정당한 세액을 산출할 수 없는 경우에는 과세처분 전부를 취소할 수밖에 없어
외국법인의 보다 본질적이고 핵심적인 업무가 국외에서 이루어져도 국내에 고정사업장이 있다고 볼 수 있어
국내 고정사업장에 귀속되는 수입금액을 구별하여 산정하지 않은 채 이루어진 부과처분은 위법
- 대법원 2020. 6. 25. 선고 2017두72935 판결 -
●요약
한-필리핀 조세조약에 따르면 필리핀 법인이 얻은 이윤이 국내에서 과세되기 위해서는 필리핀 법인이 국내 고정사업장을 통해 사업을 영위하고 국내사업장의 귀속소득에 해당해야 한다.
위 조세조약에 의하면, 국내에 필리핀 법인의 고정사업장이 존재한다고 하기 위해서는 필리핀 법인이 처분권한 또는 사용권한을 가지는 국내의 건물, 시설 또는 장치 등의 사업상의 고정된 장소를 통해 필리핀 법인의 직원 또는 그 지시를 받는 자가 예비적이거나 보조적인 사업활동이 아닌 본질적이고 중요한 사업활동을 수행해야 한다. 여기서 본질적이고 중요한 사업활동인지 여부는 그 사업활동의 성격과 규모, 전체 사업활동에서 차지하는 비중과 역할 등을 종합적으로 고려해 판단하게 된다.
대상판결은 중요하고 본질적인 사업활동의 판단기준으로 국내 사업활동이 전체 사업활동에서 차지하는 비중을 고려하는 종래의 비교법에 따른 기준을 유지하면서도 국내외 사업활동 중에서도 ‘본질적이고 핵심적인 업무’의 정도를 구분할 수 있다고 봤다. 이에 따라, 필리핀 법인의 본질적이고 핵심적인 업무가 국외에서 이루어지는 경우에도 국내에 고정사업장을 인정했다는 점에 의의가 있다. 다만 국내 고정사업장을 인정하는 경우에도 국내 고정사업장에 귀속되는 이윤 산정은 고정사업장과의 실질적 관련성(귀속 여부) 그 자체로 과세요건인 이상 입증책임의 법리에 따라 과세관청이 부담해야 한다. 대법원이 정당한 세액을 산출할 아무런 자료가 없다면 과세처분 전체를 취소할 수밖에 없다고 판단한 점은 법리적으로 타당하다.
1. 사실관계
필리핀 법인인 원고는 국내에서 외국인 전용 카지노를 운영하는 원고보조참가인과 원고가 원고보조참가인에게 카지노 이용고객(이하 “정켓”)을 모집·알선하여 주고 원고보조참가인으로부터 고객이 잃은 돈의 70%를 모집수수료로 지급받기로 하는 이른바 정켓 계약(이하 “이 사건 계약”)을 체결했다.
원고는 이 사건 계약에 따라 한국을 제외한 아시아 전지역을 대상으로 정켓을 모집했는데 이는 원고가 국외에서 하는 구체적 활동 중 핵심적인 것이었다. 그 외에도 원고는 모집한 정켓들이 한국으로 출국하기 전에 원고보조참가인의 영업장에서 게임을 할 수 있도록 정켓들로부터 원고 등의 해외계좌로 자금을 받아 원고보조참가인의 홍콩 계좌로 송금하고, 정켓들과의 정산업무와 향후 고객유치를 위한 고객관리 업무 등을 수행했다.
원고는 국내에서 원고보조참가인의 영업장 내 사무실(이하 “이 사건 사무실”)에 직원들을 두고 원고가 모집한 정켓들에게 칩을 제공하거나 원고보조참가인이 운영하는 롤링게임에서 발생한 매출액을 확인하기도 했고, 위 정켓들에 대한 항공권 예약 및 탑승안내 업무 등을 수행했다.
