세무법인 가덕 국제부 대표
세계경제가 급속도로 글로벌화 되고 국가간 FTA 체결 등으로 국제거래가 급증하고 있다. 이에 수반되는 국제조세문제를 해소하기 위해 OECD에서는 ‘OECD모델조세 협약’을 제정하여 회원국들이 국제조세행정을 집행토록 권장하고 있다. 그러나 세계각국은 자국의 과세권 확보에만 집착하여 이러한 모델규정을 통일적으로 집행하지 않는 사례가 늘어나고 있다. 이에 따라 국가간 과세권분쟁이 더욱 증가하고 있다. 여기에다 OECD가 제정한 모델규정(법률)은 추상적이어서 전문지식이 없으면 이를 이해하기 어렵기 때문에, 모델규정의 해석을 둘러싸고 각국의 과세당국간 그리고 과세당국과 납세자간에 분쟁이 자주 발생하고 있다. 한성수 세무법인 가덕 국제부대표(세무학박사)는 OECD모델조세협약을 일본어 번역에 이어 세계 두 번째로 한글로 번역하는데 성공했다. 이 한글판은 2004년 OECD로부터 번역저작권을 부여 받았다. 한 대표는 2003년 OECD모델을 번역만 한 것이 아니라 어려운 부분에 대해서는 해설을 붙여 독자들이 보다 쉽게 OECD모델협약을 접할 수 있도록 하였다. 특히 한 대표는 2010년 OECD모델을 독자들이 그 내용을 보다 쉽게 이해할 수 있도록 최대한 ‘의역(意譯)’방식으로 번역하고 해설을 붙여 활용가치를 높였다. 2003년 OECD모델 이후 개정된 내용이 많고, 국제규범으로서의 OECD모델조세협약의 중요성을 감안할 때 보다 많은 사람들이 이해할 필요성이 있다. 따라서 <국세신문사>는 국제조세 전문가인 한성수 대표에게 2010년 OECD모델의 번역을 요청하여 이를 장기 연재한다. /편집자 주
[제10호] R국의 거주자가 E국에 갖고 있는 고정사업장을 통해 제3국으로부터 소득을 획득하는 경우, 그 소득(제3국 소재 부동산으로부터의 소득제외)이 고정사업장에 귀속되는 것이면 E국은 동 소득을 과세할 수 있다(제21조 2항). R국은 E국의 고정사업장에 귀속되는 소득과 관련하여 제23A조 또는 제23B조에 의거하여 감면을 부여하여야 한다.
협약에는 소득이 발생한 제3국에서 징수된 세액에 대해 체약국 E가 감면을 부여해야 한다는 규정은 없으나, 제24조 제3항에 따라 E국 국내법(이중과세방지 협약제외)에 의해 E국 거주자에게 주어지는 모든 감면은 R국 기업의 E국 소재 고정사업장에도 허용된다(제24조 주석 제67호 내지 제72호 참조).
[제11호] 이 협약은 제1조에 의해 어느 한 체약국 또는 양 체약국 거주자에게만 적용되므로, 상기 주석 제3호의 사례c)의 이중과세에는 협약이 적용되지 않지만, 이중과세는 상호합의절차를 적용함으로써 해결될 수 있다(위 제10호 참조).
B. 이중과세 배제방법
[제12호] 납세자 거주지국에 의한 이중과세배제는 현존 협약상 두 가지 주요 원칙에 의한다. 설명을 간단히 하기 위해 아래에서는 소득세만 설명을 할 것이나, 그 원칙은 자본세에도 동일하게 적용된다.
1. 소득면제원칙
[제13호] 소득면제원칙에 의거하여 R거주지국은 협약에 따라 E 또는 S국에서 과세될 수 있는 소득에 대해서는 과세하지 않는다(물론, E 또는 S국에서만 과세되는 소득도 과세하지 않는다. 위 주석 제6호 참조).
[제14호] 소득면제원칙은 두 가지 주요방법에 의해 적용될 수 있다.
a) E 또는 S국에서 과세될 수 있는 소득을 R국은 과세목적상 전혀 고려하지 않는다. R국은 잔여소득에 대한 과세결정시 그 면제되는 소득을 고려할 권한이 없다. 이 방법을 “완전면제”라고 한다.
b) E 또는 S국에서 과세될 수 있는 소득은 R국에서 과세될 수 없으나, R국은 잔여소득에 대한 과세결정시 그 소득을 고려할 권한을 보유한다. 이 방법을 “누진면제”라고 한다.
