엄격히 제한하고 있어
‘법인에 대한 법인세’와 ‘개인에 대한 양도소득세 및 증권거래세’는
과세대상과 세목이 전혀 달라
특례제척기간은 납세자의 신뢰를 해칠 우려가 있어
제한적으로 적용해야
- 대법원 2020.8.20. 선고 2017두30757 판결 -
●요약
국세기본법 제26조의2 제1항은 국세부과의 제척기간을 원칙적으로 5년으로 정하고 있는데, 같은 조 제2항 제2호에서는 국세의 부과에 관한 이의신청·심사청구·심판청구, 감사원법에 의한 심사청구 또는 행정소송법에 의한 소송의 제기가 있는 경우에는 제1항의 규정에도 불구하고 그 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년이 경과하기 전까지는 ‘해당 결정·판결’에 따라 경정결정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다고 규정함으로써, 이른바 ‘특례제척기간’을 규정하고 있다.
대법원은 ‘법인’에 대해 부동산양도소득에 관한 ‘법인세’를 부과한 종전 부과처분을 취소하는 확정판결이 있는 경우라고 하여, ‘개인’에 대해 ‘양도소득세’ 및 ‘증권거래세’를 부과함에 있어 확정판결에 따른 특례제척기간이 적용될 수는 없다고 보았다. 이는 확정판결에 따른 특례제척기간의 적용 범위를 엄격하게 제한하는 기존 대법원의 입장을 재확인한 것으로 납세자의 신뢰보호 측면에서 타당한 것이라고 생각된다.
1. 사실관계
보성무역 주식회사(이하 ‘보성무역’)의 대표이사이자 보성무역의 주식 100%(이하 ‘이 사건 주식’)를 보유하고 있던 원고는 2006.6.7. 소외인에게 이 사건 주식을 105억원에 양도하기로 하는 계약(이하 ‘이 사건 주식양도계약’)을 체결하고, 같은 날 계약금 15억원을, 2006.8.1. 잔금 90억원을 각 지급받은 다음 소외인에게 이 사건 주식을 모두 이전하고, 이 사건 주식양도에 따른 증권거래세 및 양도소득세를 신고·납부했다.
삼성세무서장은 보성무역의 유일한 자산인 서울 중구 소재 3필지 토지 164.6㎡와 그 지상 3층 건물(이하 ‘이 사건 부동산’)이 이 사건 주식의 잔금지급일인 2006.8.1. 보성무역으로부터 소외인에게 이전되었다는 사정 등에 기초해 ‘이 사건 주식양도계약은 가장행위에 불과하고, 보성무역이 소외인에게 이 사건 부동산을 105억원에 양도한 것’으로 보고, 위 양도가액 105억원을 보성무역의 2006사업연도 익금에 산입하여 2010.9.1. 보성무역에 2006 사업연도 법인세 4,005,854,370원(이하 ‘종전 법인세’)을 결정·고지하고, 위 105억원을 대표이사였던 원고에 대한 2006년 귀속 상여로 소득처분해 그에 따라 2010.9.7. 보성무역에 소득금액변동통지(법인용)를 하고, 2010.11.16. 원고에게 소득금액변동통지(소득자통지용)를 했다.
삼성세무서장은 보성무역이 종전 법인세를 납부하지 아니하자 구 국세기본법(2006.12.30. 법률 제8139호로 개정되기 전의 것) 제39조 제1항 제2호에 따라 원고를 제2차 납세의무자로 지정하고 2010.11.9. 원고에게 종전 법인세 4,005,854,370원을 납부하라는 통지를 했다(이하 위 납부통지를 ‘종전 부과처분’).
원고는 2011.9.9. 삼성세무서장을 상대로 종전 부과처분의 취소 등을 구하는 소송을 제기했는데, 서울행정법원은 2012.6.29. ‘이 사건 주식양도계약이 가장행위 혹은 조세회피행위에 해당한다고 볼 수 없으므로 보성무역이 2006.7.10. 소외인에게 이 사건 부동산을 105억원에 매도한 것으로 볼 수 없다’는 이유로 종전 부과처분을 취소하는 내용의 판결을 선고했고, 위 판결은 2015.3.26. 대법원의 상고기각으로 확정됐다(이하 ‘선행 확정판결’).
삼성세무서장은 2015.4.15. 원고에게 선행 확정판결에 따라 원고에 대한 소득금액변동통지 및 제2차 납세의무자 지정을 각 취소했고, 피고는 2015.6.9. 원고에게 종합소득세 3,493,831,630원을 환급하는 결정을 했으며, 피고는 원고에게 이 사건 주식양도와 관련해, 2015.5.6. 양도소득세 2,216,096,110원을, 2015.7.3. 증권거래세 52,500,000원을 각 결정·고지했다(이하 통틀어 ‘이 사건 처분’).
