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사후관리의무 위반으로 인한 증여세에 대한 가산세는  신고납부의무 규정 없어 위법
사후관리의무 위반으로 인한 증여세에 대한 가산세는  신고납부의무 규정 없어 위법
  • 법무법인 율촌 조윤희 변호사
  • 승인 2021.05.28 09:18
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성실공익법인이 사후에 성실공익법인에 해당하지 않게 되면, 그 즉시 사후관리의무 위반에 따른 증여세 납세의무 성립
추후 성실공익법인 요건을 다시 충족하였더라도 이미 성립한 납세의무에는 영향 없어
성실공익법인 요건 미충족으로 인한 증여세에 대해서는 납세자에 신고납세의무 없어
납세자에게 신고납부의무가 없는 이상 가산세를 부과할 수 없어


- 대구고등법원 2020.10.23. 선고 2019누4760 판결1) -


●요약
상증세법 제48조 제1항은 공익법인이 출연받은 재산의 가액은 원칙적으로 증여세 과세가액에 산입하지 아니하되, 내국법인의 의결권 있는 발행주식총수의 5%(성실공익법인의 경우 10%)를 초과하는 경우에는 그 초과 부분만을 증여세 과세가액에 산입하도록 규정했다. 한편 상증세법 제48조 제11항은 성실공익법인이 주식을 출연받은 후 성실공익법인에 해당하지 아니하게 된 경우에는 당초 증여세 과세가액에 산입하지 않았던 부분에 대해 즉시 증여세를 부과하도록 규정했다.
상증세법 제48조 제11항에서 규정한 증여세는 사후관리의무 위반에 대한 제재로서 부과되는 일종의 추징처분인데, 판례에 의하면 이러한 증여세의 납세의무 성립시기는 ‘성실공익법인에 해당하지 않게 된 때’이고, 그 당시의 법령을 기준으로 성실공익법인 요건의 충족 여부를 판단한다(대법원 2020.12.10., 선고 2020두39754 판결).
대상판결은 위 법리를 확인함과 아울러, 성실공익법인 요건을 충족하지 못한 사유가 발생한 이상, 출연일 내지 취득일 당시에는 성실공익법인 요건을 갖추었다거나 성실공익법인 요건을 충족하지 못한 사유가 발생한 해당 사업연도 종료일에 다시 성실공익법인 요건을 충족하였다는 사정은 증여세 납세의무의 성립에 영향을 미칠 수 없다고 보았다. 
다만 대상판결은 상증세법 제48조 제11항의 증여세에 대해서는 납세자에게 그 신고납부의무를 부여할 법령상의 근거가 없으므로, 신고납부의무를 전제로 한 가산세를 부과할 수는 없다고 판단했다. 가산세는 세법에 규정된 협력의무 위반에 대해 가하는 제재이므로 의무규정이 없는 이상 가산세를 부과할 수 없음은 당연한 것이다. 

 

1. 사실관계

가. 원고에 대한 출연과 성실공익법인 요건 미충족 통보
원고는 2006.1.경 공익법인의 설립·운영에 관한 법률에 따라 설립된 공익법인인데, A는 B회사의 대표이사 겸 최대주주로서 2006.1.5. G회사 발행주식총수의 5%에 해당하는 31,250주 등을 원고에게 출연했다. 그 후 A, C, D는 2011.6.30. G회사 발행주식총수의 5%에 해당하는 31,250주와 F회사 발행주식총수의 5.28%에 해당하는 26,415주를 원고에게 출연했다.
원고는 A 등으로부터 위와 같이 주식 출연을 받은 결과 G회사 발행주식총수의 10%에 해당하는 62,500주와 F회사 발행주식총수의 5.28%에 해당하는 26,415주를 보유하게 되었으나, 구 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법’이라 한다) 제48조 제1항 및 제16조에 정해진 성실공익법인의 요건을 갖추었다는 이유로 이에 대한 증여세를 신고하거나 납부하지 않았다.
출연자인 A는 B회사의 대표이사로 있으면서 2006.1.5. 부터 현재까지 원고의 이사로 재직했고, H는 2013.3.29. B회사의 사외이사로 선임되어 A의 특수관계인으로 되었는데, 2006.1.5.부터 2014.11.6.까지 원고의 이사로 재직했다. 한편, 원고의 정관에는 이사의 정수를 5명(이사장 포함)으로 규정하고 있고, 2014 사업연도 원고의 이사는 위 A, H를 포함해 총 5명이다.
원고는 2015. 말경 구 상증세법 시행령(2015.2.3. 대통령령 제26069호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘2013년 상증세법 시행령’이라 한다) 제13조 제5항에 따라 기획재정부장관에게 성실공익법인 확인을 요청했으나, 기획재정부장관은 2016.2.29. 원고에게 “원고는 B회사의 이사로 있는 출연자(A) 및 그 특수관계인(H)이 원고 이사 현원의 1/5을 초과하여 이사로 되었으므로, 2014 사업연도에 대한 성실공익법인의 요건을 충족하지 못했다”고 통보했다.


