‘일감몰아주기 증여세’는 특수관계법인이 지배주주와 그 친족이 주주로 있는 법인(수혜법인)에게 사회기회를 제공해 지배주주 등이 얻게 된 간접적인 이익을 증여로 의제하여 과세하는 것으로, 최초 신고 이후 3개년 간 발생한 실제 이익에 대해 정산신고도 해야 한다. 본지는 납세자가 좀 더 쉽게 제도를 이해할 수 있도록 ‘일감몰아주기’ 증여세의 과세요건, 지배주주 판정요령, 과세제외 매출액 산정방법과 주주별 증여의제이익 계산방법 등 ‘일감몰아주기’ 증여세와 관련하여도 과세요건, 개시사업연도와 정산사업연도의 증여의제이익 계산사례 등을 소개하고자 한다. /편집자 주
제2장 증여의제이익 계산
4. 한계보유비율을 초과하는 주식보유비율 계산
<사례> 증여의제이익 계산 시 간접출자법인의 범위
5. 증여의제이익의 계산
●증여의제이익 계산
- 각 수증자별로 계산(법인유형에 따라 증여의제이익 계산방법이 달라짐)
① 수혜법인이 중소·중견기업이 아닌 경우
세후영업이익×[특수관계법인거래비율－5%]×[주식보유비율－ 0%]
② 수혜법인이 중견기업인 경우
세후영업이익×[특수관계법인거래비율－20%]×[주식보유비율－ 5%]
③ 수혜법인이 중소기업인 경우
세후영업이익×[특수관계법인거래비율－50%]×[주식보유비율－10%]
- 직접보유비율과 간접보유비율(간접보유비율 2 이상인 경우는 각각 계산)로 구분해 계산한 후 합함.
- 배당받은 소득에 대한 일정금액 공제
<사례 >
① 출자관계：甲은 수혜법인에 20% 출자한 대주주
[거래관계 및 영업손익 등]
② 甲주주의 증여의제이익 계산 시 특수관계법인거래비율：62.5%
③ 증여의제이익
◈세후영업이익 = 60억원
◈특수관계법인거래비율(②)－50%(중소기업)=12.5%
62.5%－50%=12.5%
◈주식보유비율－10%(중소기업)=10%
20%(직접출자비율)－10%=10%
◈증여의제이익=60억원×12.5%×10%=0.75억원
가. 신고기한 내 배당받은 경우 증여의제이익에서 공제
지배주주 등이 수혜법인의 사업연도 말일부터 상증법 제68조 제1항에 따른 증여세 과세표준 신고기한까지 수혜법인 또는 간접출자법인으로부터 배당받은 소득이 있는 경우에는 다음 구분에 따른 금액을 해당 출자관계의 증여의제이익에서 공제한다. 다만, 공제 후의 금액이 음수(陰數)인 경우에는 영으로 본다(상증령 §34의3⑬).
① 수혜법인으로부터 받은 배당소:다음 계산식에 따라 계산한 금액. 이 경우 배당가능이익은 「법인세법 시행령」 제86조의2 제1항에 따른 배당가능이익(이하 “배당가능이익”이라 함)으로 한다.
② 간접출자법인으로부터 받은 배당소득:다음 계산식에 따라 계산한 금액
<사례> (2020.12.31. 증여분)
●사실관계
- 지배주주인 [갑]은 수혜법인(A)에 대해 40% 직접출자하고 있으며
- 간접출자법인(B)에는 40%, B법인은 수혜법인에 50% 출자하고 있다.
