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“재산 소재 국가에 재산 세금평가 자료 없다면 과세관청 의뢰한 감정가액만 평가액 될 수 있어”
“재산 소재 국가에 재산 세금평가 자료 없다면 과세관청 의뢰한 감정가액만 평가액 될 수 있어”
  • 홍성대 세무사
  • 승인 2020.08.14 10:46
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홍성대 세무사

“비상장주식 평가와 세법적용”은 해외 비상장주식 평가와 세법적용(1)과 감가상각자산의 평가와 세법적용(2)으로 구성되어 있다. 이 원고는 지난 6월 “자본거래를 활용한 경영권승계”의 강의에서 논의됐던 내용을 보완하면서 국외 재산평가 관련 세법적용에서 현행 규정의 문제점을 분석하고 판단할 수 있는 점을 제시한다. 대법원(파기환송:대법원 2007두5646, 2010.01.14.) 및 서울고등법원(서울행정법원 2015구합71747, 2016.12.08.;서울고등법원2017누30360, 2017.08.11.)의 판결대로 한다면 해외 비상장주식의 평가에서 순손익가치 평가방식은 부적당한 것이 되고 순자산가치 평가방식은 적당한 것이 된다. 결국 현행 순손익가치와 순자산가치를 가중평균한 가액으로 하는 주식평가 방식에서는 부적당한 것이 된다. 현행 해외 비상장주식평가를 상속증여세법의 보충적 평가방법(상속증여세법 시행령 제54조 내지 제56조)으로 평가하는 것은 부적당한 것이 되어 재산 소재 국가에서 세금 부과목적의 재산평가 자료가 없다면 과세관청이 의뢰한 감정가액에 의한 감정평가액만이 비상장주식 평가가액이 된다. 국세청은 일관되게 재산의 소재지국에 관계없이 “최근 3년간의 순손익액”을 내국법인과 동일하게 계산하고(서면인터넷방문상담4팀-1862, 2005.10.12.), 순자산가액을 상속증여세법(제60조 내지 제65조)의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감하는 것으로 한다(상속증여세과-422, 2018.05.03.)고 하여 해외 비상장주식을 보충적 평가방법으로 하고 있다. 국세청은 위의 규정을 적용하는 것이 부적당한 경우에는 상속증여세법 시행령 제58조의3(국외 재산평가)의 규정을 적용해 평가할 수 있다고 하여 그 평가액의 정당성 여부를 일방적으로 과세관청에게만 지우고 있어 납세자 스스로는 재산평가액의 정당성 여부를 확인할 수 없게 만들고 있다. 현행 해외 현지법인의 주식평가 방식은 보충적 평가방법을 적용하는 것이 “부적당한 경우”에 한해 상속증여세법 시행령 제58조의3(재산 소재지 국가의 세금부과 목적의 평가액과 감정기관의 감정가액)을 적용한다는 것이 전부이다. 이와 같은 평가방식이라면 차라리 납세자 비용의 문제가 있겠지만 모든 해외 비상장법인의 주식평가를 감정기관의 감정평가액으로 단순화하는 것도 논쟁을 끝내는 방안이 될 것이다. 이 기회에 대기업의 해외 주식평가가 어떤 방식으로 평가되었는지를 점검해 볼 필요가 있다. 이와 같은 점검으로 국외 재산에 대한 평가방식에 문제점이 있다면 관련규정을 정비함으로써 납세자에게 일방적 책임을 요구하는 평가방식이 아닌 구체적이고 명확한 규정으로 정비돼야 한다. 현행 해외 현지법인의 주식평가 규정은 납세자에게 책임과 위험을 지우고 있으며, 이로 인해 납세자는 늘 보충적 평가방법의 불안을 안고 지내야 한다. 국세신문은 “경영권승계와 자본거래세무” 분야의 전문가인 홍성대 세무사가 분석한 “비상장주식 평가와 세법적용”의 첫 번째 순서로 “해외 비상장주식평가와 세법적용”을 연재한다(보고서의 내용과 계산 일부는 필자의 『자본거래와 세무』, 『자본거래세무 계산실무』를 참고하였음을 밝힌다).   / 편집자 주

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Ⅳ. 해외 비상장주식평가 세법적용의 문제점


1. 《판결1》과 《판결2》 적용의 문제점

(2) 순손익가치

외국에 있는 비상장법인 주식의 경우 순손익가치의 평가방식(상증령 제54조 제1항)을 그대로 적용하는 것이 “부적당한 경우”에 해당하고 부적당하지 아니하다는 점에 대한 입증책임은 과세관청에게 있음은 앞서 살펴봤다.


