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브라질 정부 발행 채권·이자 할인액은 국내에서 과세 안 해
브라질 정부 발행 채권·이자 할인액은 국내에서 과세 안 해
  • 국세청 제공
  • 승인 2021.01.22 10:13
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세법해석 사례 | 기본·징수·국제조세 분야 <19>

 

Ⅱ. 국제조세 분야 답변사례

조세조약의 적용


71. 브라질 정부가 발행한 채권 할인액이 한·브라질 조세조약상 국내에서 비과세되는지 여부

 




■사실관계

•내국법인 A는 브라질 정부가 발행한 국채를 액면가액에 미달하는 할인된 가격으로 취득했고, 기업회계기준에 따라 유효이자율법으로 상각하여 이자수익으로 인식했다.

- 해당 채권은 할인채의 형식으로 발행되며 표면금리가 없어 이자를 지급하지 아니하는 채권이다.

 

■질의내용

•내국법인이 브라질 정부가 발행한 국채를 만기 액면가액에 미달하는 할인된 가격으로 취득하고 이자수익으로 계상한 할인 상각액이 한·브라질 조세조약 제11조 제3호 나목에 따라 국내에서 비과세되는지 여부

 

■회신문

•브라질 정부가 발행한 채권의 이자 및 할인액은 한·브라질 조세조약 제11조 제3항 나목이 적용된다.

 

■검토내용

•한·브라질 조세조약 제11조 제3항 나목에서는 브라질 정부가 발행한 채권에서 발생하는 이자에 대하여는 브라질에서 배타적 과세권을 행사(거주지국 비과세)하는 것으로 규정하고 있고

- 조세조약은 법률에 준하는 효력을 가지며 법률관계에 있어서는 조세조약이 국내법의 특별법적인 지위에 있어 국내법보다 우선해 적용되므로

- 국내 투자자가 브라질 정부가 발행한 채권에 투자해 받는 이자에 대해 거주지국인 국내에서 과세가 면제된다.

 

•본 건은 A법인이 브라질 정부가 발행한 국채를 만기 액면가액에 미달하는 할인된 가격으로 취득하고 이자수익으로 계상한 할인액의 상각액에 대하여도 조세조약에 따라 국내에서 비과세되는지 여부로서

 

 

 

 

 

 


- 우리나라가 체결한 조세조약상 이자의 개념은 대부분의 조세조약에서 ‘1963년 OECD초안협약’을 따르고 있고 한·브라질 조세조약도 동일한 내용으로 규정하고 있다.

 

•즉, 한·브라질 조세조약상 이자소득은 “모든 종류의 채권으로부터 발생되는 소득” 및 “이자소득이 발생한 국가의 세법에서 이자소득으로 규정하고 있는 소득”으로 정의하고 있고,

- OECD 모델조세조약 제11조 이자에 대한 주석에서도 “채권에 의해 발생되어 원천지국에서 정당하게 과세되는 이자에 해당되는 것은 채권 발행기관이 구입자가 지급한 금액 이상 지급하는 모든 대가, 즉 이자뿐 아니라 상환이나 발행 시에 지급하는 모든 프리미엄을 더한 것”이라 하였는바,

- 채권에 대한 할인액은 채권의 취득가액과 만기 수령하는 액면가액의 차액으로서 한·브라질 조세조약상 이자의 정의에서 규정하고 있는 “채권으로부터 발생하는 소득”으로 봄이 타당하다.

 

•또한, 「소득세법」 제16조에서 “국가, 지방자치단체 및 내국법인이 발행한 채권의 이자와 할인액”은 이자소득에 해당되는 것으로 규정하고 있고

- 「법인세법」에서는 금융보험업을 영위하는 법인의 기간 대응 이자 및 할인액을 수익으로 계상한 경우에는 이를 이자소득으로 보아 세법상 해당 사업연도의 익금으로 인정하고 있는 바(법인령§70ⓛ1호),

- 거주자 및 내국법인에 귀속되는 채권에 대한 할인액은 국내 세법상으로도 이자소득에 해당된다.

