Ⅱ. 국제조세 분야 답변사례
2 외국납부세액공제
49. 간접외국납부세액공제 대상세액에 국내 소재 손회사 납부세액이 포함되는지 여부
■사실관계
•내국법인 A는 일본법인 B의 주식을 소유하고 있고 B는 내국법인 C의 주식을 소유하고 있다.
•C는 B에게 배당금을 지급할 때 한·일 조세조약에 따라 배당소득에 대한 제한세율을 적용해 법인세를 원천징수하고
- B는 C로부터 수취한 배당소득에 대해 일본 세법에 규정된 수입배당금 익금불산입 규정에 따라 95%에 해당하는 배당소득을 법인세 과세소득에서 제외
■질의내용
•국내 모회사(A)가 일본 자회사(B)로부터 지급받는 수입배당금에 대한 간접외국납부세액을 계산할 때, 일본자회사(B)가 모회사로서 국내 소재 손회사(C)로부터 지급받는 수입배당금에 대해 국내에서 납부한 세액이 간접외국납부세액공제 대상 ‘일본자회사의 해당 사업연도 법인세액’에 포함되는지 여부
■회신문
•내국법인이 일본 자회사로부터 지급받는 수입배당금에 대해 「법인세법」 제57조 제4항 및 같은 법 시행령 제94조 제8항에 의한 외국납부세액공제를 적용함에 있어 일본 자회사가 모회사로서 국내에 소재한 자회사로부터 지급받는 수입배당금에 대해 국내 법률에 따라 국내에 납부한 세액은 같은 법 시행령 제94조 제8항에서 규정하고 있는 ‘외국 자회사의 해당 사업연도 법인세액’에 포함되지 않는다.
■검토내용
•외국납부세액공제 제도는 내국법인이 국외에서 얻은 소득에 대해 이중과세를 방지하기 위한 제도로
- 내국법인의 각 사업연도의 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우 그 국외원천소득에 대해 과세된 외국법인세액을 손금산입 또는 세액공제의 방법으로 공제하는 것이고
- 이 때 ‘외국법인세액’이란 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 외국정부에 의하여 과세된 세액을 말하는 것으로 규정
•간접외국납부세액공제는 해외 자회사로부터 받은 배당은 현지에서 이미 법인세를 납부한 소득이므로 배당에 대해 국내에서 다시 과세할 경우 발생하는 이중과세를 해소하기 위해
- 국내 모기업이 외국 자회사로부터 배당을 받는 경우에 배당에 대한 외국 과세당국의 원천징수세액과 관계없이 외국 자회사가 부담한 법인세를 기준으로 계산한 금액을 세액공제 또는 손금산입하는 제도로
- 내국법인의 각 사업연도 소득금액에 외국 자회사로부터 받는 수입배당금이 포함되어 있는 경우 그 외국 자회사의 소득에 대해 부과된 외국법인세액 중 수입배당금에 대응하는 것으로 규정(법인법 §57④)
•간접외국납부세액공제 대상 범위 및 계산산식은 구체적으로 같은 법 시행령 제94조 제8항에서 규정하고 있는바,
- 동 조항에서의 공제 대상 외국법인세액(외국 자회사의 해당 사업연도 법인세액)은 외국 납부세액공제 대상 외국법인세액에 대해 정의하고 있는 「법인세법」 제57조 제1항 및 같은 법 시행령 제94조 제1항에 따라 외국정부에 의하여 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세액으로 해석해야 한다.
•「법인세법 시행령」 제94조 제8항에 따르면 ‘외국 자회사의 해당 사업연도 법인세액’에 외국 자회사가 외국손회사로부터 지급받는 수입배당금액에 대해 외국손회사의 소재지국 법률에 따라 해당 소재지국에 납부한 세액으로서 외국 자회사가 외국납부세액으로 공제받았거나 공제받을 금액 또는 해당 수입배당금액이 외국 자회사의 소재지국에서 국외소득 비과세·면제를 적용받았거나 적용받을 경우 해당 세액 중 50%를 포함하도록 규정되어 있어
- 외국 자회사가 외국 손회사로부터 지급받는 배당금에 대해 외국 손회사 소재지국에 직접 납부한 세액은 일정 요건을 충족하는 경우 간접외국납부세액공제 대상 외국자회사의 해당사업연도 법인세액에 포함될 수 있다.