(3) 주식평가

비상장주식은 1주당 순손익가치와 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다(상증령 제54조 제1항). 이 규정은 국내외 법인의 비상장주식평가 모두에게 적용된다. 다만, 해외 비상장주식평가의 경우 상속증여세법의 평가방식 규정을 적용하는 것이 부적당한 경우에는 국내 비상장주식 평가방법(보충적 평가방법)을 적용할 수 없고(상증령 제58조의3), 보충적 평가방법을 적용하는 것이 부적당하지 아니하다는 점에 대한 입증책임은 과세관청에게 있다(대법원 2007두5646, 2010.01.14.).

앞에서 살펴본 바에 의하면(판결1과 판결2), 순손익가치(판결1)는 미래의 기대수익을 우리나라의 3년만기 회사채 유통수익율을 반영한 이자율에 의하여 현재가치로 할인하는 평가방식으로서 이와 같은 평가방식은 우리나라에 있는 비상장법인의 주식평가 방식에 적용된다고 할 것이므로 해외 비상장법인의 순손익가치 평가방식으로 적당하지 않다고 한 것은 분명하다.

그러나 순자산가치(판결2) 평가방식은 해외자산이 매출채권이나 재고자산, 선박·항공기·차량·기계장비가 아닌 건물, 시설물 및 구축물, 토지사용권 등이 포함되어 있다면 이와 같은 자산 종류들을 우리나라에 있는 비상장법인의 주식평가방식으로 적용하는 것은 부적당한 평가방식이 된다고 할 것인데(판결1과 판결3에 의하면), 그럼에도 《판결2》의 평가방식이 해외 비상장법인의 순자산가치 평가방식으로도 적당하다고 볼 수 있을지 의문이 든다. 결론적으로 해외 비상장법인의 주식을 평가함에 있어 《판결2》에 의해 보충적 평가방법이 해외 비상장법인의 순자산가치 평가방식으로도 적당하다고 볼 수 있다고 하더라도, 《판결1》이 보충적 평가방법이 해외 비상장법인의 순손익가치 평가 방식으로는 적당하다고 보지 않고 있으므로 순손익가치와 순자산가치를 가중평균한 가액으로 하는 현행의 주식평가방법에서는 결국 부적당한 것이 된다.

 

2. 국외재산 평가규정(상증령 제58조의 3) 적용의 문제점

외국에 있는 상속 또는 증여재산의 평가는 상속증여세법(제60조 내지 제65조)의 규정을 적용하는 것이 부적당한 경우에는 당해 재산이 소재하는 국가에서 양도소득세·상속세 또는 증여세 등의 부과목적으로 평가한 가액을 평가액으로 하고, 이러한 평가액이 없는 경우에는 세무서장이 2이상의 국내 또는 외국의 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액을 참작해 평가한 가액에 의한다(상증령 제58조의3). 현행 국외재산 평가방식은 재산 소재국에서 세금부과 목적의 재산평가 자료가 없다면 세무서장이 의뢰한 감정가액에 의할 수밖에 없다.

이와 같은 국외재산에 대한 평가방식은 사실상 납세자에게 모든 성실의 의무를 지우면서도 납세자 스스로는 과세표준을 정할 수 없게 한다. 납세자로서는 성실의 의무를 다하고 싶어도 할 수 있는 방법이 없다. 결국 이 규정은 불성실한 납세자를 만들게 되어 납세자의 성실성 추정 원칙에도 반하고(국기법 제81조의6 제3항), 세법의 해석·적용에 있어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 한다(국기법 제18조)는 규정에도 반하는 것이 된다. 국외재산에 대한 현행의 평가방식은 우리의 상속증여세에 대한 납세의무확정은 과세표준과 세액을 정부가 결정하는 때에 확정된다는 정부부과과세제도(국기법 제22조 제3항)의 틀에서 상속증여세법의 과세체계를 적절히 정비하지 못한 결과라고 볼 수 있을 것이다.

