- 과세처분은 재심대상판결이 한정위헌결정 이전에 확정된 이상 헌법소원 대상이 될 수 없어
- 대상결정에 따르면 납세자는 재심청구와 헌법소원을 반복해도 권리구제를 받을 수 없어
- 위헌적 상황을 해결하기 위해 국세청이 헌법상 의무를 다하여 과세처분을 직권 취소해야
- 헌재 2022.7.21. 선고 2013헌마496 결정 -
| ● 요약 헌법재판소는 과세근거법률에 대한 한정위헌결정의 기속력을 부인한 재심기각판결 등은 ‘법률에 대한 위헌결정의 기속력에 반하는 재판’에 해당하여 예외적으로 그 취소를 구하는 헌법소원심판청구가 허용된다고 판단했다. 그러나 과세처분에 대한 재심대상판결이 한정위헌결정 이전에 확정된 이상 재심대상판결은 위와 같은 예외에 해당하지 않고, 재심대상판결이 헌법소원심판의 대상이 되어 취소될 수 없는 이상 과세처분도 마찬가지로 헌법소원심판의 대상이 될 수 없다고 판단했다. 대상결정의 결론에 따르면, 납세자는 위헌적 법률에 근거한 과세처분을 받았음에도 불구하고 법원과 헌법재판소 어느 쪽으로부터도 과세처분의 취소를 통한 권리구제를 받기 어렵게 된다. 결국 이러한 위헌적 상황을 해결하기 위해서는 국세청이 위헌적 법률에 근거한 과세처분을 직권으로 취소함으로써 헌법질서를 바로잡기 위해 적극적으로 나서야 한다. |
1. 대상결정의 사실관계
청구인은 1990.10.1. 구 조세감면규제법(1990.12.31. 법률 제4285호로 개정되기 전의 것) 제56조의2에 따라 한국증권거래소에 주식을 상장하는 것을 전제로 자산재평가를 실시하고 그에 따라 1990 사업연도 법인세 등을 신고·납부했으나, 같은 법 시행령에서 정한 기간인 2003.12.31.까지 한국증권거래소에 주식을 상장하지 못했다.
이에 역삼세무서장은 2004.4.16. 청구인이 2003.12.31.까지 주식을 상장하지 않았다는 이유로 구 조세감면규제법(1990.12.31. 법률 제4285호) 부칙 제23조(이하 ‘이 사건 부칙조항’)에 따라 청구인에게 1990 사업연도 이후 각 사업연도 소득에 대한 법인세 및 자산재평가세 등 약 700억원을 부과했다(이하 ‘이 사건 과세처분’).
청구인은 2005.6.29. 이 사건 과세처분의 취소를 구하는 행정소송 항소심에서 승소했으나(서울고등법원 2006.10.12. 선고 2006누4297 판결), 대법원에서 파기되어 사건이 서울고등법원으로 환송됐다(대법원 2008.12.11. 선고 2006두17550 판결). 청구인은 파기환송심 계속 중 이 사건 과세처분의 근거가 된 이 사건 부칙조항에 대해 위헌법률심판제청신청을 하였으나 기각되자, 헌법재판소법 제68조 제2항에 의한 헌법소원심판을 청구했다.
헌법재판소는 2012.5.31. “이 사건 부칙조항이 1993.12.31. 법률 제4666호로 전부개정된 조세감면규제법에 반영되지 않은 채 위 전문개정법이 시행됨으로써 원칙적으로 실효되었음에도 불구하고 여전히 실효되지 않은 것으로 해석하는 것은 헌법에 위반된다”라는 한정위헌결정을 했다(헌재 2012.5.31. 선고 2009헌바123 결정, 이하 ‘이 사건 한정위헌결정’).
청구인은 이 사건 한정위헌결정 이후 헌법재판소법 제75조 제7항에 따라 그 전에 이미 확정된 파기환송심 판결인 서울고등법원 2009.5.13. 선고 2008누37574 판결(이하 ‘이 사건 재심대상판결’)에 대해 재심을 청구했으나, 법원은 한정위헌결정의 기속력을 부인하여 재심청구를 기각했고(서울고등법원 2013.6.26. 선고 2012재누110 판결, 이하 ‘이 사건 재심기각판결’), 이에 대한 상고도 심리불속행 기각했다(대법원 2013.11.15.자 2013두14665 판결, 이하 ‘이 사건 재심상고기각판결’).
