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일감 몰아주기 증여세 과세주식 취득가액 계산 땐 증여의제이익 반영
일감 몰아주기 증여세 과세주식 취득가액 계산 땐 증여의제이익 반영
  • 국세청 제공
  • 승인 2022.01.14 09:23
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일감몰아주기·일감떼어주기 증여세 신고 <3>

제1편 특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제(일감몰아주기)

제2장 증여의제이익 계산

2. 추가 과세제외매출액
사례)수혜법인과 지배주주등이 동일한 특수관계법인에 출자

수혜법인과 지배주주등이 동일한 특수관계법인에 출자한 경우 과세제외매출액 및 추가 과세제외매출액을 산정하면

 

 

 

 

① 먼저 상증령 제34조의3 제8항 제3호에 따라 특수관계법인과 거래한 매출액에 특수관계 법인에 대한 수혜법인의 주식보유비율을 곱하여 과세제외매출액을 계산
▷과세제외매출액 계산(상증령 §34의3⑧3) : 30억원 = 100억원 × 30%

② 상증령 제34조의3 제12항 제3호에 따라 특수관계법인과 거래한 매출액에서 과세제외 매출액(①)을 차감한 후 특수관계법인에 대한 지배주주 등의 주식보유비율을 곱하여 추가 과세제외 매출액을 산정한다.
▷추가 과세제외매출액 계산(상증령 §34의3⑫3) : 28억원
= (100억원 - 30억원) × 40%

☞ 수혜법인과 지배주주등이 동일한 특수관계법인에 출자한 경우 「상속세 및 증여세법 시행령」 제34조의3 제12항 제3호에 따른 과세제외매출액은 수혜법인이 특수관계법인과 거래한 매출액에서 같은조 제8항 제3호에 따른 과세제외매출액을 차감한 후 지배주주 등의 특수관계법인에 대한 주식보유비율을 곱하여 계산한다(기획재정부 재산세제과-228, 2015.3.13.).

 

3. 정상거래비율을 초과하는 특수관계법인거래비율 계산
•증여의제이익의 계산식 중 “정상거래비율을 초과하는 특수관계법인과의 거래비율”이란 “수혜법인이 중소기업에 해당하는 경우 정상거래비율(50%)을 초과하는 특수관계거래비율, 중견기업에 해당하는 경우 정상거래비율(40%)의 1/2을 초과하는 비율, 중소기업 및 중견기업에 해당하지 아니한 경우 5%를 초과하는 특수관계법인거래비율”을 말한다(상증법 §45의3①).
- 중소·중견 기업의 증여의제이익을 계산할 때 세후영업이익과 정상거래비율을 초과하는 특수관계법인거래비율에 곱하는 수증자의 주식보유비율은 각 주주별로 수혜법인에 대한 직·간접 주식보유비율에서 한계보유비율(중소 10%, 중견 5%)을 차감한 비율을 말한다.
※일반기업은 주식보유비율에서 차감하지 않고 증여의제이익을 계산한다.
- 이 경우 특수관계법인거래비율은 수증자인 각 주주별로 “추가 과세제외매출액”이 있는 경우에는 그 금액을 과세제외매출액에 포함해 특수관계법인거래비율을 산정해야 한다(상증령 §34의3⑫).
*추가 과세제외매출액은 과세요건 판단시의 특수관계법인거래비율에는 반영하지 않으며, 수증자별 증여의제이익 계산시에만 반영하는 것임을 유의해야 한다.

 

 

 

 

 

 


4. 한계보유비율을 초과하는 주식보유비율 계산

 


•중소·중견 기업의 증여의제이익을 계산할 때 세후영업이익과 정상거래비율을 초과하는 특수관계법인 거래비율에 곱하는 수증자의 주식보유비율은 각 주주별로 수혜법인에 대한 직·간접 주식보유비율에서 한계보유비율(중소 10%, 중견 5%)을 차감한 비율을 말한다.
※일반기업은 주식보유비율에서 차감하지 않고 증여의제이익을 계산한다.