대법원은 보충적 평가방법은 원칙적으로 우리나라에 있는 비상장법인의 주식을 적용대상으로 하고 있으므로 해외 비상장법인의 주식평가를 보충적 평가방법으로 평가하는 것이 부적당하지 아니한 때에 한하여 보충적 평가방법을 적용할 수 있고, 보충적 평가방법을 적용하는 것이 부적당하지 아니하다는 점에 대한 입증책임은 과세관청에게 있다고 하여 납세자의 입증책임을 면하고 과세관청에게 입증책임을 지우고 있다. 그럼에도 불구하고 납세자가 해외 비상장주식을 보충적 평가방법으로 평가해 과세표준을 신고한 경우라고 하더라도 과세관청이 감정기관에 의뢰한 감정평가액으로 평가한 가액이 과세표준이 된다. 납세자는 구체적인 과세요건 사실 인정을 하고 이에 대해 세법적용을 함으로써 조세채무(최명근, 세법학 총론)를 확정하려 해도 할 수 없는 것이 되고 과세관청으로서는 감정평가로 입증책임을 다한 것이 된다. 납세자로서는 해외 비상장주식의 평가가액의 확정을 과세관청의 처분만을 바라볼 뿐이다.

 

Ⅴ. 논점의 결론

이상 살펴본 바에 의하면 상속증여세법 시행령 제54조(비상장주식의 평가), 제55조(순자가액 계산방법), 제56조(1주당 최근 3년간 순손익액 계산방법)는 원칙적으로 우리나라에 있는 비상장법인의 주식을 적용대상으로 한다고 볼 수 있다(일부 매출채권이나 재고자산, 선박·항공기·차량·기계장비 등을 제외한다). 현행 상속증여세법 시행령 제54조 내지 제56조의 비상장주식평가 방식은 국외재산에 대한 평가방식 적용에 있어서는 부적당한 경우에 해당한다고 했다. 따라서 상속증여세법 시행령 제58조의3의 규정은 오로지 해외 비상장주식평가 방식인 것이 되고, 재산 소재국가에서 세금 부과목적의 재산평가 자료가 없다면 과세관청이 의뢰한 감정가액만이 재산의 평가액이 될 수 있다.

(1) 납세자가 재산 소재국가에서 양도소득·상속세·증여세 부과목적의 재산평가액 자료를 취득할 수도 없으므로 세금 부과목적의 재산평가가액으로 신고하는 것은 현실적으로 불가능하다.

또한 납세자로서는 《판결2(순자산가치로만 평가하는 경우)》의 평가방식이 현행의 순자산가치 평가방식에 적용가능하다고 하더라도, 《판결1(순손익가치로만 평가하는 경우)》에 의해 순손익가치의 평가방식이 상속증여세법 시행령 제58조의3에서 말하는 “부적당한 경우”에 해당하므로 보충적 평가방법 자체가 부적당한 경우에 해당되어 보충적 평가방법으로도 신고할 수 없다. 여기에 《판결3》을 추가해서 적용하면 현행 해외 주식평가방식으로는 보충적 평가방법이 부적당하다는 것은 명확하다고 할 것이다.

 

(2) 대법원은 해외 주식평가에 있어 보충적 평가방법을 적용하는 것이 부적당하지 아니하다는 점에 대한 입증책임은 과세관청에게 있다고 하여 납세자의 입증책임을 면하고 과세관청에게 입증책임을 지우고 있다. 대법원이 말하는 과세관청의 입증책임을 납세자가 보충적 평가방법을 적용한 경우를 “보충적 평가방법”에 한정한 것으로 본다면 납세자가 보충적 평가방법의 위험을 회피하기 위한 방법으로 보충적 평가방법이 아닌 다른 방법, 즉 납세자 스스로 감정기관이나 재산 소재국의 공인된 기관(해외 현지법인 소재국가의 회계기관 등)에 의한 평가액의 경우 그 평가액을 상속증여세법 시행령 제58조의3 제2항의 평가액으로 볼 수도 있을 것이다.