 

•따라서, A법인이 브라질 정부가 발행한 국채를 액면가액에 미달하는 할인된 가격으로 매입하고 취득함에 따른 할인액은 한·브라질 조세조약 및 국내 세법에 따른 이자소득으로서 동 조약 제11조 제3항 나목에 따라 국내에서 과세되지 않는다.

 

■관련법령

•법인세법 제93조 【외국법인의 국내원천소득】

•소득세법 제16조 【이자소득】

•한·브라질 조세조약 제11조 【이자】

 

72. 한·일 조세조약에 따른 배당에 대한 제한세율 적용 시 이윤배분이 발생한 회계기간에 대한 해석

 

 

 

■사실관계

•한·일 조세조약 제10조 제2항 가목에서는 배당소득에 대한 제한세율에 대해 규정하고 있는데

- 이에 따르면 일본 주주(법인)가 이윤배분이 발생한 회계기간의 종료 직전 6월 동안 배당을 지급한 한국 법인이 발행한 의결권 주식을 적어도 25% 이상 소유하고 있는 경우 5%의 제한세율을 적용받을 수 있다.

 

■질의내용

•의제배당이 아닌 잉여금 처분에 의한 배당의 경우 한·일 조세조약 제10조 제2항 가목에서 더 낮은 제한세율을 적용받기 위한 주식보유 요건 중 “이윤배분이 발생한 회계기간”이 언제인지에 대한 해석을 요청했다.

 

■회신문

•한·일 조세조약 제10조에서 “이윤배분이 발생한 회계기간(the accounting period for which the distribution of profits takes place)”이란 “배당금 결의일이 속하는 회계기간의 해당 사업연도”를 의미한다(기획재정부 국제조세협력과-352, 2016.8.4.).

 

■검토내용

•한·일 조세조약 제10조 제2항 가목에 대한 원문의 해석은 “이윤배분이 발생한 회계기간(the accounting period for which the distribution of profits takes place)”으로 되어 있다.


•한·일 조세조약 제10조는 한 쪽 체약국의 거주자인 법인이 다른 쪽 체약국의 거주자인 주주에게 지급한 배당(dividends)의 과세권 배분 및 원천징수 세율에 대해 규정하고 있는 조항이며, 배당이란 주주에게 그 소유 지분에 따라 회사의 이윤을 분배하는 것을 말하는 것이므로

- 동 조항에서의 배당(dividends)은 주주에게 발생된 배당소득을 의미하는 것으로서 제2항 가목에서의 이윤배분(distribution of profits)의 발생(takes place)의 의미는 주주에게 배당이 발생한, 즉 주주에게 배당소득이 지급되어 귀속되는 것으로 해석함이 타당


•법인의 배당절차는 배당 기준일(권리 확정일), 잉여금처분 결의, 배당지급의 절차로 이루어지고, 이익배당은 주주총회의 결의로 정하는 것으로 세법상으로도 배당소득의 수입시기는 잉여금 처분결의일로 규정하고 있는바(소득법§46 제2호, 법인령§70②),

- 한·일 조세조약 제10조 제2항 가목에서 “이윤배분의 발생”은 주주에게 배당소득이 발생한 것을 의미하는 것으로서 국내세법상으로는 잉여금 처분결의에 해당하고

- “이윤배분이 발생한 회계기간”이란 “잉여금 처분결의일이 속하는 회계기간의 해당 사업연도”로 해석함이 조세법률주의 및 조약문구의 엄격 해석원칙상 부합

 

■관련법령

•한·일 조세조약 제10조

 

73. 싱가포르 법인이 국내 ELS에 투자해 지급받는 이익에 대한 낮은 제한세율 적용 여부

 





■사실관계

•국내 사업장이 없는 싱가포르 법인이 국내 증권사를 통해 운용금액의 100%를 투자해 싱가포르 법인만을 위한 단독 주가연계증권(ELS) 상품을 개설했고 이익이 발생해 수익분배금을 지급받을 예정

