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미국법인이 얻은 국내 미등록 특허권 사용료는 국내원천소득에 해당하지 않아
미국법인이 얻은 국내 미등록 특허권 사용료는 국내원천소득에 해당하지 않아
  • 법무법인 율촌 전영준 변호사
  • 승인 2022.02.25 09:35
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- 법인세법과 달리 한미 조세조약상 국내 미등록 특허권 사용대가는 국내원천소득으로 볼 수 없어
- 대법원은 일관되게 한미 조세조약상에 따라 국내 미등록 특허권 사용대가의 원천지를 판단해와
- 대법원은 대상판결을 통해 다시 한 번 기존의 입장이 타당하다는 점을 밝혀
- 한미 조세조약 개정 없이 국내 미등록 특허권 사용대가에 대한 과세권 확보 어려울 것

- 대법원 2022.2.10. 선고 2019두50946 판결 -

● 요약
한미 조세조약 제6조 제3항, 제14조 제4항은 특허권 사용료소득의 원천지 결정기준으로 “사용지주의”를 채택하고 있고, 특허권의 속지주의 원칙상 특허권이 등록된 국가 외에서는 특허권을 사용하거나 그 사용의 대가를 지급한다는 것을 상정할 수 없다. 그런데 법인세법 제93조 제8호는 “특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다”고 정하고 있어, 한미 조세조약의 문언 및 특허권의 속지주의 원칙과 충돌하는 면이 있다.
이에 관하여 대법원은 한미 조세조약이 우선적으로 적용되므로, 법인세법 제93조에도 불구하고 특허권을 국외에서 등록하였을 뿐 국내에는 등록하지 아니한 경우에는 미국법인이 그와 관련해 지급받는 소득은 그 사용의 대가가 될 수 없으므로 국내원천소득으로 볼 수 없다는 확립된 입장을 견지해왔다.
이 사건에서도 마찬가지로 국내 미등록 특허권 사용대가에 국내 과세권이 미치는지 여부가 문제되었고, 원심은 납세자의 손을 들어주었다. 대상판결은 비록 다른 쟁점을 이유로 사건을 파기·환송하기는 했으나, 위 쟁점에 관한 기존의 입장을 계속 유지했다.
대상판결은 위 쟁점에 관한 대법원의 일관된 입장이 타당하다는 점을 다시 한 번 확인했다는 점에서 의미를 가진다.

 

 

1. 사실관계
원고 A 및 원고 B는 미국법인으로 2011년 S전자 주식회사(이하 ‘S전자’)와 사이에 ‘S전자와 그 자회사가 제조·판매하는 안드로이드 운영체계 기반 스마트폰과 태블릿에 대해 기기당 일정액을 원고들이 보유한 특허권 등에 대한 사용료(이하 ‘이 사건 사용료’)로 지급받기로 하는 계약‘을 체결했다(이하 ‘이 사건 계약’).
S전자는 2012 사업연도부터 2015 사업연도까지 이 사건 계약에 따라 원고 A 명의의 계좌로 이 사건 사용료를 지급하고, 피고에게 그에 따른 원천징수분 법인세 약 6537억원를 납부했다.
원고들은 이 사건 사용료에는 국내원천소득이 아닌 ‘국외에서 등록되었으나 국내에는 등록되지 않은 특허권’(이하 ‘국내 미등록 특허권’)에 대한 사용대가가 포함되어 있다는 이유로 2016.6.29. 피고에게 그에 관한 원천징수분 법인세의 환급을 구하는 경정청구를 했다. 피고는 원고들의 경정청구에 대해 아무런 통지를 하지 않았다(이하 ‘이 사건 처분’).

 

2. 쟁점의 정리
대한민국과 미합중국 간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(이하 ‘한미 조세조약’) 제6조 제3항, 제14조 제4항은 특허권 사용료는 ‘어느 체약국내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다’고 규정하고 있다. 즉, 한미 조세조약은 특허권 사용료소득의 원천지 결정기준으로 “사용지주의”를 채택하고 있다. 
그리고 특허권의 속지주의 원칙상 특허권자의 특허실시에 관한 권리는 특허권이 등록된 국가의 영역 내에서만 그 효력이 미친다. 따라서, 특허권이 등록된 국가 외에서는 특허권을 사용하거나 그 사용의 대가를 지급한다는 것을 상정할 수 없다.

그런데 구 법인세법(2015.12.15. 법률 제13555호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제93조 제8호는 “특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다”고 정하고 있다. 즉, 위 법인세법 규정은 한미 조세조약의 문언 및 특허권의 속지주의 원칙과 충돌하는 것이다.