그런데 재산 소재국의 공인된 기관의 평가액은 양도소득·상속세·증여세 부과목적의 평가액이 아니며, 납세자 스스로 감정기관에 의뢰한 감정평가액은 과세관청이 의뢰한 감정평가액이 될 수 없다. 법원(부산지방법원 2011구합1338, 2012.01.12.)은 홍콩의 인지세법상의 평가액은 상속증여세법 시행령 제58조의3 제1항에서 규정하고 있는 양도소득세·소득세 또는 증여세의 부과목적으로 평가한 가액으로 볼 수 없고, 또 양도소득세·소득세 또는 증여세와 같이 주식의 객관적인 가치인 시가를 기준으로 부과하는 조세부과를 목적으로 평가한 가액으로도 볼 수 없다고 했다.

 

(3) 결국 납세자로서는 현행 규정상 어떠한 방법으로도 해외 비상장주식의 평가액을 스스로 확정할 수 있는 방법이 없는 것이 되고 과세관청의 처분을 지켜볼 수밖에 없게 된다. 대법원은 보충적 평가방법을 그대로 적용하는 것이 부적당하지 아니한 때에 한하여 보충적 평가방법을 적용할 수 있고, 부적당하지 아니하다는 점에 대한 입증책임은 과세관청에게 있다고 했다.

이 판결을 실무에서 다음과 같이 적용해 볼 수 있을 것이다. 예를 들면, 순자산가치(자산 - 부채)의 평가는 해외현지법인 재무상황표의 요약대차대조표의 토지(토지사용권) 및 건축물에 대해서는 재산 소재국의 공인된 기관의 평가액을 기초로 하고(토지사용권과 건축물의 평가 이유는 토지사용권은 우리나라 법제도에 존재하지 않는 권리이므로 상속증여세법상 이를 평가할 방법이 없기도 하지만, 이들 자산은 소재지 국가의 평가와 장부가액의 차이가 크게 발생할 경우가 있다. 그러나 기타의 자산과 부채는 차이가 없거나 그 차이가 미미하다), 순손익가치는 요약손익계산서를 기초로 하여 보충적 평가방법으로 평가하는 방식이다.

이와 같은 평가방식에서 평가된 해외 비상장주식평가를 과세관청이 부인하기 위해서는 부적당하지 아니한 점을 과세관청이 입증을 해야 한다. 이 경우 순자산가치의 보충적 평가방법은 해당 재산 소재국 감정기관의 감정평가액은 아니나 공인된 기관의 평가이므로 이를 부인의 근거로 삼기에는 부족하다고 할 것이나, 순손익가치의 보충적 평가방법은 부적당한 것이 분명하다(보충적 평가방법의 1주당 순손익가치는 위법하다. 파기환송심, 대전고등법원 2010누359, 2011.09.08.). 이와 같은 평가방식의 결론은 부적당한 것이 된다. 납세자의 이와 같은 평가방식(공인된 기관의 자산평가와 요약손익계산서를 기초로 한 평가방식)은 위험부담을 적게 하려는 방법인데, 결국 이와 같은 평가방식은 적당한 비상장주식 평가가액이 얼마가 되어야 하는지를 과세관청이 제시해야 하는 문제가 따르게 된다.

 

(4) 현행 해외 현지법인의 주식평가방식은 보충적 평가방법을 적용하는 것이 “부적당한 경우”에 한해 상속증여세법 시행령 제58조의3(재산 소재지 국가의 세금부과 목적의 평가액과 감정기관의 감정가액)을 적용한다는 것이 전부이다. 국내 비상주식의 평가방식은 평가에 고려할 요소를 세부적으로 반영하는 구체적인 평가방식이다.

이와 같은 평가요소가 해외 현지법인의 주식평가방식에 없다는 것도 논쟁이 되는 이유가 된다. 차라리 납세자 비용의 문제가 있겠지만 모든 해외 비상장법인의 주식평가를 감정기관의 감정평가액으로 단순화하는 것도 논쟁을 끝내는 방안이 될 것이다.

이 기회에 대기업의 해외주식평가가 어떤 방식으로 평가되었는지를 점검해 볼 필요가 있다. 이와 같은 점검으로 국외재산에 대한 평가방식에 문제점이 있다면 관련규정을 정비함으로써 납세자에게 일방적 책임을 요구하는 평가방식이 아닌 구체적이고 명확한 규정으로 정비돼야 한다. 현행 해외 현지법인의 주식평가규정은 납세자에게 책임과 위험을 지우고 있으며, 이로 인해 납세자는 늘 보충적 평가방법의 불안을 안고 지내야 한다.

 

 


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