이에 청구인은 ① 이 사건 재심기각판결 및 재심상고기각판결 ② 이 사건 한정위헌결정 이전에 이루어진 대법원의 파기환송판결(대법원 2006두17550 판결) 및 이 사건 재심대상판결 ③ 이 사건 과세처분의 취소를 구하는 헌법소원심판을 청구했다.
2. 쟁점의 정리
헌법재판소는 한정위헌결정을 위헌결정의 한 종류로 보아, 한정위헌결정 역시 법원을 포함한 모든 국가기관과 지방자치단체를 기속한다는 입장이다. 반면 대법원은 한정위헌결정을 법률해석에 관한 헌법재판소의 견해 표명에 불과하다고 보아 그 기속력을 인정하지 않고 있다(대법원 1996.4.9. 선고 95누11405 판결 등). 이 사건 재심기각판결 및 재심상고기각판결은 이러한 배경에서 나왔다.
한편 헌법재판소법 제68조 제1항에 따르면 공권력의 행사 또는 불행사로 인하여 헌법상 보장된 기본권을 침해받은 자는 헌법재판소에 헌법소원심판을 청구할 수 있다. 다만, 법원의 재판은 그 대상에서 제외되고, 행정처분의 경우에는 행정소송에서 그 청구가 받아들여지지 않은 않는 판결이 확정된 후에는 확정판결의 기판력에 기속을 받게 되므로 헌법소원심판을 청구할 수 없다.
이와 관련해, 헌법재판소는 ‘법률에 대한 위헌결정의 기속력에 반하는 재판’은 예외적으로 헌법소원심판 대상이 된다는 입장이고(헌재 2022.6.30. 선고 2014헌마760 결정 등), 행정처분을 심판의 대상으로 삼았던 법원의 재판이 위와 같이 예외적으로 헌법소원심판의 대상이 되어 취소되는 경우에는 행정처분에 대해서도 헌법소원심판청구를 허용하고 있다(헌재 1997.12.24. 선고 96헌마172 결정).
이 사건에서는 이 사건 재심기각판결 및 재심상고기각판결, 대법원의 파기환송판결 및 이 사건 재심대상판결이 한정위헌결정의 기속력에 반하는 재판으로서 예외적으로 헌법소원심판의 대상이 되는지(쟁점 1)와 이 사건 과세처분에 대해 헌법소원심판청구가 허용되는지(쟁점 2)가 쟁점이 됐다.
3. 대상결정의 요지
가. 쟁점 1 : 이 사건 재심기각판결 및 재심상고기각판결, 대법원의 파기환송판결 및 이 사건 재심대상판결이 예외적으로 헌법소원심판의 대상이 되는 법원의 재판에 해당하는지 여부
헌법재판소는 이 사건 재심기각판결 및 재심상고기각판결은 이 사건 한정위헌결정의 기속력을 부인한 취지이므로 ‘법률에 대한 위헌결정의 기속력에 반하는 재판’에 해당해 예외적으로 그 취소를 구하는 헌법소원심판청구가 허용되고(헌재 2022.6.30. 선고 2014헌마760 결정 등), 청구인의 헌법상 보장된 재판청구권을 침해하였으므로, 헌법재판소법 제75조 제3항에 따라 모두 취소돼야 한다고 판단했다.
다만, 헌법재판소는 대법원의 파기환송판결(대법원 2006두17550 판결)이나 이 사건 재심대상판결은 이 사건 한정위헌결정 이전에 아직 헌법재판소에 의하여 위헌으로 선언된 바가 없는 이 사건 부칙조항을 적용한 재판이므로, 그 뒤에 이 사건 한정위헌결정이 선고됐다는 이유로 위법한 공권력의 행사라고 하여 헌법소원심판의 대상으로 삼을 수는 없다고 판단했다.
나. 쟁점 2 : 이 사건 과세처분에 대하여 헌법소원심판청구가 허용되는지 여부
헌법재판소는 이 사건 과세처분을 심판 대상으로 삼았던 법원의 재판은 이 사건 재심기각판결 및 재심상고기각판결이 아니라 이 사건 재심대상판결이므로, 이 사건 재심대상판결이 예외적으로 헌법소원심판의 대상이 되는 법원의 재판에 해당해 취소될 여지가 없는 이상 이 사건 과세처분 역시 헌법소원 심판청구가 허용되지 않는다고 하여 이 부분 청구를 각하했다.
