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한성수 세무학 박사의 알기 쉽게 번역된 2012년 OECD모델조세 협약 <99>
한성수 세무학 박사의 알기 쉽게 번역된 2012년 OECD모델조세 협약 <99>
  • 日刊 NTN
  • 승인 2014.09.01 10:57
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근로자 스톡옵션 과세규칙 나라별 제각각 세심한 분석 필요
세무법인 가덕 국제부 대표

세계경제가 급속도로 글로벌화 되고 국가간 FTA 체결 등으로 국제거래가 급증하고 있다. 이에 수반되는 국제조세문제를 해소하기 위해 OECD에서는 ‘OECD모델조세 협약’을 제정하여 회원국들이 국제조세행정을 집행토록 권장하고 있다. 그러나 세계각국은 자국의 과세권 확보에만 집착하여 이러한 모델규정을 통일적으로 집행하지 않는 사례가 늘어나고 있다.

이에 따라 국가간 과세권분쟁이 더욱 증가하고 있다. 여기에다 OECD가 제정한 모델규정(법률)은 추상적이어서 전문지식이 없으면 이를 이해하기 어렵기 때문에, 모델규정의 해석을 둘러싸고 각국의 과세당국간 그리고 과세당국과 납세자간에 분쟁이 자주 발생하고 있다. 한성수 세무법인 가덕 국제부대표(세무학박사)는 OECD모델조세협약을 세계 두 번째로 (일본어 번역에 이어)한글로 번역하는데 성공했다.

이 한글판은 2004년 OECD로부터 번역저작권을 부여 받았다. 한 대표는 2003년 OECD모델을 번역만 한 것이 아니라 어려운 부분에 대해서는 해설을 붙여 독자들이 보다 쉽게 OECD모델협약을 접할 수 있도록 하였다. 특히 한 대표는 2010년 OECD모델을 독자들이 그 내용을 보다 쉽게 이해할 수 있도록 최대한 ‘의역(意譯)’방식으로 번역하고 해설을 붙여 활용가치를 높였다. 2003년 OECD모델 이후 개정된 내용이 많고, 국제규범으로서의 OECD모델조세협약의 중요성을 감안할 때 보다 많은 사람들이 이해할 필요성이 있다. 따라서 <국세신문사>는 국제조세 전문가인 한성수 대표에게 2010년 OECD모델의 번역을 요청하여 이를 장기 연재한다.

근로자 스톡옵션의 취급

[제12호] 근로자 스톡옵션과세에 대한 나라별 규칙이 다른 것은 아래 논의하는 특별한 문제를 야기한다. 이들 문제 중 많은 것이 다른 형태의 근로자 보수 - 특히, 고용주 또는 관계회사의 주식가치에 근거한 것 - 과 관련하여 발생하지만, 스톡옵션의 경우에 더 심하다. 그 이유는 스톡옵션은 종종 옵션을 통해 보상되는 고용서비스가 제공되는 시점과 다른 시기(예:옵션이 행사되거나 주식이 매각되는 때)에 과세된다는 사실 때문이다.

[제12.1호] 제2.2호에서 언급한 바와 같이, 이 조문은 원천지국에서 행한 고용에서 획득한 보수에 해당하는 스톡옵션혜택의 일부를 원천지국이 과세하는 것을 허용하고 있는데, 근로자가 원천국가에 더 이상 고용되어 있지 않은 늦은 시기에 조세를 부과하여도 과세가 허용된다.

[제12.2호] 이 조문은 혜택의 과세시기에 관계없이 근로자에게 제공되는 스톡옵션에서 획득하는 고용혜택에 적용되지만, 이 고용혜택을 옵션의 행사로 취득한 주식을 양도해서 얻은 자본(양도)이익과 구분할 필요가 있다. 이 조문은 옵션을 행사, 매각 또는 달리 양도(예:고용주에 의한 취소 또는 발행인에 의한 취득)할 때까지 옵션자체에서 발생하는 모든 혜택에 적용되나 제13조는 적용되지 않는다. 그러나 일단 옵션을 행사하거나 양도하면 고용혜택은 실현된 것이고 취득한 주식에 대한 이후의 이익(즉, 옵션행사 이후 발생하는 주식의 가치)은 투자주주의 자격으로 근로자가 획득하는 것이기 때문에 제13조가 적용된다.

실제로 근로자가 고용에서 획득하는 옵션이 사라지고 수령인이 주주의 지위를 획득하는 것(일반적으로 그렇게 하기 위해 돈을 투자)은 옵션을 행사하는 시점이다. 그러나 행사한 옵션이 근로자에게 약정근로기간 종료 시까지 결코 귀속되지 아니하는 주식을 취득할 자격을 줄 경우, 옵션의 행사 이후인 약정근로기간 종료 시까지 증가된 가치에 이 조문을 적용하는 것이 적절할 것이다.

[제12.3호] 이 조문이 옵션의 행사나 양도 이후 발생한 혜택에 적용되지 않는다는 사실은 국내법상 고용소득의 과세가 행사 또는 양도의 시기에 발생해야 한다는 것을 암시하는 것이 아니다. 이미 언급한 바와 같이, 이 조문은 원천지국이 관련소득을 과세할 수 있는 시기에 대해 어떤 제한도 부과하지 않는다. 따라서 원천지국은 관련소득을 옵션이 제공되는 시기, 옵션이 행사(또는 양도)되는 시기, 주식이 매각되는 시기 또는 기타 다른 시기에 과세할 수 있다. 그러나 원천지국은 옵션 그 자체에 귀속되는 혜택만을 과세할 수 있고, 옵션의 행사 후 획득된 주식에 귀속되는 것은 과세할 수 없다(앞의 호 마지막 문장에서 기술한 상황제외).