원고는 위와 같은 업무에 대한 대가로 원고보조참가인으로부터 모집수수료(이하 “이 사건 모집수수료”)를 지급받았으나, 이에 관하여 세금을 신고·납부하지 않았다. 이에 대해 피고는 원고가 이 사건 사무실을 개설하여 카지노 이용고객의 모집·게임지원, 게임비 공동정산 등의 활동을 했다고 보아 이를 원고의 국내 고정사업장으로 판단한 후 이 사건 모집수수료 전액에서 부가가치세를 제외한 금액 전부를 원고의 고정사업장에 귀속되는 수입금액이라고 전제하여 법인세 및 부가가치세 부과처분(이하 통틀어 “이 사건 처분”)을 했다.
2. 쟁점의 정리
이 사건은 이 사건 사무실이 원고의 국내 고정사업장으로 인정될 수 있는 지 여부 및 국내 고정사업장에 귀속되는 이윤 산정에 대한 입증책임 등이 쟁점이 된 사안이다.
3. 판결의 요지
대상판결은 환송 전 원심판결에 대한 대법원 환송판결 후 다시 내려진 원심판결에 피고가 재차 상고한 데 따른 것이다. 이하에서는 법원의 판단이 엇갈린 환송 전 원심판결, 환송판결, 환송 후 원심판결 그리고 대상판결의 요지를 각각 살펴본다.
가. 환송 전 원심판결
환송 전 원심판결(서울고등법원 2015.8.20. 선고 2014누51052 판결)은 이 사건 사무실은 필리핀 법인인 원고가 ‘처분권한 또는 사용권한’을 가지는 국내의 ‘사업상의 고정된 장소’라고 할 수는 있으나, 원고의 ‘국내 고정사업장’으로 인정될 수 없다고 판단했다. 그 이유는 이 사건 계약에 따라 원고가 원고보조참가인에게 제공하는 용역의 핵심적인 부분은 정켓들을 모집해 원고보조참가인의 카지노 영업장에서 롤링게임을 할 수 있도록 보내주는 것인데 원고가 정켓들을 모집하는 과정에서 실질적인 모집업무는 거의 해외에 있는 수많은 하위 정켓업자들을 통해 이루어지고 있고, 정켓들을 지속적으로 모집하기 위한 고객관리도 해외에서 이루어지고 있어 원고의 거의 모든 본질적, 핵심적 업무는 해외에서 이루어지고 있으며, 그 비용도 대부분 해외에서 지출되고 있는 점 등을 근거로 원고의 국내 처리업무는 ‘예비적이거나 보조적인 사업활동’에 불과하다고 판단했다.
나. 환송판결
그러나 환송판결(대법원 2016.7.14. 선고 2015두51415 판결)은 위 환송 전 원심의 판단을 배척하고, 이 사건 사무실은 원고의 ‘국내 고정사업장’이라고 판단했다. 원고가 제공하는 용역은 정켓들이 카지노에서 게임을 하도록 각종 편의를 제공하는 것을 포함하고 있고, 정켓들을 상대로 수행한 칩 교환업무는 사업활동 중 의미있는 비중을 차지한다고 볼 수 있으므로 원고의 직원들이 카지노 내 사무실에서 수행한 활동은 본질적이고 중요한 사업활동에 해당한다고 보아 이 사건 사무실은 국내 고정사업장에 해당한다고 판단했다.
다. 환송 후 원심판결
환송 후 원심판결(서울고등법원 2017.10.20. 선고 2016누56051 판결)은 환송판결의 결론과 마찬가지로 이 사건 사무실이 원고의 국내 고정사업장에 해당한다고 전제하고, 국내 고정사업장이 있는 원고는 국내에서 납세의무를 부담한다고 보았다. 그러나 다음의 점을 근거로 이 사건 처분 전부를 취소했다.
① 피고는 원고의 국내 고정사업장에 귀속되는 수입금액을 구별해 산정하지 않은 채 원고가 원고보조참가인으로부터 받은 모집수수료에서 부가가치세를 제외한 금액 전부를 원고의 국내 고정사업장에 귀속되는 수입금액으로 전제하여 부과했으므로, 이 사건 각 처분 중 법인세 부분은 위법하다.