 

■질의내용

•싱가포르 법인이 주가연계증권(ELS)의 운용결과로 지급받는 수익분배금에 대해 한·싱가포르 조세조약 제10조 제2항 가목의 규정에 따른 10%의 제한세율을 적용할 수 있는지 여부

 

■회신문

•국내 사업장이 없는 싱가포르 법인이 국내 증권회사가 발행한 주가연계증권(Equity Linked Securities:ELS)으로부터 발생한 수익분배금을 지급받는 경우, 동 수익분배금에 대하여는 해당 ELS에 대한 투자금액 지분율과 관계없이 한·싱가포르 조세조약 제10조 제2항 나목을 적용한다.

 

■검토내용

•주가연계증권(ELS)은 개별주식의 가격이나 주가지수에 연계되어 투자수익이 결정되는 유가증권으로

- ELS의 수익분배금은 배당소득에 해당되고(소득법 §17①9, 소득령 §26의3①)

- 「법인세법」 제93조 제2호에서 외국법인의 국내원천 배당소득은 「소득세법」 제17조 제1항에 따르도록 되어 있어 외국법인이 지급받는 ELS 수익분배금은 국내 세법상 배당소득에 해당


•한·싱가포르 조세조약 제10조 제4항에서 ‘배당’이라 함은 분배를 하는 법인이 거주자로 되어 있는 체약국의 세법에 의하여 주식에서 발생되는 소득과 동일하게 취급되는 다른 소득을 의미한다고 되어 있어

- ELS의 운용수익은 동 증권을 개설해 운용한 내국법인인 증권회사가 분배하고 ELS부터 발생한 수익분배금은 국내 세법상 배당소득으로 구분되므로 한·싱가포르 조세조약상 배당소득에 해당


•한·싱가포르 조세조약 제10조 제2항 가목에 따르면 싱가포르법인이 배당을 지급하는 법인의 자본금의 최소한 25% 이상을 직접 소유하는 경우에 낮은 제한세율 10%를 적용할 수 있는 것이고

- 이외 기타의 배당에 대하여는 한·싱가포르 조세조약 제10조 제2항 나목에 따른 제한세율 15%가 적용되는바,

- 조약상 낮은 제한세율 적용 취지는 법인단계에서 과세되었음을 감안해 배당시 저율로 과세해 세부담을 경감시켜주는 것으로

- OECD모델조약 주석서에서도 “한 국가의 회사가 다른 국가의 회사지분을 25% 이상 직접 소유한다면 자회사가 외국 모회사에게 주는 소득은 반복과세를 피하고 국제투자를 촉진시키기 위해 더 가볍게 과세하는 것이 합리적”이라고 설명하고 있다.

- 즉, 조세조약상의 낮은 제한세율은 자회사가 외국 모회사에게 지급하는 배당은 이미 법인세가 과세된 후의 이익잉여금에 대한 배당이므로 국제적인 이중과세를 조정하는 것이 그 주요 목적


•주가연계증권인 ELS는 개별주식의 가격이나 주가지수에 연계되어 투자수익이 결정되는 유가증권으로 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제4조 제7항에 따른 파생결합증권으로서

- 파생결합증권의 경우 기초자산의 수준에 의해서 수익 수준이 결정되는 실적배당 상품으로 수익분배의 성격이 있으므로 파생결합증권으로부터 발생하는 소득구분에 대해 배당소득으로 하도록 세법에서 규정


•본 건에서 싱가포르 법인이 100% 투자해 증권회사를 통해 개설한 ELS상품으로부터 발생해 지급받는 수익분배금은 ELS의 기초자산이 되는 주식지수 등의 변동에 따른 실적배당에 불과한 것으로

- 국내 세법 및 한·싱가포르 조세조약상 배당소득에 해당하나 싱가포르 법인이 배당을 지급하는 내국법인의 자본금 25% 이상을 직접 소유함으로써 지급받는 배당으로 볼 수 없고, 자회사가 법인 단계에서 이미 과세된 이익잉여금을 모회사에 지급하는 경우에도 해당하지 않으므로