이에 대하여는 법원의 재판을 거쳐 확정된 행정처분이라 하더라도 법원이 위헌결정의 효력을 인정하지 않음으로써 국민의 기본권을 침해하는 경우와 같이 헌법재판소법 제68조 제1항에서 원칙적으로 재판소원을 금지하고 있는 취지를 더 이상 존중할 필요가 없는 경우에는 예외적으로 행정처분에 대한 헌법소원 심판청구를 허용해야 한다는 반대의견이 있었다.
4. 평석
헌법재판소는 이 사건 한정위헌결정의 기속력에 반하는 이 사건 재심기각판결 및 재심상고기각판결은 재판소원이 허용되는 예외로서 청구인의 재판청구권을 침해하여 취소돼야 한다고 판단했다.
반면, 대법원의 파기환송판결 및 이 사건 재심대상판결은 이 사건 한정위헌결정 이전에 정상적으로 선고된 판결이므로, 재판소원이 허용되는 예외에 해당하지 않는다고 판단했다.
이 사건 재심대상판결은 근거법률인 이 사건 부칙조항이 위헌으로 결정되는 경우 법원의 재심판결에 의하여 취소대상이 되는 것이 원칙이므로, 이론상으로만 보면 쟁점 1 부분에 대한 헌법재판소의 판단은 일견 합당해 보인다. 다만 법원은 한정위헌결정의 기속력을 부인하는 입장이어서 이 사건 재심대상판결이 법원의 재심 절차에서 취소될 가능성은 희박하다. 따라서 헌법재판소의 이 부분 판단은 이론적 정합성만 따졌을 뿐 현실을 도외시한 결정이라고 생각된다.
쟁점 2 부분에 관한 헌법재판소의 판단에는 더 큰 의문이 있다. 납세자의 권리구제는 궁극적으로 과세처분의 취소를 통해서만 가능하다. 그런데 헌법재판소는 이 사건 과세처분은 취소하지 않고, 이 사건 재심기각판결 및 재심상고기각판결만 취소했다. 그 결과 헌법재판소가 대법원을 상대로 한 자신의 이해관계만 챙기고 정작 국민의 권리구제에는 눈 감아버린 모양새가 됐다.
헌법소원심판을 통해 재심기각판결이 취소되었다 하더라도 과세처분이 취소되지 않은 이상 납세자는 법원에 기존 재심절차의 속행을 구하거나 새로운 재심을 청구해야 한다.
대법원은 한정위헌결정의 기속력을 인정하지 않고 있으므로 이러한 재심청구는 다시 기각될 것이고, 납세자는 과세처분을 취소받지 못한 채 헌법소원 심판청구와 재심청구를 반복할 수밖에 없을 것이다. 한정위헌결정의 기속력을 둘러싼 대법원과 헌법재판소의 해묵은 갈등 때문에 납세자는 권리구제를 받지 못한 채 무의미한 절차를 반복하면서 기약 없는 허송세월만 보내게 될 상황이다.
헌법재판소는 ‘법원의 재판을 거쳐 확정된 행정처분에 대한 헌법소원 심판청구는 재판소원을 원칙적으로 금지하는 헌법재판소법 제68조 제1항의 입법취지 및 확정판결의 기판력과 저촉될 우려 등을 고려해 원칙적으로 허용되지 않고, 다만 행정처분을 심판의 대상으로 삼았던 법원의 재판이 예외적으로 헌법소원심판의 대상이 되어 그 재판 자체가 취소되는 경우에만 예외적으로 행정처분에 대하여도 헌법소원 심판청구가 허용된다(헌재 1997.12.24. 선고 96헌마172 결정)’는 기존 법리에 따라, 이 사건 과세처분을 심판 대상으로 삼은 이 사건 재심대상판결이 취소되지 않는 이상 이 사건 과세처분도 헌법소원심판의 대상이 될 수 없다고 판단했다.
헌법재판소의 결정 취지대로라면 과세처분을 심판 대상으로 삼은 재판 도중에 과세근거법률에 대한 한정위헌결정이 나오고, 그럼에도 불구하고 법원이 이를 무시한 채 기각판결을 한 경우에만 납세자는 헌법소원 심판청구를 통해 과세처분을 취소받을 수 있게 된다. 헌재 1997.12.24. 선고 96헌마172·173 결정 사안에서는 위 요건이 충족되어 행정처분이 취소됐다.
그러나 법원이 과세근거법률의 위헌성을 인정해 위헌법률심판제청을 하는 경우라면 모를까, 납세자가 헌법소원심판을 청구하는 경우에는 법원의 재판이 중지되지 않으므로 헌법재판소의 한정위헌결정이 나오기 전에 과세처분에 대한 법원 판결이 확정되는 경우가 대부분일 것이다.
