2021년 주식관련 개정세법
12. 재산 취득 후 재산가치 증가에 따른 이익의 증여(상증법§42의3)
나. 과세요건
④ 재산가치상승금액이 일정비율 또는 일정금액 이상 요건
재산가치상승금액이 3억원 이상이거나 그 재산가치상승금액이 해당 재산의 취득가액과 통상적인 가치증가분 및 가치상승기여분 합계액의 100분의 30 이상인 경우에 증여세 과세대상에 해당한다.
⑤ 특수관계 없는 자가 재산가치를 증가시키는 경우(상증법§42의3 3)
거짓이나 그 밖의 부정한 방법으로 증여세를 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 특수관계인이 아닌 자간의 증여에 대해서도 적용하며, 이 경우는 5년이 경과한 후에 재산가치 증가사유가 발생한 경우에도 증여세 과세대상이다.
다. 증여가액의 계산방법
재산가치 증가사유 발생일 현재의 재산가액에서 해당 재산의 취득가액과 통상적인 가치상승분 및 가치상승기여분을 뺀 재산가치상승금액을 증여재산가액으로 한다. 그리고 재산가치 증가사유 발생일 전에 해당 재산 양도 시는 그 양도일을 재산가치 증가사유 발생일로 하여 증여재산가액을 계산한다.
증여재산가액=해당 재산사액-해당 재산의 취득가액-통상적인 가치상승분-가치상승기여분
*통상적인 가치상승분의 계산
상증령 제31조의3 ④에 따른 기업실질가치 증가액, 연평균 지가상승률, 연평균 주택가격상승률 및 전국소비자물가 상승률 등을 감안한 정상적인 가치상승분
13. 명의신탁주식의 증여의제(상증법 §45의2)
가. 개요
권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산에 있어서 실제 소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 실질과세의 규정에도 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권 취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음 날)에 그 재산의 가액을 그 명의자가 실제 소유자로부터 증여받은 것으로 본다(상증법§45의2). 이는 명의신탁을 이용한 조세회피 행위를 효과적으로 방지하기 위한 조세징벌적 성격으로 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 것이다(증여의제 규정).
다만, 조세회피 목적이 없이 타인의 명의로 재산의 등기 등을 하거나, 자본시장법에 의한 신탁재산인 사실의 등기 등을 하는 경우와 비거주자가 법정 대리인 또는 재산관리인의 명의로 등기 등을 하는 경우에는 증여의제 규정을 적용하지 않는다.
조세회피 목적 유무는 타인의 명의로 재산의 등기 등을 하는 경우에는 조세회피 목적이 있는 것으로 추정하며, 명의신탁의 목적에 조세회피 목적이 포함되어 있지 않다는 것의 입증책임은 이를 주장하는 명의자에게 있다.
2003.1.1. 이후 소유권 취득분부터는 실제 소유자가 바뀌었는데도 명의개서하지 않은 분에 대해서도 명의신탁으로 보아 증여세를 과세하도록 규정하고 있다.
나. 과세요건
1)권리의 이전 및 행사에 등기·명의개서 등을 요하는 재산일 것
명의개서란 주주명부나 사채명부에 권리자가 바뀌었을 때, 등록명부에 명의인의 이름을 고쳐 쓰는 것을 말한다(주권과 사채권).
2)명의신탁에 대한 실제 소유자와 명의자 간에 합의 또는 의사소통이 있을 것
명의신탁에 대한 증여의제에 있어서 명의신탁은 반드시 명시할 필요는 없고 묵시적이거나 전후 사정에 비추어 합의가 있었다고 볼 수 있으면 족한 것이며, 명의신탁에 대한 명의자의 동의는 사전에 이루어진 것이든 사후에 이루어진 것이든 증여의제에 해당된다(조심 2008브2751, 2008.1.2.)
▲명의신탁에 있어 합의가 없는 것으로 보는 경우
① 신탁자가 일방적으로 명의신탁한 경우(대법 2003두11810, 2004.3.11.)
② 신탁자가 명의를 도용해 명의신탁한 경우(조심 2009중3627, 2010.3.12.)
3)조세회피 목적이 있을 것
조세회피 목적 유·무에 대해서는 실질적으로 조세를 회피한 사실이 있는 경우뿐만 아니라 조세회피의 개인성이 있는 경우까지를 포함해 판단한 것으로 판례가 형성되어 있으며, 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 입증책임은 명의자(납세자)에게 있다.