2. 쟁점의 정리
국세기본법 제26조의2 제1항은 국세 부과의 제척기간을 원칙적으로 5년으로 정하고 있는데(이하, ‘통상제척기간’), 같은 조 제2항 제2호에서는 국세의 부과에 관한 이의신청·심사청구·심판청구, 감사원법에 의한 심사청구 또는 행정소송법에 의한 소송의 제기가 있는 경우에는 제1항의 규정에도 불구하고 그 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년이 경과하기 전까지는 ‘해당 결정·판결’에 따라 경정결정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다고 규정하고 있다(이하 ‘특례제척기간’).
이 사건에서는 선행 확정판결의 대상인 종전 부과처분과 과세대상과 세목을 달리해 새로운 부과처분을 한 경우 새로운 부과처분에 대해 특례제척기간이 적용되는지 여부가 쟁점이 되었다.
3. 판결의 요지
가. 원심판결
원심(서울고등법원 2016.12.16. 선고 2016누55225 판결)은 원칙적으로 확정된 결정 또는 판결에서 다투어진 과세처분과 과세단위나 과세기간을 달리하는 새로운 과세처분에 대해서까지 위 규정에 따른 특례제척기간의 적용을 허용할 수는 없는 것이라는 기존 대법원 판결(대법원 2012.10.11. 선고, 2012두6636 판결)을 인용했다. 또한, 납세의무가 승계되는 등의 특별한 사정이 없는 한, 당해 판결 등을 받은 자로서 그 판결 등이 취소하거나 변경하고 있는 과세처분의 효력이 미치는 납세의무자에 대해서만 그 판결 등에 따른 경정처분 등을 할 수 있을 뿐 그 취소나 변경 대상이 되고 있는 과세처분의 효력이 미치지 아니하는 제3자에 대해서까지 위 규정을 적용할 수 있는 것은 아니라고 보았다(대법원 1996.9.24. 선고, 96누68 판결 등).
위와 같은 법리를 바탕으로 원심은 ①종전 부과처분은 보성무역과 소외인 사이의 부동산양도거래를 과세대상거래로 하고 세목이 법인세, 주된 납세의무자가 보성무역, 제2차 납세의무자가 원고인 반면, 이 사건 처분은 원고와 소외인 사이의 주식양도거래를 과세대상거래로 하고 세목이 양도소득세와 증권거래세, 납세의무자가 원고로서 종전 부과처분과는 과세단위 및 주된 납세의무자를 달리한 점 ②원고는 애초에 소외인과 사이의 이 사건 주식양도를 원인으로 한 양도소득세 신고를 하고 자진납부했음에도 그로부터 4년이 경과한 이후에 과세당국이 이를 부인하고 당초 부과처분을 했였다가 선행판결에 의하여 취소되자 다시 이 사건 처분을 한 경위에 비추어 조세정의 실현을 위한 납세당국의 필요성 보다는 납세자인 원고의 신뢰를 보호할 필요성이 더욱 큰 점 등을 종합할 때 이 사건 처분에 대하여는 선행판결의 확정에 따른 특례제척기간의 적용이 허용되지 않는다고 보았다.
나. 대상판결
대상판결의 특례제척기간 규정은 그 문언상 과세권자로서는 해당 판결 또는 결정에 따른 경정결정이나 그에 부수하는 처분만을 할 수 있을 뿐, 판결 또는 결정이 확정된 날로부터 1년 내라 하여 그 판결이나 결정에 따르지 아니하는 새로운 결정이나 증액경정결정까지도 할 수 있는 것은 아니라는 기존 대법원 판결(대법원 1994.8.26. 선고, 94다3667 판결, 대법원 2005.2.25. 선고, 2004두11459 판결 등)을 언급했다.
대상판결은 위와 같은 법리를 바탕으로 선행 확정판결의 대상인 종전 부과처분은 법인인 보성무역과 소외인 사이의 부동산양도거래에 따른 보성무역의 토지 등 양도소득을 과세대상으로 하고 그 세목이 ‘법인세’인 반면, 이 사건 처분은 개인인 원고와 소외인 사이의 주식양도거래에 따른 원고의 주식양도소득과 양도 자체를 과세대상으로 하고 그 세목이 ‘양도소득세’와 ‘증권거래세’이므로, 이 사건 처분을 선행확정판결에 따른 경정결정이나 그에 부수하는 처분이라고 보기 어려우므로, 이 사건 처분은 종전 부과처분과는 다른 새로운 결정이라고 보았다.
따라서, 이 사건 처분에 대하여는 선행 확정판결에 따른 특례제척기간이 적용되지 않는다고 봄이 타당하고, 이에 따라 과세관청은 더이상 국세의 확정을 위한 부과처분을 할 수 없게 되고 그 반사적 효과로서 납세자로서는 조세채무를 납부할 의무를 면하게 되나, 이는 제척기간제도에 따른 부득이한 결과로서 그런 결과가 실질과세의 원칙에 반한다고는 할 수 없다고 보았다(대법원 2006.6.9. 선고, 2006두781 판결).