이에 따라 위 법인세법 조항에 따라 국내 미등록 특허의 사용대가를 국내원천소득이라고 봐야 하는 것인지, 아니면 한미 조세조약을 우선 적용해 이를 국내원천소득으로 볼 수 없는 것인지에 관하여, 납세자와 우리나라 과세관청 간에 장기간 분쟁이 있어 왔다.
이 사건에서도 마찬가지로 미국법인인 원고들이 지급받은 특허권 사용료 중 국내 미등록 특허권에 대한 사용대가 부분을 국내원천소득으로 볼 수 있는지가 문제되었다. 

한편, 이 사건에서는 소득의 귀속명의자(원고 B)가 아닌 실질귀속자(원고 A)가 경정청구권을 가지는지 역시 문제되었으나, 본 평석에서는 이에 관한 논의는 생략한다. 

 

3. 판결의 요지

가. 제1심 판결
제1심(수원지방법원 2019.1.24. 선고 2017구합69411 판결)은 다음과 같은 이유로 이 사건 특허권의 사용료 중 국내에 등록된 특허권의 사용료에 해당하는 부분만 구 법인세법 제93조 제9호가 정한 외국법인의 국내원천소득에 해당하고, 나머지 부분인 이 사건 사용료는 그 특허권이 국내에서 제조·판매 등에 사실상 사용되었는지 여부와 관계없이 원천징수대상인 국내원천소득에 해당하지 않는다고 판단했다.

① 구 법인세법 제93조 제8호 단서 후문은 외국법인이 특허권 등을 국외에서 등록하였을 뿐 국내에서 등록하지 아니한 경우라도 그 특허권 등이 국내에서 제조·판매 등에 사용된 때에는 그 사용의 대가로 지급받는 소득을 국내원천소득으로 보도록 정하였으나, 국제조세조정에 관한 법률(이하 ‘국조법’) 제28조는 “비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는 소득세법 제119조 및 법인세법 제93조에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다”라고 규정하고 있으므로, 미국법인이 국내 미등록 특허권 등의 사용대가로 지급받는 소득을 국내원천소득으로 볼 것인지는 한미 조세협약에 따라 판단해야 한다.

② 한미 조세협약의 문맥과 그 문언의 통상적 의미를 고려할 때, 한미 조세협약 제6조 제3항, 제14조 제4항은 특허권의 속지주의 원칙상 특허권자가 특허물건을 독점적으로 생산, 사용, 양도, 대여, 수입 또는 전시하는 등의 특허실시에 관한 권리는 특허권이 등록된 국가의 영역 내에서만 그 효력이 미친다고 보아 미국법인이 국내에 특허권을 등록해 국내에서 특허실시권을 가지는 경우에 그 특허실시권의 사용대가로 지급받는 소득만을 국내원천소득으로 정하였을 뿐이고(대법원 2007.9.7. 선고 2005두8641 판결 등 참조), 한미 조세협약의 해석상 특허권이 등록된 국가 외에서는 특허권의 침해가 발생할 수 없어 이를 사용하거나 그 사용의 대가를 지급한다는 것을 관념할 수도 없다.
따라서 미국법인이 특허권을 국외에서 등록했을뿐 국내에는 등록하지 아니한 경우에는 미국법인이 그와 관련해 지급받는 소득은 그 사용의 대가가 될 수 없으므로 이를 국내원천소득으로 볼 수 없다(대법원 2014.11.27. 선고 2012두18356 판결 참조).

③ 피고는 원고 B가 개별 특허권의 가치를 기준으로 한 객관적 근거에 의하여 국내에 등록되지 않은 특허권에 대한 사용료로서 국내원천소득에 해당하지 않는 금액을 산출하여 증명할 책임을 부담하므로, 위 환급금액을 산출하지 못한 불이익은 위 원고에게 돌아가야 한다는 취지로 주장하나, 피고가 원고들에게 자료 제출을 요구한 사실만으로는 국내원천소득에 해당하지 않는 부분을 처분 대상에서 제외하지 않은 채 이루어진 이 사건 처분이 적법한 것으로 될 수는 없다.

나. 원심 판결
원심 판결(수원고등법원 2019.7.24. 선고 2019누10395 판결) 역시 기본적으로 제1심 판결을 인용하되, ‘이 사건 특허권에는 법률적인 의미에서 특허권이 아닌 노하우, 영업상의 비밀, 저작권 등이 혼재되어 있어, 원고 B가 자료를 제출해야 한국에 등록된 특허에 대한 사용료와 그렇지 않은 사용료를 구분할 수 있으므로 이 부분에 대한 심리가 이루어져야 한다’는 취지의 피고의 예비적 주장도 다음과 같은 이유로 배척했다.