2. 세액공제원칙
[제15호] 세액공제원칙에 따라 R거주지국은 E 또는 S국에서 발생하고, 협약에 따라 그 국가에서 과세될 수 있는 소득(그러나 S국에서만 과세되는 소득은 제외: 위 주석 제6호 참조)을 포함하는 납세자의 총소득에 기초하여 그 세액을 산출한 후 그 산출세액에서 타방체약국 납부세액을 공제한다.
[제16호] 세액공제원칙도 두 가지 주요방법에 의해 적용될 수 있다.
a) R국은 타방체약국에서 과세될 수 있는 소득에 대해 그 국가에서 납부한 총세액의 공제를 허용하며, 이 방법을 “완전세액공제”라고 한다.
b) 타방체약국 납부세액에 대한 R국의 세액공제는 그 타방체약국에서 과세될 수 있는 소득에 대한 R국 세액에 한정된다. 이 방법을 “일반세액공제”라고 한다.
[제17호] 이들 방법간의 근본적인 차이는 소득면제방법은 소득을 고려하고, 세액공제방법은 세액을 고려한다는 점이다.
C. 두 방법의 적용과 효과
[제18호] 숫자로 예를 들면 각 방법의 효과 설명에 도움이 될 것이다.
총소득이 100,000이며 그 중 80,000은 일방체약국(거주지국 R), 20,000은 타방체약국(원천지국 S)에서 발생하고, R국의 100,000의 소득에 대한 세율은 35%, 80,000의 소득에 대한 세율은 30%라고 가정하자. 더 나아가, S국의 세율이 20%(사례1) 또는 40%(사례2)이기 때문에 20,000에 대한 소득세가 사례1의 경우에는 4,000, 사례2의 경우는 8,000이 된다고 가정하자.
[제19호] 납세자 총소득 100,000이 R국에서 발생할 경우 그의 세액은 35,000이 될 것이다. 그러나 납세자가 위에 설명한 바와 같이 동일금액의 소득을 얻고, R국 국내법이 감면을 허용하지 않고 R국과 S국 사이에 협약도 체결되어 있지 않을 경우, 총세액은, 사례1의 경우, 35,000 ＋ 4,000 = 39,000, 사례2의 경우, 35,000 ＋8,000 = 43,000이 될 것이다.
1. 소득면제방식
[제20호] 소득면제방식에 의거하여 R국은 총소득 중 이 협약의 여러 조문에 따라 과세권을 갖는 부분 즉, 80,000만 제한 과세한다.
a) 완전소득면제
R국은 80,000에 적용되는 세율 즉, 30%로 80,000을 과세한다.
b) 누진소득면제
R국은 소득발생지에 불문하고 총소득 100,000에 적용되는 세율 35%를 적용하여 80,000을 과세한다.
[제21호] 두 경우 모두 S국의 조세수준은 R국이 포기한 세액에 영향을 주지 않는다. S국에서 발생한 소득에 대한 S국의 세액이 R국 감면액 보다 적을 경우[사례a(1), 사례a(2) 및 사례b(1)] 납세자는 그의 총소득이 R국에서만 발생한 경우보다 유리하다. 그 반대의 경우[사례b(2)] 납세자는 불리해진다.
[제22호] 사례는 R국이 완전면제방법을 채택하면 S국 세율이 R국보다 높은 경우에도 감면액은 S국 세액보다 많을 수 있음을 보여준다. 이는 완전면제방법에 의하면, S국 원천소득에 대한 R국 세액이 포기될 뿐 아니라(20,000 × 35% = 7,000 : 누진면제와 동일), 잔여소득(80,000)에 대한 세액이 R국에서의 두 소득 계층에 적용되는 세율의 차이에 상응하는 금액(35% － 30% = 5%, 80,000 × 5% = 4,000)만큼 감소된다는 사실 때문이다.
2. 세액공제방식
[제23호] 세액공제방식에 의거하여 R국은 납세자의 총소득에 대한 과세권을 보유하나, 총소득에 대한 세액에서 공제를 허용한다.