4. 평석
가. 특례제척기간의 적용 범위
대법원은 특례제척기간의 적용범위와 관련해, 판결 등이 취소하거나 변경하고 있는 과세처분의 효력이 미치는 납세의무자에 대해서만 그 판결 등에 따른 경정처분 등을 할 수 있을 뿐 그 취소나 변경의 대상이 된 과세처분의 효력이 미치지 아니하는 제3자에 대해서까지 재처분을 할 수 있는 것은 아니라고 보아(대법원 2006.2.9. 선고 2005두1688 판결, 대법원 2005.3.24. 선고 2003두9473 판결, 대법원 2004.6.10. 선고 2003두1752 판결 등), 그 인적 범위를 엄격하게 제한하고 있다.
또한 대법원은 판결 또는 결정이 확정된 날로부터 1년 내라 하여 당해 판결이나 결정에 따르지 아니하는 새로운 결정이나 증액경정결정까지도 할 수 있는 것은 아니라고 보아(대법원 2005.2.25. 선고 2004두11459 판결 등), 그 물적 범위 역시 엄격하게 제한하고 있다.
나. 대상판결의 의의
대상판결은 ‘법인’에 대해 부동산양도소득에 관한 ‘법인세’를 부과한 종전 부과처분과, ‘개인’에 대해 ‘양도소득세’ 및 ‘증권거래세’를 부과한 이 사건 처분은 그 과세대상과 세목을 달리하는 것이어서, 이 사건 처분에 특례제척기간을 적용할 수는 없다고 보았다. 이는 확정판결에 따른 특례제척기간의 적용 범위를 엄격하게 제한하는 기존 대법원의 입장을 재확인한 것이다.
이러한 대상판결의 결론은 납세자의 신뢰보호 측면에서 타당한 것이라고 생각된다. 과세관청의 종전 해석을 부인하는 판결이 있었다고 하여, 과세관청의 편의 혹은 조세정의만을 이유로 납세자의 신뢰를 해치면서까지 완전히 새로운 처분을 하는 것이 정당화될 수는 없기 때문이다.
다만, 대상판결은 특례제척기간 규정의 입법취지가 통상제척기간이 만료하면 과세권자는 새로운 결정이나 증액경정결정은 물론 감액경정결정 등 어떠한 처분도 할 수 없게 되는 결과를 방지하기 위한 것이라고 보았는데(대법원 1994.8.26. 선고 94다3667 판결), 이 점에 관하여는 의문이 있다. 부과제척기간이 경과했다고 하더라도, 당해 처분이 위법·부당한 경우에는 과세관청이 당연히 이를 취소하거나 감액경정할 수 있다고 봐야 한다. 증액경정 혹은 새로운 부과처분과는 달리, 이 경우는 납세자의 신뢰보호와 아무런 관련이 없고, 선량한 납세자를 보호하는 것이 조세정의에도 부합하는 방향이기 때문이다.
•1998 서울대학교 법과대학 졸업
•2001 사법연수원 제30기 수료
•2004 서울남부지방법원 판사
•2006 서울중앙지방법원 판사
•2010 서울대학교 법과대학원 법학석사(행정법)
•2011~2012 미국 플로리다대학교 법학대학원 국제조세분야 법학석사
•2008~2017 한국세법학회, 특별소송실무연구회 회원
•2008~2017 중소기업중앙회 가업승계지원센터, 매경 가업승계 센터 강사 등
•2007~2017 법무법인(유) 율촌
주요 논문·저서
•2008 차명주식에 관한 명의신탁 증여의제 규정의 운용현황 및 개선방안에 대한 소고, 조세연구
•2010 행정행위에 부가된 ‘부담계약’의 법적 문제에 관한 연구, 서울대학교
•2011 소득세법상 ‘집합투자기구로부터의 이익’에 대한 과세의 법적 문제에 관한 소고, 특별법연구(제9권), 특별소송실무연구회
•2013 조세환급금 청구와 당사자 소송, 변호사, 서울지방변호사회, 44집
•2014 부담금 환급거부처분의 처분성 및 구체적 환급절차(조세와의 비교), 변호사, 서울지방변호사회, 46집
•2014 조사대상 선정사유 없이 이루어진 세무조사에 근거한 과세처분의 위법성, 변호사, 서울지방변호사회, 47집
•2015 소득세법 및 조세조약에 따른 거주자 판정기준, 판례연구, 서울지방변호사회, 29집
•2015 비영리법인의 주요 조세문제, ‘비영리법인(복지법인 포함)’ 특별연수, 대한변호사협회