① 피고가 원고들의 경정청구에 대해 아무런 답변을 하지 않은 이상 이 사건은 실질적으로 부작위위법확인소송의 성격을 가지므로 법원의 심리대상은 피고의 처분의무 위반 여부에 한정되므로, 피고가 주장하는 부분은 이 법원의 심리대상이 될 수 없다.

② 설령 이 사건을 경정거부처분 취소소송으로 보더라도, 거부처분 취소소송에 있어 당해 소송의 결과에 따라 행정청이 적극적 처분을 해야 하는 부분, 즉 취소판결에서 위법하다고 본 처분사유가 아닌 점에까지 법원이 심리를 하여 판단을 내리는 것은 위와 같은 행정소송법의 규정 및 거부처분취소소송의 법리에 위배되는 것이다. 
그런데 피고는 특허권이 아닌 노하우, 영업상의 비밀, 저작권 등이 포함되어 있다는 점을 처분 당시 처분사유로 특정하지 않았으므로, 위 사유는 피고가 재처분의무를 이행하면서 판단할 문제이지 이 사건에서 심리할 대상이 아니다.

다. 대상판결
대법원은 기본적으로는 원심이 이 사건 사용료 중 국내 미등록 특허권에 대한 사용료는 외국법인의 국내원천소득에 해당하지 않는다고 판단한 것은 정당하고, 한미 조세조약의 해석에 관한 판결을 변경할 만한 뚜렷한 근거를 찾기 어렵다고 판시했다. 다만, 다음과 같은 이유로 원심이 법원의 심리대상 등에 관한 법리를 오해하여 필요한 심리를 다하지 않아 판결에 영향을 미친 잘못이 있다고 보아 원심판결을 파기·환송했다.

① 처분권주의에 관한 민사소송법 제203조가 준용되는 행정소송에서 심판 대상은 원고의 의사에 따라 특정되고, 법원은 당사자가 신청한 사항에 대해 신청 범위 내에서 판단해야 한다. 
원고들은 자신들의 경정청구에 대해 피고가 아무런 답변을 하지 않음으로써 이를 거부했다고 보고, S전자가 납부한 원천징수분 법인세 중 정당세액을 초과하는 부분의 환급을 구하는 경정거부처분 취소의 소를 제기했으므로, 법원은 이 사건을 부작위위법확인소송으로 보아 그 심리대상을 피고의 처분의무 위반 여부로 한정할 수 없다.

② 경정거부처분 취소소송의 소송물은 정당한 세액의 객관적 존부이다. 과세관청으로서는 소송 도중이라도 사실심 변론종결 시까지는 해당 처분에서 인정한 과세표준 또는 세액의 정당성을 뒷받침할 수 있는 새로운 자료를 제출하거나 처분의 동일성이 유지되는 범위에서 그 사유를 교환·변경할 수 있고, 반드시 처분 당시의 자료만으로 처분의 적법 여부를 판단해야 하거나 당초의 처분사유만을 주장할 수 있는 것은 아니다(대법원 2002.9.24. 선고 2000두6657 판결, 대법원 2009.5.14. 선고 2006두17390 판결 등 참조). 

③ 원고들은 이 사건 사용료에 특허권 이외의 다른 권리의 사용대가는 포함되어 있지 않다는 전제에서 경정청구를 하였고, 이에 대해 피고는 원심에서 이 사건 사용료에는 국내원천소득으로서 원천징수대상인 저작권, 노하우, 영업상의 비밀 등의 사용대가가 포함되어 있다고 주장함으로써 처분의 동일성이 유지되는 범위에서 그 사유를 추가하거나 변경했다고 볼 수 있으므로, 원심으로서는 피고의 위 주장에 관하여 심리·판단했어야 한다.

 

4. 평석
가. 국내 미등록 특허권의 사용료에 관한 대법원의 일관된 입장
대법원은 1992년 특허권 사용료의 보상계약이 문제된 현대자동차 사건에서 최초로 법인세법상 특허권은 해당 특허권이 등록된 국가 내에서만 효력이 있고, 한국에 등록되어 있지 않은 특허권의 사용 혹은 침해에 대한 금전 지급은 한국 원천 소득이 될 수 없다고 판시했고(대법원 1992.5.12. 선고 91누6887 판결), 이후에도 국내 미등록 특허권에 대해 지급한 사용료가 국내원천소득이 아니라는 판결을 선고했다(대법원 2007.9.7 선고 2005두8641 판결 등).
이에 과세관청은 2008년 법인세법 제93조에 “특허권 등은 해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다”는 규정을 신설하여 특허권 사용 개념의 확장을 시도했다.