다. 처분의 경위
피고는 2017.8.7. 원고에게 “내국법인 발행주식총수의 100분의 5를 초과하여 주식 등을 출연받은 후 성실공익법인에 해당하지 아니하게 되었다”는 이유로 각 증여자별 증여내역에 따라 G회사 발행주식총수의 5% 및 F회사 발행주식총수의 5%를 각 초과하는 출연 주식에 대해 2014년 12월 귀속분 증여세(각 가산세 포함) 2,604,742,260원, 1,407,178,020원, 722,906,330원, 10,859,520원을 각 부과했다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

 

2. 쟁점의 정리

이 사건에서는 공익법인의 사후관리의무 위반에 따른 증여세의 납세의무 성립시기 및 그 판단의 기준시점과 가산세 부과의 적법성 여부가 문제되었다.

 

3. 대상판결의 요지

가. 증여세 부과사유 존부에 대한 판단
(1) 사후관리의무 위반으로 인한 증여세의 납세의무 성립시기 및 판단의 기준시점
아래와 같은 사정에 비추어 보면 상증세법 제48조 제11항에 따른 사후관리의무 위반으로 인한 증여세(이하 “사후부과 증여세”라 한다)는 사후적으로 비과세 요건을 충족하지 못하게 된 성실공익법인에 대해 사후관리측면에서 비과세되었던 증여세를 다시 부과할 수 있게 하는 규정이라 봄이 타당하므로, 납세의무 역시 그 비과세요건 위반시점, 즉 성실공익법인이 사후적으로 성실공익법인에 해당하지 않게 된 때에 성립한다고 봐야 한다.

① 사후부과 증여세는 공익법인에 출연한 재산에 대해 증여세를 부과하지 않는 점을 틈타서 주식 출연의 방법으로 공익법인을 내국법인에 대한 지배수단으로 이용하면서도 상속세 또는 증여세를 회피하는 것을 막기 위한 것이다.

② 성실공익법인이란 지속적인 관리가 요구되는 계속적 개념이므로, 출연일 또는 취득일 당시의 상태만으로 성실공익법인 지정 여부가 최종적으로 확정된다고 볼 수 없다. 

③ 2012년 상증세법 시행령 제13조 제5항이 상증세법 제16조에 따른 주식 출연의 경우에 ‘출연일 또는 취득일 현재를 기준으로’ 성실공익법인 요건 충족 여부를 판단하도록 규정했던 것은 최초 증여세 납세의무가 성립할 때 비과세 혜택을 부여할 것인지를 결정하기 위한 기준시점일 뿐 그 후 성실공익법인에 해당하지 아니하게 된 경우를 판단하기 위한 기준시점이라 볼 수 없다.

④ 2013년 상증세법 시행령 제40조 제2항 제1호는, 사후부과 증여세의 과세가액기준을 출연일 또는 취득일이 아니라 그 ‘부과사유가 발생한 날’ 현재 당해 공익법인이 초과해 보유하고 있는 주식의 가액으로 삼고 있다.

각주 1) 대법원의 심리불속행 기각 판결로 원심 판결이 그대로 확정되었다(대법원 2021.3.11.자 2020두55329 판결). 이하에서는 그 원심 판결을 중심으로 살펴본다.

⑤ 성실공익법인 해당 여부를 판단함에 있어 적용 법규를 최초 출연 시 시행되던 규정으로 한정할 경우, 성실공익법인의 지위를 상실하였음에도 불구하고 상증세법 제48조 제11항 제1호에 정한 ‘성실공익법인에 해당하지 아니하게 된 경우’에서 제외되는 결과로 되어 위 상증세법의 명시적 규정에 반하고, 앞서 본 규정의 취지를 잠탈하는 불합리가 발생한다. 


