 법인세법과 상속.증여세법에서 그 정의를 달리할 수는 없다고 본다.
2) 회계원리적 측면에서 고찰
일반기업회계기준(11,2)에서는 자산성이 인정되는 기준을 설정하였는바 다른 재산과의 식별가능성을 요구하고 있다. 따라서 “사업결합으로 인식(평가)된다고 하더라도 다른 재산과 개별적으로 식별하여 별도로 인식하는 것이 불가능한 그 밖의 자산에서 발생하는 미래경제적 효익을 나타내는 자산일 뿐인 것은 재산권으로 볼 수 없다”고 하는 것이다. 동 기준(11,3)은 식별 가능한 경우를 다음과 같이 규정하고 있다.
첫째---자산이 분리 가능해야 한다. 즉 기업의 의도와는 무관하게 기업에서 분리하거나 분할 할 수 있고 개별적으로 또는 관련된 계약에 의하여 식별 가능한 자산이나 부채와 함께 매각, 이전, 라이센스, 임대. 교환할 수 있어야 한다.
둘째---자산이 계약상 권리 또는 법적 권리로 부터 발생하여야 한다. 즉 그 취득에 법률적 원인이 존재해야 한다는 것이다.
셋째---결과적으로 다른 재산이나 조직에 부종(附從)되어 평가되는 가치는 재산권으로서 가치를 인정할 수 없다는 것이다.
3) 조세법적 측면에서 고찰
(1) 창설적 영업권은 자산성을 부인한다.
민사법적 측면이나 회계원리와도 그 이론을 같이 하고 있기 때문이다. 즉 세법상으로 영업권이 자산성을 가지려면 그 영업권을 취득함에 있어 대가성을 지급하고 다른 재산과 독립하여 배타적으로 관리 처분 등의 법률행위를 할 수 있어야만 하는 점에서 이론적 근거를 달리하지 않는다는 것이다.
이러한 이유로 소득세법 또는 법안세법을 적용함에 있어서도 창설적 영업권은 그 자산성을 배제하여 장부상 자산으로 기록을 하더라도 이를 부인하는 것이며 따라서 그 영업권을 상각하여도 그 상각액을 손비로 인정을 하지 않는 것이다.
(2) 이중과세의 불합리성도 있다.
영업권이 발생되는 요인은 기업의 자산과 부채와 자본이 결합되어 나타난 경제가치의 창출액이라고 할 수 있는바 그 창출가치는 다시 그 자산과 부채와 자본 속에 스며들어 내재적 가치로서 존재하는 것인데 그 자산과 부채를 증여 등 가액으로 하고 다시 그 결합된 내재적 평가가치, 이른바 창설적 영업권을 별도의 재산권이라고 보아 과세 한다면 자산 등 외면적으로 나타난 재산가치와 외면적 재산가액에 스며든 내면적 재산가치에 대하여 이중으로 과세하는 결과를 초래한다는 것이다.
(3) 개인사업체는 원천적으로 영업권이 발생될 수도 없는 것이다.
영업권이 발생됐다고 함은 보이지 않는 자산이 증가 됐다는 것이고 자산이 증가 됐다고 함은 다른 한 편으로는 잉여자본이 발생했다는 것이 기업회계적 논리이다. 이 경우에 그 자산 또는 자본은 그 귀속주체인 법인과 개인에 따라서 계산 방법이 달라지는데 이를 혼동하는 데서 영업권에 관한 개념을 오해하고 있는 것이다.
법인의 자본은 개인 자산의 출자에 의하여 개인자산이 법인자산으로 소유권 변동을 일으키면서 형성되는 것이기 때문에 그 때부터 법인의 자본이 되는 것이나 개인(사업체)자본은 개인의 자산이 사업에 제공되거나 아니 제공되거나 간에 소유권의 변동이 일어나지 않는 것이며 사업자의 의사에 따라 사업체에 자산이 부족하면 그 사업체에 자산을 제공하여 사용하면 되는 것이고 반대로 사업체에 재산이 남으면 언제든지 사업자 마음대로 그 재산을 인출해 가도 소유권의 변동이 생기지 않는 것이다. 따라서 개인자본이란 사업체의 소유주체인 개인의 의사에 따라 자유로 조정되는 것이며 특정 주체(사업체)에 절대적으로 귀속되어 나타나는 것은 아니다.
예를 들면 법인은 대표이사나 임원 등이 자산을 인출해 가면 그 자산을 회수할 채권(債權)으로 인식하므로 회계상으로 자산 감소를 일으키지 않으며 만일 회수할 수없는 것이라면 증여나 급여(상여) 등으로 보아 증여세 또는 소득세로 과세될 뿐만 아니라 형사상으로도 횡령 등의 책임을 져야 하는 것이지만 개인사업체의 경우에는 자기의 재산을 자리를 옮겨 놓는 것에 부과하므로 조세법상으로나 형사상으로도 아무런 책임이 없는 것이다.
(4) 영업권의 존부는 장래에 향하여 영업의 효익에 제 공되는 것이 전제되어야 한다.
창설적 영업권은 사업체의 자산,부채 등에 부종(附從)되어 잠재가치로서 평가되는 것이므로 그 자산·부채, 혹은 영업상 계약 등의 변동(해제)에 따라 그 운명을 같이할 뿐, 독립적이며 배타적으로 관리, 쳐분할 권능이 없기 때문에 가치평가가 가능하다는 이유로 창설적 영업권이 그 영업의 효익에 제공되는 별도의 재산권으로 볼 수는 없는 것이다. 그러므로 증여나 상속의 경우에 수증자 또는 상속인이 장래에 향하여 그 사업을 계속하게 되는지, 또는 그렇지 않게 되는지 알 수 없는 상태에서 그 영업권이 영업상의 효익에 제공된다고 전제하여 불확정한 장래의 사실을 추정하여 과세하는 것은 국세기본법 제 8조의 세법해석 기준인 “세법을 해석, 적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당히 침해되지 않도록 하여야 한다"는 취지에 어긋날 뿐만 아니라 동법 제 14조의 살질과세의 원칙에도 위배된다고 보는 것이다. 유상으로 취득한 영업권에 대하여 5년간의 기간에 상각할 수 있도록 규정한 것도 바로 영업에 독립적으로 제공되는 효익이 있다고 전제한 것이다.
(5) 결론적으로 창설적 영업권은 독립된 재산권으로 볼 수 없기 때문에 그 평가방법이 규정되어 있다는 이유로 증여세 또는 상속세의 과세대상으로 삼는 것은 재산권에 관한 민사법적 견해와 기업회계적 이론 뿐만 아니라 조세법적 측면에서도 불합리하거나 위법한 해석이라고 본다.