◈ 한계보유비율 차감 순서(상증령 §34의3⑪)[중소·중견기업만 해당]
- 직접보유비율과 간접보유비율이 있는 경우 간접보유비율에서 먼저 차감
- 간접출자관계가 두 개 이상인 경우에는 간접보유비율이 낮은 것에서부터 차감
- 간접보유비율이 1000분의 1(0.1%)미만인 경우의 간접출자관계는 제외되므로 한계보유비율 차감대상이 아님.

•수증자의 간접보유비율 계산을 위한 간접출자법인의 범위는 수혜법인의 사업연도 말일 현재를 기준으로 지배주주 등과 수혜법인 사이에 출자관계가 있는 법인 중 상증령 제34조의3 제16항 각 호의 어느 하나에 해당하는 간접출자법인만을 말한다.
- 이는 수혜법인에 직접출자한 경우에만 고려할 경우 제3법인을 이용한 조세회피 우려가 있어 간접출자비율을 포함하되 소수의 지분을 출자한 경우까지 확대되는 경우 과세실익은 미미하면서 계산만 복잡해지므로 아래와 같은 일정 범위의 법인으로 제한한 것이며, 앞에서 살펴본 지배주주 판정을 위한 간접보유비율 계산방법과 다르므로 유의해야 한다.

◈ 간접출자법인의 범위 비교
● 지배주주 판정 시(상증령 §34의3②)
- 수혜법인의 지배주주 및 그의 친족이 지배하는 법인에 해당하는지 여부와 관계없이 모든 간접출자관계에 있는 법인
● 증여의제이익 계산 시(상증령 §34의3⑯)
- 지배주주 등과 수혜법인 사이에 출자관계가 있는 법인 중 다음에 해당하는 법인
① 지배주주 등이 발행주식총수 등의 100분의 30 이상 출자하고 있는 법인
② 지배주주 등과 ①에 해당하는 법인이 발행주식총수 등의 100분의 50 이상 출자하고 있는 법인
③ ① 및 ②의 법인과 수혜법인 사이에 주식등의 보유를 통해 하나 이상의 법인이 개제되어 있는 경우 해당 법인

 

 

 

 

 

 

 

 

5. 증여의제이익의 계산
● 증여의제이익 계산
- 각 수증자별로 계산(법인유형에 따라 증여의제이익 계산방법이 달라짐)
① 수혜법인이 중소·중견기업이 아닌 경우 
세후영업이익×[특수관계법인거래비율-5%]×[주식보유비율- 0%]
② 수혜법인이 중견기업인 경우
세후영업이익×[특수관계법인거래비율-20%]×[주식보유비율- 5%]
③ 수혜법인이 중소기업인 경우
세후영업이익×[특수관계법인거래비율-50%]×[주식보유비율-10%]
- 직접보유비율과 간접보유비율(간접보유비율 2이상인 경우는 각각 계산)로 구분하여 계산한 후 합함.
- 배당받은 소득에 대한 일정금액 공제

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

가. 신고기한 내 배당받은 경우 증여의제이익에서 공제
지배주주 등이 수혜법인의 사업연도 말일부터 상증법 제68조 제1항에 따른 증여세 과세표준신고기한까지 수혜법인 또는 간접출자법인으로부터 배당받은 소득이 있는 경우에는 다음 구분에 따른 금액을 해당 출자관계의 증여의제이익에서 공제한다. 다만, 공제 후의 금액이 음수(陰數)인 경우에는 영으로 본다(상증령 §34의3⑬).
① 수혜법인으로부터 받은 배당소득:다음 계산식에 따라 계산한 금액. 이 경우 배당가능이익은 「법인세법 시행령」 제86조의2 제1항에 따른 배당가능이익(이하 “배당가능이익”이라 함)으로 한다.