- 모자회사 간의 이중과세 조정 및 해외투자 촉진을 위한 낮은 제한세율의 규정 취지를 감안할 때, ELS상품으로부터 발생한 수익분배금에 대하여는 해당 상품에 대한 투자금액 지분율에 관계없이 조약상의 낮은 세율을 적용할 수 없는 것으로 봄이 타당


•따라서, 싱가포르 법인이 국내 증권회사가 발행한 ELS로부터 발생해 지급받는 수익분배금은 해당 ELS에 대한 투자금액 지분율에 관계없이 한·싱가포르 조세조약 제10조 제2항 나목의 제한세율 15%가 적용된다.

 

■관련법령

•법인세법 제93조 【외국법인의 국내원천소득】

•소득세법 제17조 【배당소득】

•한·싱가포르 조세조약 제10조 【배당】

 

74. 한·일 조세조약 상 배당소득에 대한 낮은 제한세율 적용 시 ‘소유’의 의미

 





■사실관계

•내국법인 A의 지분은 외국법인 B가 100% 보유하고 있고, 외국법인 B의 지분은 일본법인 C가 100% 보유하고 있다.

 

■질의내용

•한·일 조세조약 제10조 제2항 가목에서 규정하는 ‘소유(owns)’에 간접소유도 포함되는지 여부

 

■회신문

•한·일 조세조약 제10조 제2항 가목에서 규정하는 ‘소유(owns)’란 배당 수취법인이 배당의 실질 귀속자가 아닌 중간 단계 법인을 통해 소유하는 경우를 포함(기획재정부 국제조세협력과-147, 2016.3.24.).

 

■검토내용

•한·일 조세조약 제10조 제2항 가목에서 낮은 제한세율을 적용받기 위해서는 “배당을 지급하는 법인이 발행한 의결권이 있는 주식을 적어도 25%를 소유”할 것을 요건으로 규정


•우리나라가 체결한 다수의 조세조약에서 ‘직접 소유’라고 명시적으로 규정하고 있는 것과는 달리 한·일 조세조약에서는 ‘소유’라고만 규정하고 있는데

- 한·일 조세조약 체결 시 직접 소유만을 의미하였다면 ‘직접 소유’라고 규정했었어야 함에도 ‘소유’라고 규정한 것은 직접소유뿐만 아니라 간접소유까지도 포함하는 것으로 봄이 타당


•이에 대해 대법원은 “한·일 조세조약 제10조 제2항 가목에서 배당의 수익적 소유자가 배당을 지급하는 법인이 발행한 주식을 ‘소유’하고 있을 것을 요건으로 하고 있을 뿐 수익적 소유자가 직접 소유할 것을 명시적으로 규정하고 있지 않으므로, ‘소유’의 의미를 직접 소유만으로 축소해석할 수 없다”고 판시(대법원 2013.5.24. 선고 2012두 24573 판결)

 

■관련법령

•한·일 조세조약 제10조

 

75. 사업연도 중 국외특수관계인에 대한 출자관계가 변경된 경우 소득처분 방법

 

 




■사실관계

•질의법인은 실질지배관계에 있는 국외특수관계인(A법인)에게 지급보증 용역을 제공하는 중, A법인의 주식을 100% 소유하고 있는 내국법인의 자산을 포괄양수함으로써 A법인의 주식을 직접 소유하게 되었고

- 이에 따라 국외특수관계인에 대한 특수관계 유형이 실질지배관계에 따른 국외특수관계에서 출자관계에 따른 국외특수관계로 변경됐다.


•질의법인은 A법인으로부터 지급보증용역수수료를 수취하지 않아 「국제조세조정에 관한 법률」 제6조의2 제4항에 따라 정상가격을 조정해 익금에 산입하고 있다.