결국, 과세근거법률에 대해 헌법소원심판을 청구해 한정위헌결정을 받은 납세자는 운좋게 과세처분에 대한 기존 재판이 천천히 진행되어 한정위헌결정 시까지 판결이 확정되지 않았다면 헌법소원을 통해 과세처분을 취소받을 수 있으나, 기존 재판이 빠르게 진행되면 과세처분에 대해 헌법소원심판을 제기할 수 없는 불안정한 지위에 놓이게 된다.
납세자의 권리구제 가능성이 기존 재판의 진행 속도, 헌법재판소의 심리 속도, 또는 법원이 위헌법률심판제청신청을 받아주는지 여부라는 우연한 사정에 따라 완전히 달라지는 결과로서, 어느 모로 보나 불합리하다.
문제의 핵심은 헌법재판소가 ‘행정처분을 심판의 대상으로 삼았던 법원의 재판이 예외적으로 헌법소원심판의 대상이 되어 그 재판 자체가 취소되는 경우에만 예외적으로 행정처분에 대하여도 헌법소원 심판청구가 허용된다’는 기존 법리를 넘어서지 못한 데 있다. 헌법재판소가 뛰어 넘지 못한 위 법리는 하늘에서 떨어진 불변의 진리가 아니라 과거 헌법재판소 스스로 형성한 것이라는 점이 아이러니하다.
대상결정의 반대의견처럼 법원이 한정위헌결정의 기속력을 부인하는 예외적인 경우에는 납세자의 기본권을 신속하고 효율적으로 구제하기 위해 예외적으로 행정처분에 대한 헌법소원 심판청구를 허용할 필요가 있고, 또한 이러한 판단이 충분히 가능함에도 헌법재판소가 기존 법리에 예외를 두는 적극적인 판단을 하지 않은 점은 아쉽다.
결론적으로 청구인은 18년 넘게 법원과 헌법재판소를 오가며 권리구제를 받기 위해 노력했지만, 대상결정은 청구인을 다시 18년 전 원점으로 돌려 놓았다. 헌법재판소와 대법원은 한 발도 물러서지 않을 태세고, 납세자는 그 사이에 끼어서 이러지도 저러지도 못하는 상황이 되었다.
헌법이 정상적으로 작동하지 않는 위헌적 상황이다. 정작 아무런 해결책이 없는 것일까? 정상적인 국가라면 응당 어떤 해결책을 제시해 주어야 하지 않을까?
이 사건 한정위헌결정은 모든 국가기관과 지방자치단체에 대해 기속력이 인정된다. 당연히 국세청 역시 기속력의 대상이 된다.
따라서 국세청은 대법원 판결과 헌법재판소 결정의 단순한 수범자가 아니라, 헌법재판소 결정 취지를 존중해 위헌적 상황을 적극적으로 해결해야 할 헌법상 의무를 지는 또 하나의 국가기관이다. 국세청은 현재의 위헌적 상황을 방관만 하고 있을 것이 아니라 과세처분을 직권으로 취소해 국가기관으로서 헌법질서를 바로잡을 책무를 다해야 한다.
만약 국세청이 이러한 책무를 다하지 않는다면, 이를 공권력의 불행사로 보아 헌법소원심판 대상으로 삼는 방안도 생각해 볼 수 있겠다. 다만, 청구인에게 이러한 절차까지 거치라고 하는 것은 너무나 가혹하다.
헌법정신이 살아 있는 나라라면 이 지경까지 방치해서는 안되지 않을까?
•2002 : 서울대학교 법과대학 졸업
•2006 : 서울대학교 행정대학원 수료
•2006 : 제48회 사법시험 합격
•2011 : 사법연수원 제40기 수료
•2018 : 서울시립대 세무전문대학원 졸업(석사)
•2021 : 서울시립대 세무전문대학원 수료(박사)
•2011~ : 법무법인(유) 율촌
•2022~ : 한국세법학회 교육이사
•2022 : 증여세 완전포괄주의 규정에 터잡아 D그룹 대주주에게 부과된 80억원 가량의 증여세 불복을 대리하여 조세심판원 단계에서 전부 승소
•2021 : P그룹 대주주에게 부과된 일감몰아주기 증여세 부과처분 취소소송을 대리해 대법원 승소
•2017~2021 : Y사 관계사들 및 주주들에게 부과된 세액 규모 합계 800억원 가량의 법인세, 부가가치세, 증여세 부과처분 취소사건을 대리해 조세심판원 및 법원 단계에서 전부 승소