•그러나, 간접외국납부세액공제를 포함한 외국납부세액공제의 대상이 되는 ‘외국법인세액’의 전제조건은 「법인세법」 제57조 제1항 및 같은 법 시행령 제94조 제1항에 따라 국외원천소득(수입배당금)에 대해 외국정부에 의하여 과세된 세액을 말하는 것인바,
- 본 건의 국내 모회사(A)가 일본 자회사(B)로부터 지급받는 배당금에 대한 간접외국납부세액을 계산함에 있어 일본 자회사가 모회사로서 한국손회사(C)로부터 배당금을 지급받으면서 한국에서 납부한 세액은
- 동 배당금이 일본에서 외국납부세액공제 및 비과세·면제(본 건의 경우 익금불산입 규정 적용)를 적용받았는지 여부에 관계없이 「법인세법」 제57조 제1항 및 같은 법 시행령 제94조 제1항에 따른 외국정부에 의하여 과세된 ‘외국법인세액’에 해당하지 아니하므로
- 간접외국납부세액공제 적용 대상세액으로서 ‘외국 자회사의 해당사업연도 법인세액’에 포함되지 않는 것으로 봄이 ‘외국법인세액’에 대해 규정한 법 문언상 타당하다.
■관련법령
•법인세법 제57조 【외국납부세액공제 등】
•법인세법 시행령 제94조 【외국납부세액공제】
50. 일괄한도 계산방법 외국납부세액공제 시 국외원천소득 해당여부
■사실관계
•내국법인 A는 해외 주요국가에 현지법인을 설립해 사업을 영위하고 있다.
•일부 해외 자회사는 현지 외국은행과의 차입계약을 통해 운영자금을 조달하고, A법인은 해당 은행과 추가적인 지급보증계약을 체결함으로써 해외 자회사의 자금차입을 지원
•A법인은 해외자회사로부터 지급보증에 대한 별도의 수수료를 수취하고 있지 않으며, 그와 관련해 국외에서 납부한 세액도 없다.
•A법인은 법인세 신고 시 외국납부세액공제를 적용함에 있어 개별 국가별로 구분하지 아니하고 일괄해 공제한도를 계산하는 방법을 선택했다.
■질의내용
•내국법인이 해외 자회사의 금융차입과 관련해 지급보증을 하고 미수취한 지급보증 대가에 대해 「국제조세조정에 관한 법률」 제4조의 정상가격 과세조정에 따라 세무조정으로 익금산입한 경우
- 국외에 납부한 세액이 없음에도 일괄한도 계산방법 외국납부세액공제 한도계산 시 해당 익금산입액을 국외원천소득에 포함해 계산할 것인지 여부
■회신문
•「법인세법」 제57조 제1항 제1호에 따른 외국납부세액의 공제한도를 계산할 때, 내국법인이 해외 자회사에 대해 지급보증하고 미수취한 지급보증대가에 대해 「국제조세조정에 관한 법률」 제4조의 정상가격 과세조정에 따라 해당사업연도의 익금에 산입한 지급보증수수료는 「법인세법 시행령」 제94조 제15항에 따라 국외원천소득에 포함한다.
■검토내용
•외국납부세액공제는 내국법인의 각 사업연도 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우에 적용하는 것이고
- 이때 국외원천소득은 국외에서 발생한 소득으로서 내국법인의 각 사업연도 소득의 계산에 관한 규정을 준용해 산출하는 것이며, 우리나라 세법에 의하여 계산한 국외원천소득을 말한다(법인세법 기본통칙 57-0…1).
- 각 사업연도 소득이란 익금총액에서 손금총액을 차감하여 계산하는 것으로 당연히 세무조정에 따라 익금산입 및 손금산입한 금액도 포함하는 것이며
- 과세대상 소득을 국내원천소득과 국외원천소득으로 양분할 경우 국외특수관계인과의 거래에 대해 정상가격 과세조정에 따라 익금에 산입한 지급보증대가는 국외원천소득에 해당되는 것으로 봄이 타당
•유사사례를 보면, 내국법인이 해외 자회사에 유형자산을 장부가액으로 현물출자 후, 법인세 신고시 유형자산의 현물출자 가액을 정상가격으로 조정해 유형자산처분이익을 계산해 과세표준에 포함해 신고한 경우, 동 국외원천소득이 외국납부세액이 없는 국가에서 발생한 때에도 이를 외국납부세액 공제한도액 계산 대상 국외원천소득에 포함한다고 해석한 바 있고(법규국조 2009-389, 2009.11.30.)
- 내국법인의 각 사업연도 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있고 외국납부세액공제 한도액 계산 시 일괄한도방식을 채택한 경우 외국납부세액이 없는 국가에서 발생한 소득금액을 국외원천소득에 포함해 계산하는 것으로 해석했다(서면2팀-1356, 2004.6.30. 외).