다. 증여의제가액 및 증여시기
1)증여의제가액
(1) 증여의제일 또는 소유권 취득일을 기준으로 시가 또는 보충적평가방법에 의한 평가가액
증여의제가액은 증여의제 시기 또는 소유권취득일을 평가기준일로 하여 상증법 제60조부터 제66조까지에 따라 평가한 가액이다. 2015.12.31. 이전에는 모두 증여의제시기를 평가기준일(재산-52, 2012.2.10.)로 했으나, 2016.1.1. 이후 명의개서하지 아니한 주식 등에 대해 증여로 의제하는 것부터 소유권취득일을 기준으로 평가한 가액에 의한다(상증법§45의2 ① 후단)
(2) 명의신탁재산의 증여세 과세표준 계산 시 증여재산공제 배제
명의신탁에 따른 증여의제로 증여세가 과세되는 경우에는 명의신탁재산의 평가금액에서 그 증여재산의 감정평가 수수료를 제외한 금액을 과세표준으로 한다(상증법§55① 1). 따라서 상증법§53의 증여재산공제가 적용되지 않음을(2004.1.1. 이후 증여분부터 적용) 유념해야 한다.
2)증여시기
(1) 원칙적 증여의제 시기는 명의개서한 날
(2) 주주명부 등이 없는 경우 명의개서 여부 판단
주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 명의신탁 증여의제의 증여일은 다음의 순서에 따른 날 ① 양도소득세, 증여세 등 과세표준신고서에 기재된 소유권이전일 ② 주식등변동상황명세서에 기재된 거래일
(3) 장기간 명의개서하지 않은 주식 등의 증여의제 시기(상증기준 45의2-0-11)
라. 명의신탁 해지(환원) 및 반환
(1) 명의신탁 해지(환원)
명의신탁한 재산을 실제 소유자 명의로 환원한 경우에는 증여세를 과세하지 아니하며, 이 경우 당초 명의신탁재산이라는 구체적인 증거서류 입증은 납세자가 해야 한다.
(2) 명의신탁재산의 반환
① 명의신탁 후 3월 이내에 실제 소유자에게 현물로 반환한 경우 증여세 과세제외(국심 2007중 1582, 2007.11.7. 참고)
② 명의신탁주식을 현금으로 3월 내 반환한 경우 증여세 과세(대법 2005두10200, 2007.2.8. 참고)
③ 명의신탁재산을 명의자가 실제로 증여받은 경우 별도 증여세 과세
타인명의로 명의신탁한 주식에 대해 상증법§45의2의 규정에 의하여 명의자에게 증여세가 부과된 경우에도 동 주식의 실제 소유자가 소유권을 환원하지 아니하고, 그 명의자에게 실제로 증여한 경우 명의자는 소유권을 사실상 취득한 때에 증여받은 것으로 보아 증여세 납세의무가 있다(서사-610, 2004.5.7.).
마. 기타 명의신탁 증여의제 해석사례
(1) 인적분할된 분할신설법인의 주식
인적분할로 분할신설법인의 주식을 새로운 명의신탁의 약정이 없이 당초 명의수탁자인 주주에게 보유비율에 따라 무상으로 배정되는 경우에는 명의신탁재산의 증여의제에 해당되지 않는다(재재산-376, 2010.4.22.).
⇒ 법인 사업부분의 분할에 따른 사업의 연속성이 그대로 유지되고 있어 법인만 신설되었을 뿐, 법인의 실제는 변동없으므로 새로운 명의신탁으로 보지 않는다.
(2) 명의신탁된 주식이 흡수합병되어 교부받은 합병법인의 주식
① 상증법 §45의2에 따라 주식을 실제 소유자가 아닌 타인명의로 명의개서를 한 경우 그 명의개서한 날에 실제 소유자가 명의자에게 증여한 것으로 보아 증여세를 과세하는 것이며, 흡수합병에 따라 교부받은 합병법인의 주식을 실제 소유자가 아닌 타인명의로 다시 명의개서를 한 경우 새로운 명의신탁으로 과세한다(재재산-257, 2011.4.12.).
② 상증법 §45의2 규정은 조세회피행위를 방지하기 위해 필요하고도 적절한 범위 내에서만 적용돼야 하며, 증여의제 대상이 되어 과세되었거나 과세될 수 잇는 최초의 명의신탁 주식인 합병구주에 상응해 명의수탁자에게 합병신주가 배정되어 명의개서가 이루어진 경우에 별도로 증여세를 과세한 것은 최초의 명의신탁 주식에 대한 증여의제의 효과를 부정하는 모순을 초래할 수 있고, 더구나 합병으로 소멸하는 법인의 주주는 합병 전·후로 보유한 주식의 경제적 가치에 실질적인 변동이 있다고 보기도 어려우며, 최초 명의신탁된 합병구주와 이후 합병으로 인해 취득한 합병신주에 대해 각각 증여의제를 적용하게 되면 애초에 주식이나 그 인수자금이 수탁자에게 증여된 경우에 비해 지나치게 많은 증여세액이 부과될 수 있어 형평에도 어긋나다(대법 2016두30644, 2019.1.31.).