(2) 소급과세금지의 원칙 등 위반 여부
아래와 같은 사정에 비추어 보면 이 사건 처분이 소급과세금지 원칙 등에 위반된다는 원고의 주장은 받아들일 수 없다.

① 특수관계인에 대한 이사 제한은 2012년 상증세법 시행령에 이미 규정되어 있던 요건이므로(제13조 제3항 제2호), 원고가 이를 위반한 데에 대해 피고가 성실공익법인에 해당하지 않게 되었다고 판단하고 2014 사업연도에 사후부과 증여세를 부과하는 것이 소급과세에 해당한다고 볼 수 없다.

② 2013년 상증세법 시행령에서 처음 도입된 성실공익법인 확인제도는 성실공익법인으로 인정받은 후 탈법적으로 운영되는 것을 막기 위해 5년마다 성실공익법인 요건의 구비나 유지 여부를 사후적으로 점검해 필요한 대응조치를 하려는 것에 불과하며 확인적 규정이다.


(3) 상증세법 시행령 제40조 제2항 제1호2)와의 관련성
상증세법 시행령 제40조 제2항은 단지 사후부과 증여세의 과세가액 산정시점을 정한 것에 불과하므로 이를 근거로 이 사건 처분 관련 증여세 납세의무 성립시점을 상증세법에 정해진 것과 다르게 해석할 수 없다.

각주2) 제40조(공익법인 등에게 부과되는 증여세 과세가액의 계산 등)
② 법 제48조 제11항의 규정에 의하여 상속세 또는 증여세 과세가액에 산입하거나 즉시 증여세를 부과해야 하는 경우에는 그 과세가액에 산입하거나 증여세를 부과해야 할 사유가 발생한 날 현재 당해 공익법인 등이 초과해 보유하고 있는 주식등의 가액을 기준으로 한다. 이 경우 “증여세를 부과해야 할 사유가 발생한 날”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 날을 말한다.

1. 법 제48조 제11항 제1호 및 같은 항 제2호에 따라 공익법인 등에 해당하지 아니하게 된 경우에는 성실공익법인 등에 해당하지 아니하는 과세기간 또는 사업연도의 종료일


나. 가산세 부과사유 존부에 대한 판단
아래와 같은 내용을 종합해 보면 비록 원고가 사후부과 증여세의 부과대상에 해당하더라도, 원고에게 과세관청의 증여세 부과처분에 앞서 증여세 과세가액 및 과세표준을 과세관청에 신고하고 증여세를 납부해야 할 의무가 있다고 볼 수 없으므로, 가산세 부과처분은 위법하다.

① 조세법률주의 원칙상 신고납부의무를 부여하는 별도의 규정을 두고 있지 않는 이상 함부로 그러한 의무가 있다고 확장해석해서는 안된다.

② 사후부과 증여세는 성실공익법인에 대한 사후관리의 측면에서 부과하는 제재로서의 성격을 가지고 있으므로 일반적인 증여세와는 그 취지나 법적 성격이 다르다. 따라서 일반적인 증여세에 관하여 신고·납부의무를 부과하고 있는 상증세법 조항을 유추적용할 수 없다.

③ 사후부과 증여세의 경우 ‘증여받은 날’과 아무 상관없이 오로지 성실공익법인 요건 위반으로 인해 증여세 부과대상이 되는 것이므로, 상증세법 제68조, 제70조와 같은 신고·납부기한을 상정하기도 어렵다.

④ 상증세법 제48조 제11항 제1호, 제1항은 성실공익법인이 내국법인의 발행주식총수의 5/100를 초과해 주식을 출연받은 후 ‘성실공익법인에 해당하지 아니하게 된 경우’ 즉시 증여세를 부과한다고 규정하고 있으나, 이는 사후부과 증여세 납세의무가 위 시점에 확정된다는 의미일 뿐이다.