 

 

 

 

 

◈ 유동화전문회사 등에 대한 소득공제(「법인세법 시행령」 제86조의2①)
- 법 제51조의2 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 배당가능이익”이란 기업회계 기준에 따라 작성한 재무제표상의 법인세비용 차감후 당기순이익에 이월이익잉여금을 가산하거나 이월결손금을 공제하고, 「상법」 제458조에 따라 적립한 이익준비금을 차감한 금액을 말한다.
이 경우 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액은 제외한다.
1. 법 제18조 제8호에 해당하는 배당
2. 당기순이익, 이월이익잉여금 및 이월결손금 중 제73조 제2호 가목부터 다목까지의 규정에 따른 자산의 평가손익. 다만, 제75조 제3항에 따라 시가법으로 평가한 투자회사 등의 제73조 제2호 다목에 따른 자산의 평가손익은 배당가능이익에 포함한다.

② 간접출자법인으로부터 받은 배당소득:다음 계산식에 따라 계산한 금액

 

 

 

 

 

<사례>
(2020.12.31. 증여분)
● 사실관계
- 지배주주인 [갑]은 수혜법인(A)에 대해 40% 직접출자하고 있으며
- 간접출자법인(B)에는 40%, B법인은 수혜법인에 50% 출자하고 있다.
- 증여의제이익
·직접출자관계 증여의제이익:20억원
·간접출자관계 증여의제이익:10억원
- 증여세 신고기한 전인 2021년 3월에 수혜법인과 간접출자법인이 각각 배당을 실시
·A법인:10억원, 전체 배당가능이익 100억원
·B법인:5억원, 전체 배당가능이익 80억원
1. 수혜법인(A)으로부터 배당을 받은 경우 증여의제이익 계산
- 직접 증여의제이익 20억원 - [배당소득 10억원 × {직접증여의제이익 20억원/(A법인배당가능이익 100억원 × 직접보유비율 40%)}]
→ 20억원 - [10억원 × {20억원/40억원}] = 15억원

2. 간접출자법인(B)으로부터 배당을 받은 경우 증여의제이익 계산
- 간접 증여의제이익 10억원 - [배당소득 5억원 × [간접증여의제이익 10억원/{(B법인배당가능이익 80억원 + (A법인 배당가능이익 100억원 × B법인의 A법인 지분율 50%)) × 지배주주의 B법인 지분율 40%}]
→ 10억원-[5억원×[10억원/{(80억원+(100억원×50%))×40%}]=9.04억원

 

나. 특수관계법인이 2 이상인 경우 증여의제이익 계산
•이익을 준 특수관계법인이 둘 이상인 경우에도 하나의 법인으로부터 이익을 얻은 것으로 보아 증여의제이익을 계산한다(상증령 §34의3 ⑰).

 

다. 지배주주가 다수의 수혜법인을 보유한 경우 증여의제이익 계산
•지배주주 1명이 다수의 수혜법인을 보유한 경우 과세대상 증여의제이익은 수혜법인별·지배주주별로 각각 계산한다(서면법규과-1487, 2012.12.14.).

 

라. 증여세 합산과세 배제
•증여재산에 대해 증여일 전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우 그 직계존속의 배우자를 포함함)으로부터 받은 증여재산가액을 합한 금액이 1000만원 이상인 경우 그 가액을 증여세 과세가액에 가산하는 것이나(상증법 §47②)
- 특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제는 합산배제 증여재산으로 분류되어 개별 건별로 과세되므로 합산하지 않는다(상증법 §47①).

 

마. 요약

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

*요건판단 시 특수관계법인거래비율

 

 

 

*증여의제이익계산 시 특수관계법인거래비율

 

 

 

 

제3장 증여세 신고납부 등

1. 증여세 신고 및 납부기한
특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제에 해당하는 경우 증여세 과세표준신고 및 납부기한은 수혜법인의 「법인세법」 제60조 제1항에 따른 과세표준의 신고기한이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날이다(상증법 §68①, §70).
※2020년 12월 결산법인의 경우 법인세 신고기한이 2021.3.31.이므로 증여세 신고·납부기한은 2021.6.30.