•외국납부세액이 없는 국가에서 발생한 국외원천소득도 외국납부세액공제 한도액 계산 대상에 포함돼야 한다.
- 「법인세법 시행령」(2015.2.3. 법률 제26068호로 개정되기 전의 것) 제94조 제7항에서 ‘국별’ 또는 ‘일괄’ 한도계산방식을 법인이 선택할 수 있도록 한 것은 상기 사례와 같이 일반적으로는 ‘일괄한도 계산방법’이 유리하나 반드시 그렇지는 아니하므로 유·불리가 있는 부분에 대해 법인이 유리한 쪽으로 선택할 수 있도록 규정한 것이며
- 위에서 살펴본 바와 같이 국외원천소득이 외국납부세액이 없는 국가에서 발생한 때에도 이를 일괄한도 계산방식을 적용한 외국납부세액공제 한도액 계산 대상 국외원천소득에 포함해 계산하는 것으로 해석한 사례에 비추어 보더라도
- 정상가격 과세조정 소득은 외국납부세액이 없는 국가에 발생한 국외원천소득으로 볼 수 있으므로 일괄한도 계산방식을 적용한 외국납부세액공제 한도액 계산 대상에 포함되는 국외원천소득으로 봄이 타당
■관련법령
•법인세법 제57조 【외국납부세액공제 등】
•법인세법 시행령 제94조 【외국납부세액의 공제】
51. 정상이자 세무조정분이 외국납부세액공제 계산대상의 국외원천소득에 포함되는지 여부
■사실관계
•내국법인 갑은 해외 자회사에 제공한 대여금에 대해서 실제 이자수익을 수취하지 않음에도 정상이자를 계산하여 세무조정 익금으로 가산해 왔다.
•갑법인은 조달한 차입금에 대한 이자비용에 대해 전액 국외원천소득으로 분류해 세무조정하고 있고, 해외자회사에 제공한 해외 대여금에 대한 이자수익 역시 전액 국외원천소득으로 분류해 신고하고 있다.
■질의내용
•내국법인이 해외자회사에 대한 대여금에 대해 정상가격 과세조정에 따른 이자소득을 세무조정으로 익금산입한 금액이 외국납부세액공제 한도액 계산 대상의 ‘국외원천소득’에 해당하는지 여부
■회신문
•내국법인이 해외 자회사에 자금을 대여하고 「국제조세조정에 관한 법률」 제4조에 따라 정상가격에 의한 과세조정으로 같은 법 시행령 제6조 제7항에 따른 정상이자율로 계산하여 익금에 산입한 금액은 「법인세법」 제57조 제1항 및 같은 법 시행령 제94조 제15항에 따라 외국납부세액공제의 규정이 적용되는 국외원천소득에 포함된다(기획재정부 국제조세제도과-33, 2018.10.22.).
■검토내용
•외국납부세액공제 한도액 계산 대상이 되는 국외원천소득은 국외에서 발생한 소득으로서 내국법인의 각 사업연도 소득의 계산에 관한 규정을 준용해 산출하며(법인령 §94⑮), 우리나라 세법에 의하여 계산(법인세법 기본통칙 57-0…1)
- 「법인세법」 상 각 사업연도 소득이라 함은 동 법에 따른 익금총액에서 손금총액을 차감하여 계산하는 것으로 세무조정에 따라 익금산입 및 손금산입한 금액도 포함하는 것이며, 과세대상소득은 국내원천소득과 국외원천소득으로 양분될 수밖에 없는바,
- 국외특수관계인과의 국외 발생거래에 대해 정상가격 과세조정에 따라 익금에 산입한 금액은 「법인세법 시행령」 제94조 제15항에서 규정하고 있는 국외원천소득에 해당된다.
•종전 외국납부세액공제 한도 계산방식은 일괄한도 계산방식과 국별한도 계산방식으로 나누어 규정하면서 납세자가 선택할 수 있도록 하다가 2015년 이후 국별한도 계산방식만을 허용하도록 규정했으나
- 합산되는 국외원천소득의 범위가 전체인지 국가별 인지의 차이만 있는 것이고 「법인세법」에 따른 외국납부세액공제 한도액 계산방식이 소득별 계산방법이 아니라 일괄한도 또는 국별한도 계산방식으로 규정하고 있는 이상,
- 여러 종목 또는 여러 국가에서 국외원천소득이 발생하고 과세되지 않은 국외원천소득이 포함된 경우 모든 국외원천소득이 합산되고 외국납부세액의 총액이 합산된 국외원천소득에 해당하는 국내세액을 외국납부세액공제한도액으로 봄이 타당하므로
- 국외원천소득에 대한 정상가격 과세조정분을 외국납부세액공제 한도액 계산 대상에 포함할지 여부에 대해 일괄한도 계산방식과 국별한도 계산방식을 달리 적용하기 어렵다.