⑤ 상증세법 시행령 제40조 제2항 제1호는 성실공익법인에 해당하지 않게 된 경우 그 증여세 과세가액의 계산은 ‘성실공익법인에 해당하지 아니하는 과세기간 또는 사업연도의 종료일’ 현재 당해 공익법인이 초과하여 보유하고 있는 주식의 가액을 기준으로 삼도록 정하고 있으므로, 만일 성실공익법인에 해당하지 아니하게 된 때에 증여세 신고·납부의무가 발생한다고 하면 공익법인으로서는 과세기간 종료일까지는 증여세 과세가액을 산정할 수 없어 그 신고·납부의무를 이행할 수 없게 되는 불합리한 결과에 이르게 된다. 

⑥ 2013년 상증세법 시행령이 제13조 제5항에서 성실공익법인 확인제도를 도입한 것 역시 납세의무자에게 위반사항 또는 자격 결여에 대한 신고 및 그로 인한 납세의무를 인정할 수 없다는 전제에서 사후관리를 강화하기 위해 행해진 보완조치라고 여겨진다.

 

4. 평석
가. 사후부과 증여세의 납세의무 성립시기 및 그 판단의 기준시점
상증세법 제48조 제1항은 공익법인 등이 출연받은 재산의 가액은 원칙적으로 증여세 과세가액에 산입하지 아니하되, 내국법인의 주식 등을 출연받은 경우로서 출연받은 주식 등이 그 내국법인의 의결권 있는 발행주식 총수의 5%를 초과하는 경우에는 초과부분을 증여세 과세가액에 산입하고, 성실공익법인 등에 해당하는 경우에는 예외적으로 10%를 초과하는 경우에 해당 초과분을 증여세 과세가액에 산입하도록 규정하고 있었다. 한편 같은 조 제11항은 성실공익법인 등이 주식 등을 출연받은 후 성실공익법인 등에 해당하지 아니하게 된 경우에는 즉시 증여세를 부과하도록 규정하고 있었다.
대법원 판례에 의하면, 이러한 사후부과 증여세의 납세의무 성립시기는 ‘성실공익법인에 해당하지 않게 된 때’이고, 그 당시의 법령을 기준으로 성실공익법인 요건 충족 여부를 판단한다(대법원 2020.12.10. 선고 2020두39754 판결). 
대상판결도 같은 취지로 판단하였다. 대상판결에서는 더 나아가, 증여세 납세의무 성립 여부를 판단하는 기준시점이 문제 되었다. 즉, 공익법인이 어느 특정 시점에는 ‘성실공익법인 요건’을 충족하지 못하였더라도 주식 등의 출연일 내지 취득일이나 위반사유가 발생한 사엽연도 종료일을 기준으로 하면 성실공익법인의 요건을 충족한 경우에는 증여세를 부과할 수 없는지가 쟁점으로 다투어졌다. 
대상판결은 성실공익법인 요건을 충족하지 못한 사유가 발생한 이상, 출연일 내지 취득일 당시에는 성실공익법인 요건을 갖추었다거나 성실공익법인 요건을 충족하지 못한 사유가 발생한 해당 사업연도 종료일에 다시 성실공익법인 요건을 충족했다는 사정은 증여세 납세의무의 성립에 영향을 미칠 수 없다고 보았다. 즉, 사후관리 증여세 납세의무가 성립했는지 여부를 판단하는 기준시점을 ‘성실공익법인 요건을 충족하지 못한 때“로 본 것이다. 
대상판결도 지적하고 있는 바와 같이 상증세법 제48조 제11항에서 규정한 사후관리 증여세는 공익법인의 사후관리의무 위반에 대한 일종의 제재로서 부과되는 것이다. 그리고 성실공익법인에의 출연을 장려하되 해당 법인이 조세회피 수단으로 이용되는 것을 방지하려는 것이다. 그리고 상증세법 제11항 제1호도 성실공익법인에 해당하지 아니하게 된 때에는 즉시 사후부과 증여세를 부과하도록 규정했다. 
이러한 상증세법 제48조 제11항의 입법취지와 문언에 비추어 보면, 성실공익법인 요건을 충족하지 못한 사유가 발생하면, 그때에 사후부과 증여세 납세의무가 성립한다고 볼 수밖에 없다. 그렇다면 출연일 내지 취득일 당시에는 성실공익법인 요건을 갖추었다거나 성실공익법인 요건을 충족하지 못한 사유가 발생한 해당 사업연도 종료일에 다시 성실공익법인 요건을 충족했다는 사정은 증여세 납세의무에 영향을 미칠 수 없다고 봐야 하므로, 같은 취지의 대상판결은 타당하다.