② 이 사건 계약에 의한 원고의 보다 본질적이고 핵심적인 업무는 국외에서 이루어지고 있으므로, 원고의 국내 고정사업장은 적어도 국외에서 이루어지는 원고의 정켓 모집, 프론트머니 징수 및 송부 등과 관련된 용역 제공에 대해서는 부가가치세 납부의무가 있다고 보기 어렵고, 이는 원고의 직원들이 이 사건 사무실에서 수행하는 활동이 원고의 본질적이고 중요한 사업활동에 해당한다고 하더라도 마찬가지라 할 것이다.
따라서 원고가 원고보조참가인으로부터 받은 모집수수료 전부에 대해 부가가치세 납부의무가 있음을 전제로 한 이 사건 각 처분 중 부가가치세 부분은 위법하다.
라. 대상판결
대상판결은 필리핀 법인이 대한민국 내 고정사업장을 통해 사업을 영위하는 경우에는 고정사업장이 필리핀 법인과 독립하여 거래하는 별개의 분리된 기업으로서 얻었을 이윤만이 고정사업장에 귀속되어 대한민국에서 과세될 수 있고(독립기업의 원칙), 이와 같이 고정사업장에 귀속되는 이윤에 관해서는 과세관청이 증명책임을 부담한다고 전제한 다음, 이 사건에서 정당한 세액을 산출할 아무런 자료가 없으므로 이 사건 처분 전부를 취소한 환송 후 원심은 정당하다고 판단했다.
4. 평석
가. 외국법인의 국내 고정사업장의 의미
대한민국과 필리핀공화국 간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약(이하 “이 사건 조세조약”) 제5조는 제1항에서 “본 협약의 목적상 ‘고정사업장’이라 함은 기업의 사업이 전적으로 또는 부분적으로 영위되는 사업상의 고정된 장소를 의미한다”고 하는 한편, 제4항에서 “본 조 전 제항의 규정에 불구하고 ‘고정사업장’은 다음을 포함하지 아니하는 것으로 간주된다”고 하면서, (마)목에서 ‘그 기업을 위한 예비적이거나 보조적인 성격을 가지는 여타활동의 수행만을 목적으로 한 고정된 사업장소의 유지’를 들고 있고, (바)목에서는 ‘(가)에서 (마)까지의 세항에서 언급된 활동의 복합된 활동만을 위한 고정된 사업장소의 보유. 다만, 그러한 복합으로 인한 고정된 사업장소의 전반적인 활동이 예비적이거나 보조적인 성격을 가져야 한다’라고 하고 있다.
즉, 국내에 필리핀 법인의 고정사업장이 존재한다고 하기 위해서는 필리핀법인이 처분권한 또는 사용권한을 가지는 국내의 건물, 시설 또는 장치 등의 사업상의 고정된 장소를 통해 필리핀 법인의 직원 또는 그 지시를 받는 자가 예비적이거나 보조적인 사업활동이 아닌 본질적이고 중요한 사업활동을 수행하는 경우에 해당해야 하고, 여기서 본질적이고 중요한 사업활동인지 여부는 그 사업활동의 성격과 규모, 전체 사업활동에서 차지하는 비중과 역할 등을 종합적으로 고려해 판단하게 된다(대법원이 2011.4.28. 선고 2009두19229 판결 등).
대법원이 이 사건 사무실을 국내 고정사업장이라고 판단한 것은 정켓 모집계약 내용 중에는 홀리데이가 정켓들을 위해 한국 내 카지노 게임에 관한 편의를 제공하는 것이 포함되고, 카지노 매출은 곧 바로 홀리데이의 수수료로 연동되며, 홀리데이 사무실 직원이 정켓들에게 게임 편의를 제공해 주는 것은 홀리데이의 사업에 직접적으로 필요할 뿐만 아니라, 홀리데이 사무실 직원이 정켓들의 예치 자금으로 정켓들에게 카지노 칩을 제공하는 것은 홀리데이 사업활동에서 의미 있는 비중을 차지한다는 점을 근거로 했다.
다만, 대상판결은 원고의 직원들이 이 사건 사무실에서 수행하는 활동이 원고의 본질적이고 중요한 사업활동이라고 보아 이 사건 사무실을 원고의 국내 고정사업장으로 인정하면서도 “원고의 보다 본질적이고 핵심적인 업무는 국외에서 이루어지고 있고, 그 비용도 대부분 국외에서 지출되고 있다”고 판단했다.