- 증여의제이익
·직접출자관계 증여의제이익：20억원
·간접출자관계 증여의제이익：10억원
- 증여세 신고기한 전인 2021년 3월에 수혜법인과 간접출자법인이 각각 배당을 실시
·A법인：10억원, 전체 배당가능이익 100억원
·B법인：5억원, 전체 배당가능이익 80억원
1. 수혜법인(A)으로부터 배당을 받은 경우 증여의제이익 계산
- 직접 증여의제이익 20억원 － [배당소득 10억원 × {직접증여의제이익 20억원/(A법인 배당가능이익 100억원 × 직접보유비율 40%)}]→ 20억원 － [10억원 × {20억원/40억원}] = 15억원
2. 간접출자법인(B)으로부터 배당을 받은 경우 증여의제이익 계산
- 간접 증여의제이익 10억원 － [배당소득 5억원 × [간접증여의제이익 10억원/{(B법인 배당가능이익 80억원 + (A법인 배당가능이익 100억원 × B법인의 A법인 지분율 50%)) × 지배주주의 B법인 지분율 40%}] → 10억원－[5억원×[10억원/{(80억원+(100억원×50%))×40%}]=9.04억원
나. 특수관계법인이 2 이상인 경우 증여의제이익 계산
•이익을 준 특수관계법인이 둘 이상인 경우에도 하나의 법인으로부터 이익을 얻은 것으로 보아 증여의제이익을 계산한다(상증령 §34의3⑰).
다. 지배주주가 다수의 수혜법인을 보유한 경우 증여의제이익 계산
•지배주주 1명이 다수의 수혜법인을 보유한 경우 과세대상 증여의제이익은 수혜법인별·지배주주별로 각각 계산한다(서면법규과-1487, 2012.12.14.).
라. 증여세 합산과세 배제
•증여재산에 대해 증여일 전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우 그 직계존속의 배우자를 포함함)으로부터 받은 증여재산가액을 합한 금액이 1000만원 이상인 경우 그 가액을 증여세 과세가액에 가산하는 것이나(상증법 §47②)
- 특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제는 합산배제증여재산으로 분류되어 개별 건별로 과세되므로 합산하지 않는다(상증법 §47①).
제3장 증여세 신고납부 등
1. 증여세 신고 및 납부기한
•특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제에 해당하는 경우 증여세 과세표준신고 및 납부기한은 수혜법인의 「법인세법」 제60조 제1항에 따른 과세표준의 신고기한이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날이다(상증법 §68①, §70).
2. 과세관할
•일감몰아주기 증여의제 규정을 적용할 때 일반적인 경우 수증자의 주소지 관할세무서장 등이 과세하나
- 2014.1.1. 이후 결정 또는 경정하는 경우로서 수증자가 비거주자이거나 주소 또는 거소가 분명하지 아니한 경우에는 증여재산의 소재지(수혜법인의 소재지)를 관할하는 세무서장 등이 결정·경정해야 한다.
3. 일감몰아주기 증여세가 과세된 주식을 양도할 때
•일감몰아주기 증여세가 과세된 주식의 취득가액을 계산할 때에는 증여의제이익을 반영해 계산한다(「소득령」 §163⑩1).
<사례>
지배주주 甲은 해당 수혜법인의 보유주식(20만주, 취득가 10억원) 중 1/2을 乙에게 50억원에 양도했고, 양도 직전까지 일감몰아주기로 증여세가 과세된 증여의제이익이 6억원일 경우, 갑의 주식양도차익은?
답 : 42억원 = 50억원 － {5억원 + (6억원 × (10만주/20만주))}
◈추가 과세제외매출액의 적용범위(상증령 §34의3⑫)
☞ ‘추가 과세제외매출액’은 증여의제이익 계산식에서 지배주주 등의 출자관계별로 수혜법인의 세후영업이익을 계산할 때(과세매출비율 산정 시 적용)와 정상거래비율을 초과하는 특수관계법인거래비율을 계산할 때 과세제외매출액에 포함해 계산한다(상속증여세과-82, 2014.04.02.).
제2편 특수관계법인으로부터 제공받은 사업기회로 발생한 이익의 증여의제(일감떼어주기)
제1장 일감떼어주기 과세제도 배경 및 과세요건 등
1. 배경
기업집단의 최대주주 등이 계열회사에 대한 지배력을 이용해 자녀 등이 지배주주로 있는 법인에 사업기회를 제공하는 등 편법적인 방법으로 부를 이전하는 경우에, 그 제공받은 사업기회로 인해 증가한 수혜법인 지배주주 등의 재산가치 증가이익을 증여로 의제하여 증여세를 과세하는 규정으로 2015.12.15. 신설되었으며, 2016.1.1.이후 개시하는 사업연도에 사업기회를 제공받는 분부터 적용한다(법률 제13557호, 2015.12.15., 상증법 부칙 4).