나. 가산세 부과사유의 존부
국세기본법은 납세의무자가 (i) 법정신고기한까지 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 무신고가산세를(제47조의2 제1항), (ii) 법정납부기한까지 국세의 납부를 하지 아니하거나 과소납부(혹은 초과환급)한 경우에는 납부불성실가산세를(제47조의4 제1항) 부과하도록 규정하고 있다. 
사후부과 증여세는 일단 면제 또는 비과세요건에 해당하면 그 세액을 면제 또는 비과세했다가 당초의 면제 또는 비과세의 취지에 합당한 사용을 하지 않으면 당초 면제 또는 비과세한 세액을 추징하는 추징처분의 성격을 가진다. 이러한 추징처분은 본래의 부과처분과는 요건을 달리하는 별개의 부과처분으로 이해된다(대법원 2013.11.28. 선고 2011두27551 판결). 따라서 본래의 증여세와 관련해 납세의무자에게 신고납부의무가 있다고 하여 사후부과 증여세의 경우에도 마찬가지의 신고납부의무가 있다고 볼 수는 없고, 신고납부의무를 부여하기 위해서는 별도의 법령상 근거가 필요하다. 예를 들어 지방세법은 다른 법령에 따라 취득세를 비과세, 과세면제 또는 경감받은 후에 사후적으로 취득세 추징대상이 되었을 때에는 그 사유 발생일로부터 60일 이내에 납세의무자가 신고납부하도록 하는 규정을 두고 있다(제20조 제3항). 이와 달리 상증세법 제48조 제11항에 따른 사후부과 증여세의 경우에는 취득세와 같은 별도의 신고납부 의무규정을 두고 있지 않다. 따라서 납세자가 신고납부의무를 이행하지 않았음을 이유로 납세자에게 무신고·납부불성실 가산세를 부과할 수 없다. 대상판결은 우선 이 점을 지적하고 있다.
그리고 상증세법 시행령 제40조 제2항 제1호가 사후부과 증여세의 과세가액을 ‘성실공익법인에 해당하지 아니하는 과세기간 또는 사업연도의 종료일’을 기준으로 산정하도록 규정하고 있는 점에 비추어 보면, 신고납부의무를 언제 이행해야 하는지도 불분명하다. 이 점에서도 납세자에게 신고납부의무가 있다고 보기는 어렵다. 
이처럼 신고납부의무가 인정되지 않는 이상, 그 의무를 이행하지 않았음을 전제로 하는 가산세를 부과할 수는 없다. 대상판결의 결론은 지극히 타당하다.


다. 대상판결의 의의
대상판결은 상증세법 제48조 제11항에서 규정한 사후부과 증여세의 납세의무 성립시점과 그 판단의 기준시점이 ‘성실공익법인에 해당하지 아니하게 된 때’임을 분명히 하고, 이러한 사후부과 증여세에 대해 법령상 납세자에게 신고납부의무를 규정하고 있지 아니한 이상, 가산세를 부과할 수 없다는 점을 명백히 했다는 데에 의의가 있다.


 

 

법무법인 율촌 조윤희 변호사
법무법인 율촌 조윤희 변호사

•1993 : 서울대학교 법과대학 졸업
•1993 : 제35회 사법시험 합격
•1996 : 사법연수원 제25기 수료
•1996~1999 : 전주지방법원 판사
•1999~2000 : 전주지방법원 군산지원 판사
•2000~2003 : 서울지방법원 의정부지원 판사
•2002~2003 : 동두천시 선거관리위원장
•2002~2003 : 서울지방법원 의정부지원 
동두천시법원, 연천군법원 판사
•2003~2005 : 서울행정법원 판사
•2004~2005 : 미국 University of Florida Visiting Scholar
•2005~2007 : 서울서부지방법원 판사
•2007~2009 : 서울고등법원 판사
•2009~2011 : 대법원 재판연구관(판사)
•2011~2015 : 대법원 재판연구관(부장판사)
•2015~2016 : 서울중앙지방법원 부장판사
•2016~현재 : 법무법인(유) 율촌

 

 


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