2. 과세관할
일감몰아주기 증여의제규정을 적용할 때 일반적인 경우 수증자의 주소지 관할세무서장 등이 과세하나
- 2014.1.1. 이후 결정 또는 경정하는 경우로서 수증자가 비거주자이거나 주소 또는 거소가 분명하지 아니한 경우에는 증여재산의 소재지(수혜법인의 소재지)를 관할하는 세무서장 등이 결정·경정해야 한다.

◈ 과세관할(상증법 §6③)
- 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 증여재산의 소재지를 관할하는 세무서장 등이 과세한다.
1. 수증자와 증여자가 모두 비거주자인 경우
2. 수증자와 증여자 모두의 주소 또는 거소가 분명하지 아니한 경우
3. 수증자가 비거주자이거나 주소 또는 거소가 분명하지 아니하고, 증여자가 제38조제2항, 제39조 제2항, 제39조의3 제2항, 제45조의3 및 제45조의4에 따라 의제된 경우

3. 일감몰아주기 증여세가 과세된 주식을 양도할 때
•일감몰아주기 증여세가 과세된 주식의 취득가액을 계산할 때에는 증여의제이익을 반영해 계산한다(「소득령」 §163⑩1).

 

 


<사례>
지배주주 甲은 해당 수혜법인의 보유주식(20만주, 취득가 10억원) 중 1/2을 乙에게 50억원에 양도하였고, 양도 직전까지 일감몰아주기로 증여세가 과세된 증여의제이익이 6억원일 경우, 갑의 주식양도차익은?
답 : 42억원 = 50억원 - {5억원 + (6억원 × (10만주/20만주))}

 

제2편 특수관계법인으로부터 제공받은 사업기회로 발생한 이익의 증여의제(일감떼어주기)

제1장 일감떼어주기 과세제도 배경 및 과세요건 등

1. 배경
기업집단의 최대주주 등이 계열회사에 대한 지배력을 이용해 자녀 등이 지배주주로 있는 법인에 사업기회를 제공하는 등 편법적인 방법으로 부를 이전하는 경우에 그 제공받은 사업기회로 인해 증가한 수혜법인 지배주주 등의 재산가치 증가이익을 증여로 의제하여 증여세를 과세하는 규정으로 2015.12.15. 신설되었으며, 2016.1.1.이후 개시하는 사업연도에 사업기회를 제공받는 분부터 적용한다(법률 제13557호, 2015.12.15., 상증법 부칙4).
그동안 자녀 등 이 지배주주로 있는 특수관계법인에 계속적으로 일감을 몰아주거나 일감을 떼어주는 사업기회 제공 등의 내부거래를 통해 수년간 지속적으로 부가 이전되거나 부의 증가에 현저히 기여를 한 경우 실질적으로는 증여가 이루어졌다고 볼 수 있음에도 법령상 직접 유추해 적용할만한 증여시기, 증여재산가액 산정방법 등이 명확하지 않아 증여세가 제대로 과세되지 못하고 있다는 논란이 있어 왔다.
일감몰아주기에 대해서는 2011.12.31. 상속세 및 증여세법 제45조의3 증여의제 규정을 신설하여 증여세가 과세되고 있으나 사업기회 제공을 통한 이익의 증여(편의상 “일감떼어주기”란 한다)에 대해서는 명확한 과세근거가 없던 중 2015.12.15. 상속세 및 증여세법 제45조의4【특수관계법인으로부터 제공받은 사업기회로 발생한 이익의 증여의제】 규정을 신설해 증여세를 과세하도록 한다.

2. 증여의제이익 계산 흐름도

<과세요건 판단 및 증여의제이익 계산 흐름도>

 


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