■관련법령
•법인세법 제57조 【외국 납부 세액공제 등】
•법인세법 시행령 제94조 【외국납부세액의 공제】
52. 자회사의 청산에 따라 발생하는 배당금 및 세금의 외국납부세액 이월공제액 안분 시 반영 여부
■사실관계
•A법인은 2014 사업연도에 외국납부세액에 대해 「법인세법」 제57조 제1항 제1호에 따른 세액공제 방식을 선택해 적용한다.
•외국납부세액 한도 초과로 2014 사업연도에 외국납부세액공제 이월공제액이 발생했고, 2015 사업연도 또는 2016 사업연도 중에 해외현지법인 청산으로 배당금 수익이 발생할 예정.
■질의내용
•2015.2.3. 「법인세법 시행령」 제94조 제7항의 개정으로 2015.1.1. 이후 개시하는 사업연도부터 외국납부세액 공제한도 계산방식이 국가별 한도 방식만 허용됨에 따라
- 2014년 이전 일괄한도 계산방식에 따른 외국납부세액의 한도초과액(이월공제액)의 적용방법에 대해 국가별로 안분하여 배분하도록 하는 경과규정을 두었는바,
- 외국자회사의 청산에 따라 발생하는 배당금 및 세금이 안분계산 기준 금액에 포함되어 해당 국가로 이월공제액이 안분되는지 여부
■회신문
•「법인세법 시행령」 제94조 제7항(2015.2.3. 대통령령 제26068호로 개정된 것)에 따라 외국납부세액공제 한도를 계산함에 있어 내국법인이 외국자회사의 청산으로 인하여 수취한 배당금과 납부한 세금은 동 시행령 부칙(2015.2.3. 제26068호) 제15조 제1항 제1호 및 제2호의 국외원천소득 및 외국법인세액에 포함된다.
■검토내용
•외국납부세액공제는 내국법인의 각 사업연도의 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우
- 해당 사업연도의 법인세액에 국외원천소득이 해당 사업연도의 과세표준에서 차지하는 비율을 곱하여 산출한 금액을 한도로 공제받을 수 있고
- 이때 ‘국외원천소득’이란 국외에서 발생한 소득으로서 내국법인의 각 사업연도소득의 계산에 관한 규정을 준용하여 산출한 금액이라고 규정하고 있으므로(법인령 §94⑮)
- 본 건의 질의법인이 외국자회사의 청산으로 인하여 수취하는 배당금은 「법인세법 시행령」 제94조 제15항에 따른 국외원천소득에 해당
•외국납부세액 공제한도 계산방식이 2014년 이전까지는 국가별로 구분해 계산하는 방법 또는 국가별로 구분하지 아니하고 일괄하여 계산하는 방법 중 선택해 계산가능하다가
- 2015.1.1 이후 개시하는 사업연도 분부터 국가별로 구분해 계산하는 방법만을 적용하는 것으로 「법인세법 시행령」 제94조 제7항이 개정됨에 따라
- 2014년 이전 일괄한도 계산방식에 따른 외국납부세액의 한도초과액(이월공제액)의 적용방법에 대해 각 국가별 국외원천소득 또는 외국법인세액을 기준으로 안분하여 각 국가별로 배분하도록 하는 특례조항을 두었고(시행령 개정부칙 2015.2.3. 제26068호)
- 이때 국가별 국외원천소득이란 동 특례조항에서 별도로 규정하고 있지 않는 이상, 「법인세법 시행령」 제94조 제15항(국외에서 발생한 소득으로서 내국법인의 각 사업연도 소득의 계산에 관한 규정을 준용하여 산출한 금액)에 따라 판단해야 한다.
- 즉, 본 건의 외국자회사가 청산함에 따라서 발생한 배당금이 일시적으로 발생한 소득이고 청산 이후 해당 국가에 국외원천소득이 발생하지 않을 것이라는 사유 등으로 동 배당금 및 관련 세금을 「법인세법 시행령」 제94조 제7항 개정 부칙에서의 국가별 국외원천소득 및 외국법인세액에서 배제할 근거는 없다고 판단된다.
■관련법령
•법인세법 제57조 【외국 납부 세액공제】
•법인세법 시행령 제94조 【외국납부세액의 공제】