그동안 자녀 등 이 지배주주로 있는 특수관계법인에 계속적으로 일감을 몰아주거나 일감을 떼어주는 사업기회 제공 등의 내부거래를 통해 수년간 지속적으로 부가 이전되거나 부의 증가에 현저히 기여를 한 경우 실질적으로는 증여가 이루어졌다고 볼 수 있음에도 법령상 직접 유추해 적용할만한 증여시기, 증여재산가액 산정방법 등이 명확하지 않아 증여세가 제대로 과세되지 못하고 있다는 논란이 있어 왔다.
일감몰아주기에 대해서는 2011.12.31. 상속세 및 증여세법 제45조의3 증여의제 규정을 신설해 증여세가 과세되고 있으나 사업기회 제공을 통한 이익의 증여(편의상 “일감떼어주기”란 한다)에 대해서는 명확한 과세근거가 없던 중 2015.12.15. 상속세 및 증여세법 제45조의4 【특수관계법인으로부터 제공받은 사업기회로 발생한 이익의 증여의제】 규정을 신설하여 증여세를 과세하도록 한다.
2. 증여의제이익 계산 흐름도
<과세요건 판단 및 증여의제이익 계산 흐름도>
3. 과세요건 ( 1 , 2 충족)
1 수혜법인이 제공받은 사업기회로 인하여 부문별 영업이익이 있을 것
2 지배주주 등의 수혜법인의 주식보유비율이 30% 이상일 것
가. 수혜법인의 부문별 영업이익이 있을 것
“부문별 영업이익이란 임대차 계약, 입점 계약 대리점 계약 및 프랜차이즈 계약 등 명칭 여하를 불문한 약정”을 통해 제공받은 해당 사업부분의 영업이익을 말한다. 이 영업이익은 법인세법 제43조의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액에서 매출원가 및 판매비와 관리비를 차감한 영업이익에 「법인세법」 제43조의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액에서 매출원가 및 판매비와 관리비를 차감한 영업이익을 말한다.
(1) 지배주주와 특수관계에 있는 법인(중소기업, 50%출자법인 제외)
지배주주와 특수관계에 있는 법인이란 지배주주와 상속세 및 증여세법 시행령 제2조의2 제1항 제3호부터 제8호까지의 관계에 있는 법인을 말한다. 다만, 그 법인이 「조세특례제한법」 제6조 제1항에 따른 중소기업과 수혜법인의 주식보유비율이 50% 이상인 경우에는 특수관계에 있는 법인으로 보지 않는다.
(2) 사업기회의 제공
지배주주와 특수관계에 있는 법인으로부터 사업기회를 제공받는 경우에 해당해야 하는데 사업기회를 제공받는 경우란 다음에 해당하는 것을 말한다(상증령 §34의4②).
- 특수관계법인이 직접 수행하던 사업기회 또는 특수관계법인과 비특수관계에 있는 법인이 수행하던 사업기회를 다음과 같은 방식으로 제공받는 경우
① 임대차계약
② 입점계약
③ 그 밖에 이와 유사한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 방식
- 임대차계약, 입점계약, 대리점계약 및 프랜차이즈계약 등 명칭 여하를 불문한 약정을 말한다(상증칙 §10의8).
나. 지배주주 등의 수혜법인의 주식보유비율이 30% 이상일 것
다. 지배주주의 판정
제45조의3 제1항에 따른 지배주주와 그 친족의 주식보유비율이 100분의 30 이상인 법인이 사업기회를 제공받아야 한다.
4. 증여시기
특수관계법인으로부터 제공받은 사업기회로 발생한 이익의 증여의제 규정 적용 시 증여시기는 그 사업기회를 제공받은 날(“사업기회 제공일”이라 한다)이 속하는 사업연도(“개시사업연도”라 한다)의 종료일이다(상증법 § 45의4①).
5. 증여자
지배주주와 특수관계에 있는 법인으로부터 사업기회를 제공받은 경우 증여자는 그 특수관계에 있는 법인이다(상증령 § 34의4①).
6. 수증자
증여세 납부의무자인 수증자는 사업기회를 제공받은 수혜법인의 주주로서 지배주주와 그의 친족이 해당된다.