[제12.4호] 제1항은 옵션이 행사, 매각 또는 달리 양도될 때까지 옵션에서 획득한 모든 혜택에 적용되는 것으로 해석하여야 하기 때문에, 국내법상 그런 혜택이나 혜택의 일부를 어떻게 취급하는 지는 중요하지 않다. 결과 이 조문은 옵션이 행사, 매각 또는 달리 양도될 때까지 발생하는 혜택을 원천지국이 과세하는 것을 허용하는 것으로 해석되지만, 그런 혜택을 어떻게 과세 - 예: 고용소득 또는 자본이득으로 - 할 것인지는 원천지국이 결정할 사항이다.

예를 들어 원천지국이 근로자가 원천지국의 거주자가 되지 아니하는 시기에 옵션에 대해 자본이득세를 부과하기로 결정하면 자본이득세는 이 조문 하에서 허용될 것이다. 거주지국에 대해서도 마찬가지이다. 예를 들어 거주지국이 행사 후 획득하는 주식의 가치증가가 협약 제13조에 해당되는 것으로 간주되기 때문에 이에 대해 유일한 과세권을 가지게 되지만, 거주지국은 국내법상 그 가치증가분을 자본이득이 아닌 고용소득으로 과세할 수 있다.

[제12.5호] 일반적으로 다른 조문에 해당하는 소득에 적용되지 아니하는 제21조나 연금과 기타 유사한 보수에 적용되는 제18조는 근로자에게 제공되는 스톡옵션에서 발생하는 혜택에 적용되지 않는다. 옵션을 고용관계종료 후나 퇴직 후 행사한다고 하여도 마찬가지이다. 

[제12.6호] 제1항은 원천지국이 그곳에서 행한 고용에서 획득한 급여, 임금과 기타 유사한 보수를 과세하는 것을 허용하고 있다. 근로자 스톡옵션이 특정국가에서 행사한 근로에서 어느 정도까지 발생하였는지를 결정하는 것은 스톡옵션과 연관된 계약조건(예: 옵션을 행사 또는 처분할 수 있는 조건)을 포함하는 모든 사실과 상황을 근거로 각 사안별로 이루어져야 한다. 그 목적을 위해 아래의 일반원칙을 따라야 한다.

[제12.7호] 첫번째 원칙은 일반적으로 근로자 스톡옵션은 근로자가 옵션을 행사할 권리를 획득하기 위해 필요로 하는 고용기간 이후에 제공하는 용역과 관련된 것으로 간주해서는 아니 된다. 따라서 스톡옵션이 근로자가 동일한 고용주(또는 관계기업)에게 3년의 기간 동안 고용용역을 제공하는 조건으로 주어지는 경우, 이 옵션에서 획득한 고용혜택은 일반적으로 3년의 기간 이후에 수행하는 용역에 귀속시키지 말아야 한다.

[제12.8호] 그러나 위의 원칙을 적용함에 있어서 근로자 스톡옵션을 행사할 권리를 획득하기 위해 요구되는 고용기간과 옵션을 행사하기 전 지연에 불과한 기간을 구분하는 것이 중요하다. 예를 들어, 근로자가 3년의 기간 동안 동일한 고용주(또는 관계기업)에 고용되는 것을 조건으로 주어진 옵션은 이 3년 동안 행한 용역에서 획득한 것으로 간주할 수 있는 반면, 이후의 고용조건과 관계없이 특정날짜에 주어지나 그 조건에 따라 3년의 후에 행사할 수 있는 옵션은 이 3년 동안 행한 고용과 관련된 것으로 간주하여서는 아니 되는데, 그 이유는 수령인이 옵션을 수령한 후 즉시 고용관계를 종료하고 옵션행사 전 요구된 3년을 기다린다고 하여도 이 옵션의 혜택은 수령인에게 발생하기 때문이다.

[제12.9호] 옵션을 행사할 권리의 획득조건(즉, 옵션의 귀속)으로 고용기간이 요구되는 경우와 이미 귀속된 옵션이 고용이 종료되기 전(또는 이후 짧은 기간 내에) 행사하지 않으면 박탈되는 경우를 구분하는 것이 중요하다. 후자의 경우 근로자는 이미 혜택을 받았고 언제든지 이를 실현할 수 있기 때문에 옵션의 혜택은 귀속 후 제공하는 용역과 관련이 있는 것으로 간주하여서는 아니 된다. 고용이 종료되면 귀속된 옵션이 상실되는 조건은 혜택의 취득을 위한 조건이 아니고 오히려 이미 획득한 혜택이 이후에 상실되는 조건이다. 아래의 예가 이 차이를 설명한다.

[예1]: 1과세연도 1월 1일에 스톡옵션이 근로자에게 부여되었다. 옵션은 3과세연도 1월 1일까지 동일한 고용주에게 계속하여 고용되는 것을 조건으로 부여되었다. 일단 이 조건이 충족되면 옵션은 3과세연도 1월 1일부터 10과세연도 1월 1일까지 행사(일명 “아메리칸”옵션)할 수 있다. 그러나 이전에 행사하지 않은 옵션은 고용의 중단으로 상실될 수 있다고 규정하고 있다.


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