그런데 종래 대법원 판결의 중요하고 본질적인 업무 판단기준인 비교법에 따르면, 홀리데이 사업의 성패는 지불능력 있는 정켓을 얼마나 모집하느냐에 달려 있고, 홀리데이의 원고에 대한 용역 중 핵심은 정켓 유치 및 게임 자금 유치로서, 이러한 사업 활동은 해외에서 이루어지고 그 비용 대부분 역시 해외에서 지출되고 오히려 홀리데이 한국 사무실의 업무는 칩 교환업무와 호텔/공항/카지노/식당 등 안내업무로서 보조적 활동라고 볼 여지가 있다는 점에서 모객 용역이 국외에서 이루어진다고 본 환송 전 원심판결이 보다 자연스럽고 이 부분 대법원 판단에는 다소 의문이 있다.
나. 외국법인의 국내 고정사업장에 귀속되는 소득금액에 대한 입증책임의 문제
당사자가 사실심 변론종결 시까지 객관적인 과세표준과 세액을 뒷받침하는 주장과 자료를 제출하지 아니하여 적법하게 부과될 정당한 세액을 산출할 수 없는 경우에는 과세처분 전부를 취소할 수밖에 없고, 그 경우 법원이 직권에 의하여 적극적으로 납세의무자에게 귀속될 세액을 찾아내어 부과될 정당한 세액을 계산할 의무까지 지는 것은 아니다(대법원 2016.7.27. 선고 2016두37116 판결). 그리고 과세처분의 적법성 및 과세요건 사실의 존재에 대한 증명책임은 ‘과세관청’에게 있으므로 과세표준의 기초가 되는 각 사업연도의 익금과 손금에 대한 증명책임도 원칙적으로 과세관청에게 있다(대법원 2014.8.20. 선고 2012두23341 판결 등).
앞서 살펴본 한-필리핀 조세조약은 고정사업장 귀속소득에 대해 국내에서 과세된다고 규정하고 있으며, 법인세법은 국내사업장을 가진 외국법인의 과세표준은 국내원천소득의 합계액이라고 규정하면서, 국내사업장에 귀속되거나 실질적으로 관련되는 사업소득 및 투자소득 등을 고정사업장에 귀속되는 소득으로 규정하고 있다(법인세법 제91조, 제98조 제1항 참조).
위 법리에 따르면 원고의 국내 고정사업장에 귀속되는 이윤인지 여부 즉 소득과 고정사업장 간의 실질적 관련성(귀속 여부)은 과세요건으로서 그 입증책임은 과세관청이 부담해야 한다. 그렇다면 피고로서는 원고의 국내 고정사업장에 귀속되는 소득금액 산정에 현실적 어려움이 있다고 하더라도, 원고가 원고보조참가인으로부터 받은 모집수수료에 원고가 국외에서 수행한 업무의 대가가 포함되어 있음이 명백한 이상 그 전액에 대해 과세할 수 없고, 원고의 국내 고정사업장에 귀속되는 수입금액을 산정하기 위해 가장 합리적인 방법을 강구하여 그 소득을 추계했어야 한다.
따라서 피고가 정당한 세액을 산출할 아무런 자료를 제출하지 못했다면 법원으로서는 부득이 처분 전부를 취소할 수밖에 없음은 당연하며, 이 사건 처분 전부를 취소한 환송 후 원심을 정당한다고 본 대상판결은 입증책임의 법리에 비추어 볼 때 타당하다.
•2003 : 연세대학교 법과대학 학사 졸업
•2004 : 제46회 사법시험 합격
•2007 : 연세대학교 법과대학원 석사 졸업
•2007 : 사법연수원 제36기 수료
•2009 : 연세대학교 법과대학원 박사 졸업
•2015 : 미국 뉴욕대학교 International taxation 석사 졸업
•2007~2009 : 수원지방검찰청, 대검찰청 공익 법무관
•2009 : 대검찰청 증인보호프로그램 법개정 TF위원
•2015~2016 : 일본 도쿄 나가시마오노&쯔네마쯔 법률사무소 파견근무
•2017~현재 : OECD BEPS 대응센터 자문위원
•2010~현재 : 법무법인(유) 율촌