(3) 명의신탁 주식의 매도대금으로 다시 취득한 주식의 명의신탁 과세여부
최초로 증여의제 대상이 되어 과세된 명의신탁 주식의 매도대금으로 취득해 다시 동일인 명의로 명의개서된 주식은 그것이 최초의 명의신탁 주식과 시기상 또는 성질상 단절되어 별개의 새로운 명의신탁 주식으로 인정되는 등의 특별한 사정이 없는 한 다시 증여세가 과세될 수는 없다(대법 2012두5848, 2017.4.13.).
(4) 조세회피목적이 없는 것으로 판단한 사례
① 명의신탁 당시 구체적으로 어떠한 조세회피를 의도했다고 볼 사정이 없는 이상, 단지 장래 조세경감이 발생할 수도 있다는 막연한 가능성이 있다는 것만으로는 조세회피목적이 있다고 추정할 수 없다(서울고법 2006누25805, 2007.10.17.).
② 주식을 명의신탁한 것은 상법상 발기인 수의 충족 등을 위한 것이고 단지 장래 조세경감의 결과가 발생할 수 있는 가능성이 존재할 수 있다는 막연한 사정만으로 조세회피목적이 있다고 보기는 어렵다(대법 2004두7733, 2006.5.12.).
③ 주식취득 신고의무를 회피할 목적으로 부득이 주식 중 일부를 원고 등에게 명의신탁을 한 것은 명의신탁에 부수해 사소한 조세경감이 생기는 정도에 불과하므로 조세회피목적이라 볼 수 없다(대법 2007두24302, 2008.11.27.).
(5) 명의신탁한 주식의 할증평가 배제
주식 등의 실제 소유자와 명의자가 다른 경우로서 상증법 제45조의2에 따라 해당 주식 등을 명의자가 실제 소유자로부터 증여받은 것으로 보는 경우에는 최대주주 등의 보유주식에 대해서 할증평가를 하지 아니한다(상증령 §53 ⑦ 8). 이 신설규정은 2016.2.5. 이후 평가하는 분부터 적용한다(대통령령 제26960호, 2016.2.5. 상증령 부칙7).
(6) 명의신탁 주식에 대한 납세의무자 변경 등
2019.1.1. 이후 명의신탁 주식이 증여로 의제되는 경우 주식의 실제 소유자는 증여세 납세의무가 있으며, 실제 소유자의 다른 재산에 대해 체납처분을 집행해도 징수금액에 미치지 못하는 경우에는 명의신탁 주식으로 체납액을 징수한다.
<사례>
■차명으로 유상증자에 참여한 경우
○유상증자 내역
- 증자 전 1주당 평가액 20000원(평가기준일 2016.10.31.)
- 신주 140,000주 발행, 신주 1주당 인수가액 5000원(액면가액)
- 증자 후 1주당 평가액 13000원
- 비상장법인이며 중소기업이 아니고 A법인은 갑과 특수관계인이다.
○사실관계
- 을과 병에게 배정된 신주는 갑이 주금납입
- 증자 전 을의 주식 16,740주는 갑이 명의신탁(증여세 제척기간 만료)한 것이며, 증자 전 병의 주식 21000주는 병 본인 소유인 경우
■해설
① 불균등증자(신주)에 따른 증여세 과세
-형식은 구주주 지분율대로 균등증자했으나 실질주주 갑은 증자 시 병에게 배정한 신주만큼 초과인수했으며, 처 을에게 배정한 신주는 실질 소유자 본인이 인수했으므로 불균등증자에 따른 과세문제 없다.
갑의 증여이익:(13000-5000)×18,375주=1억4700만원
② 명의신탁에 따른 증여세 과세(명의개서일 현재 1주당 평가액으로 평가함)
-실질 주주는 갑이나 을과 병에게 배정한 주식에 대해 명의신탁에 의한 증여의제 과세대상이며, 이 경우 1주당 가액은 신주인수가액이 아닌 증자 후 1주당 평가액으로 증여의제가액을 계산한다.