 

■질의내용

•국외특수관계인에 대한 특수관계 유형이 실질지배관계에 따른 국외특수관계에서 자산의 포괄양수로 인하여 출자관계에 따른 국외특수관계로 변경된 경우 「국제조세조정에 관한 법률」 제9조에 따른 소득처분 방법

- 자산의 포괄양수일을 기준으로 안분해 각각 소득처분하는 것인지, 사업연도말 현재의 국외특수관계인을 기준으로 소득처분하는 것인지?

 

■회신문

•내국법인이 국외특수관계인에게 제공한 지급보증용역에 대해 「국제조세조정에 관한 법률」 제4조에 따라 정상가격에 의한 과세조정금액을 익금에 산입하고 같은 법 제9조에 따라 소득처분을 함에 있어, 사업연도 중에 자산의 포괄양수를 통해 국외특수관계인의 주식을 취득하게 됨에 따라 실질지배관계에 의한 국외특수관계에서 직접 출자관계에 있는 국외특수관계로 변경된 경우에는 자산양수일을 기준으로 안분해 각각 소득처분한다.

 

■검토내용

•거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계인인 국제거래에서 정상가격에 의한 과세조정으로 인하여 내국법인의 과세소득으로 익금산입된 금액이 내국법인에게 반환이 확인되지 아니하는 경우, 해당 금액은 국외특수관계인과의 관계에 따라 다음과 같이 소득처분 및 세무조정을 하게 된다(국조령 §16①).

- 국외특수관계인이 해당 내국법인의 주주에 해당하는 경우에는 배당

- 국외특수관계인이 해당 내국법인이 출자한 법인에 해당하는 경우에는 출자의 증가

- 국외특수관계인이 위 외의 자인 경우에는 배당

 

•소득처분이란 결산서상의 당기순이익과 법인세법상의 각사업연도 소득금액의 차이인 세무조정사항에 대한 귀속자를 확정하는 절차로써 당해법인과 귀속자의 관계에 따라 귀속자의 소득종류(배당, 근로 등)가 달라지는 것이므로

- 소득처분에 따른 귀속자의 소득종류는 소득 귀속시점인 행위 당시의 해당 법인과 귀속자의 관계에 따라 결정돼야 한다.

- 기존의 해석사례에서도 정상가격 과세조정으로 익금에 산입되는 금액에 대한 소득처분은 정상가격 조정대상 거래행위 당시를 기준으로 소득 귀속자에게 하는 것으로 해석(국세46017-102, 2003.7.9.)

 

•정상가격 과세조정에 따른 소득처분 시 사업연도 중 국외특수관계 유형이 변경된 경우에는 변경일을 기준으로 각각 소득처분한다.

- 본 건의 경우 정상가격 조정대상 거래행위는 국외특수관계인에 대한 지급보증용역으로서, 특정시점의 일시적인 주식매매거래와는 달리 정상가격 조정대상의 기초가 되는 거래행위는 지급보증계약으로부터 사업연도 말까지 연중 지속되고 있으나, 지급보증용역의 정상가격 과세조정금액은 매일의 차입잔액에 정상지급보증요율을 적용해 산정하고 있는바,

- 정상가격 조정금액과 소득처분 대상자는 ‘일일 기준’으로 판단하는 것이 합리적이다.

 

•따라서, 사업연도 중 국외특수관계인 주식의 직접 취득을 통해 실질지배관계에서 직접 출자관계에 의한 국외특수관계로 전환되는 경우

- 소득처분은 자산포괄인수일을 기준으로 인수일 이전까지는 실질지배관계에 따른 기타 국외특수관계에 해당하므로 ‘배당’으로 소득처분해야 하고, 인수일 이후에는 직접출자관계에 의한 국외특수관계에 해당되므로 ‘출자의 증가’로 각각 소득처분함이 타당

 

■관련법령

•국제조세조정에 관한 법률 제4조 【정상가격에의한 과세조정】

•국제조세조정에 관한 법률 제9조 【소득금액 조정에 따른 소득처분 및 세무조정】

 

 


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