그러나 그 이후에도 대법원은 한미 조세조약이 법인세법에 우선하여 적용된다는 이유로 법인세법 제93조에도 불구하고 특허권을 국외에서 등록하였을 뿐 국내에는 등록하지 아니한 경우에는 미국법인이 그와 관련해 지급받는 소득은 그 사용의 대가가 될 수 없으므로 국내원천소득으로 볼 수 없다는 확립된 입장을 견지해왔다(대법원 2014.10.30. 선고 2014두9554 판결, 대법원 2014.11.27. 선고 2012두18356 판결, 대법원 2014.12.11. 선고 2013두9670 판결, 대법원 2015.12.24. 선고 2015두52418 판결, 대법원 2016.6.9. 선고 2016두33667 판결, 대법원 2018.12.27. 선고 2016두42883 판결 등).

나. 대상판결의 의미
한미 조세조약의 해석에 관하여 대법원이 일관되게 보여온 입장에 따른다면 이 사건의 결론도 명확했지만, 대법원이 이 사건에 대한 심리를 2년 이상 계속하면서 혹시 기존의 판례를 변경하는 것은 아닌지 많은 관심이 집중됐다.
그러나 대법원은 ‘소득의 실질귀속자가 경정청구권을 가지는지 여부’ 및 ‘문제된 사용료에 특허권 외의 지적 재산권 등이 포함되었는지 여부’에 관한 추가 심리가 필요하다는 이유로 사건을 원심 법원으로 되돌려보냈을 뿐, 미국법인의 국내 미등록 특허권의 사용대가는 국내원천소득으로 볼 수 없다는 기존 판단은 유지했다. 즉, 대상판결은 대법원이 장기간 유지해온 국내 미등록 특허권 사용대가의 원천지 판단 기준을 다시 한 번 확인했다는 점에서 의미가 있다.
과세관청은 2019년에 법인세법상 국내 미등록 특허권 사용대가에 관한 과세체계 변경을 시도하는 등 지속적으로 우리나라 법률의 개정을 통해 위 사용대가에 대한 과세권을 확보하려는 시도를 해오고 있다. 
그러나 조세조약은 ‘특별법’으로서의 지위가 인정되고, 대법원 역시 이를 긍정해왔으며, 대상판결을 통해 ‘조세조약의 우선 적용’을 다시 한 번 확인했다는 점에 비추어 볼 때, 한미 조세조약 자체의 개정 없이 국내 세법의 개정만으로 대법원의 입장이 변경될 가능성은 낮을 것으로 보인다.

 

법무법인 율촌 전영준 변호사
법무법인 율촌 전영준 변호사

•1998 서울대학교 법과대학 졸업 
•2001 사법연수원 제30기 수료 
•2004 서울남부지방법원 판사 
•2006 서울중앙지방법원 판사 
•2010 서울대학교 법과대학원 법학석사(행정법) 
•2011~2012 미국 플로리다대학교 법학대학원 국제조세분야 법학석사 
•2008~2017 한국세법학회, 특별소송실무연구회 회원 
•2008~2017 중소기업중앙회 가업승계지원센터, 매경 가업승계 센터 강사 등  
•2007~2017 법무법인(유) 율촌 

 

주요 논문·저서
•2008 차명주식에 관한 명의신탁 증여의제 규정의 운용현황 및 개선방안에 대한 소고, 조세연구
•2010 행정행위에 부가된 ‘부담계약’의 법적 문제에 관한 연구, 서울대학교
•2011 소득세법상 ‘집합투자기구로부터의 이익’에 대한 과세의 법적 문제에 관한 소고, 특별법연구(제9권), 특별소송실무연구회 
•2013 조세환급금 청구와 당사자 소송, 변호사, 서울지방변호사회, 44집 
•2014 부담금 환급거부처분의 처분성 및 구체적 환급절차(조세와의 비교), 변호사, 서울지방변호사회, 46집 
•2014 조사대상 선정사유 없이 이루어진 세무조사에 근거한 과세처분의 위법성, 변호사, 서울지방변호사회, 47집 
•2015 소득세법 및 조세조약에 따른 거주자 판정기준, 판례연구, 서울지방변호사회, 29집 
•2015 비영리법인의 주요 조세문제, ‘비영리법인(복지법인 포함)’ 특별연수, 대한변호사협회


법무법인 율촌 전영준 변호사
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