을의 증여이익:13000×14648주=190,424,000
병의 증여이익:13000×18375주=238,875,000
○피상속인이 명의신탁한 주식을 사망 후 재명의신탁 시 과세방법
<사실관계>
실제 소유자인 갑이 A주식을 을 명의로 주주명부에 등재한 상태에서 갑이 사망하고 갑 사망 후 동 주식을 을이 병에게 양도한 것으로 매매계약서를 작성해 병에게 명의개서하고 양도소득세를 신고 납부한 경우에
① A주식에 대해 상속세 및 병에게 증여세 과세 여부
② A주식을 병에게 갑의 상속인 명의로 환원 시 증여세 과세여부
③ 병에게 부과된 증여세를 상속인이 납부할 경우 증여세 과세여부
④ 을이 신고납부한 양도소득세는 환급되는지 여부
<과세방법>
① 을에게 A주식의 명의신탁에 따른 증여세가 부과된 경우에도 A주식의 실제 소유자인 갑의 상속재산으로 보아 주식평가액 12억원에 대해 상속세를 과세하며, 상속개시 후 상속인들이 주식(평가액 15억원)을 병에게 명의신탁한 것으로 보아 병에게 증여세를 과세함.
② 명의신탁한 주식을 실제 소유자인 상속인 명의로 환원하는 것은 증여세 과세대상이 아니며
③ 명의수탁자인 병에게 부과된 증여세를 A주식 명의를 환원받은 실질 소유자인 갑의 상속인이 대신 납부한 경우에는 그 대신 납부한 세금에 대해 증여세를 부과하지 않는 것이다.
④ 을이 병에게 A주식을 양도한 것으로 신고해 납부한 양도소득세는 실제 양도행위가 없으므로 환급하는 것이다.
<관련예규>
피상속인이 상속개시 전에 타인에게 명의신탁한 주식을 상속개시 후 제3자에게 직접 양도하고 양도소득세를 납부했으나 사실상으로는 또다른 명의신탁에 해당하는 경우 당해 주식에 대해 상속세를 과세하고 상속세 및 증여세법 제41조의2의 규정에 의하여 상속개시 전후 명의신탁에 따른 증여세를 과세하는 것이며, 실질적인 양도가 없이 기납부한 양도소득세는 환급대상이다(서일 46014-10535, 2003.4.30.).
14 .특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제(상증법§45의5)
가. 개요
지배주주와 그 친족(지배주주등이라 함)이 직접 또는 간접으로 보유하는 주식 보유비율이 100분의 30이상인 법인(이하 및 제68조에서 “특정법인”이라 함)과 지배주주의 특수관계인 등이 재산(용역)을 제공하거나 채무를 대신 변제하는 등의 행위를 통해 이익이 발생할 경우 지배주주 등에게 증여세를 과세하고 있다.
(’97.1.1. 규정 신설 시 결손법인이나 휴·페업 중인 법인의 주식을 자녀에게 취득토록한 후 당해 법인의 채무변제 등을 통한 변칙적 증여행위 방지 목적으로 과세)
나. 법령 개정
(2004.1.1. 개정 내용) 증여재산가액 재산방법 개정
증여재산가액:1주당 평가차액×주식수→증여재산가액×지분율
사유:보충적 평가에 따른 1주당 가액이 거래 전후 모두 부수(-)인 경우 증여이익이 없는 것으로 봄이 타당하다는 대법원 결정(2003두4249, 2013.11.28.)
(2010.1.1. 개정 내용) 증여이익 계산 등 시행령 위임 규정 신설(상증법 41조 ②)
사유:증여이익 계산의 근거가 되는 상증령§31 ⑥은 상증법 §41 ①, ②의 규정 취지에 반할뿐 아니라 그 위임범위를 벗어난 것으로서 무효라고 봄이 상당하다는 대법원 결정(2009두3309외)으로 2009.12.31. 이전의 과세처분은 모두 무효
(2014.1.1. 개정 내용) 특정법인의 범위를 상장·코스닥상장법인으로 확대/지배주주와 그 친족이 보유하는 주식비율이 100분의 50이상인 법인을 포함/증여재산가액은 특정법인이 부담하는 법인세 상당액을 빼고 계산
(2020.1.1. 개정 내용) 특정법인 판정 시 결손법인, 휴·폐업 법인 조건을 삭제/지배주주와 그 친족이 보유하는 주식비율이 100분의 30이상 법인(비율 하향)/특정법인과의 거래에 따른 증여세 한도액 계산방법을 시행령에 규정
