세무법인 가덕 국제부 대표
세계경제가 급속도로 글로벌화 되고 국가간 FTA 체결 등으로 국제거래가 급증하고 있다. 이에 수반되는 국제조세문제를 해소하기 위해 OECD에서는 ‘OECD모델조세 협약’을 제정하여 회원국들이 국제조세행정을 집행토록 권장하고 있다. 그러나 세계각국은 자국의 과세권 확보에만 집착하여 이러한 모델규정을 통일적으로 집행하지 않는 사례가 늘어나고 있다. 이에 따라 국가간 과세권분쟁이 더욱 증가하고 있다. 여기에다 OECD가 제정한 모델규정(법률)은 추상적이어서 전문지식이 없으면 이를 이해하기 어렵기 때문에, 모델규정의 해석을 둘러싸고 각국의 과세당국간 그리고 과세당국과 납세자간에 분쟁이 자주 발생하고 있다. 한성수 세무법인 가덕 국제부대표(세무학박사)는 OECD모델조세협약을 일본어 번역에 이어 세계 두 번째로 한글로 번역하는데 성공했다. 이 한글판은 2004년 OECD로부터 번역저작권을 부여 받았다. 한 대표는 2003년 OECD모델을 번역만 한 것이 아니라 어려운 부분에 대해서는 해설을 붙여 독자들이 보다 쉽게 OECD모델협약을 접할 수 있도록 하였다. 특히 한 대표는 2010년 OECD모델을 독자들이 그 내용을 보다 쉽게 이해할 수 있도록 최대한 ‘의역(意譯)’방식으로 번역하고 해설을 붙여 활용가치를 높였다. 2003년 OECD모델 이후 개정된 내용이 많고, 국제규범으로서의 OECD모델조세협약의 중요성을 감안할 때 보다 많은 사람들이 이해할 필요성이 있다. 따라서 <국세신문사>는 국제조세 전문가인 한성수 대표에게 2010년 OECD모델의 번역을 요청하여 이를 장기 연재한다. /편집자 주
[제31호] 장래에 일부 국가는 제2항의 규정에 따르면 일방체약국의 거주자인 무국적자는 타방체약국에서뿐만 아니라 거주지국에서도 동일한 대우를 주장할 수 있고, 특히 거주지국과 제3국간에 체결된 이중과세협약의 규정에 의한 혜택까지도 주장할 수 있게 되므로 지나치게 관대한 것이라고 생각하여 제2항 규정에 예외를 두려고 하는 것이 가능할 것이다. 이러한 결과를 회피하려는 국가는 제2항을 다음과 같이 수정하여야 할 것이다.
“일방체약국의 거주자인 무국적자는 타방체약국에서 특히 거주와 관련하여 동일한 상황에 있는 동 타방체약국의 국민이 부담하거나 부담할 수 있는 조세 및 관련 의무와 다르거나 또는 그보다 더 과중한 조세 또는 관련의무를 부담하지 아니한다.”
[제32호] 끝으로 이 조의 목적상 사용되는 “무국적자”라는 용어의 정의는 1954.9.28.협약 제1조 제1항에 규정된 것인데, 이는 무국적자를 “어느 국가의 법에 의해서도 국민으로 간주되지 아니하는 자”로 정의하고 있다는 것을 이해하여야 한다.
제3항
3. The taxation on a permanent establishment which an enterprise of a Contracting State has in the other Contracting State shall not be less favourably levied in that other State than the taxation levied on enterprise of that other State carrying on the same activities. This provision shall not be construed as obliging a Contracting State to grant to residents of the other Contracting State any personal allowances, reliefs and reductions for taxation purposes on account of civil status or family responsibilities which it grants to its own residents.
3. 일방체약국의 기업이 타방체약국내에 가지고 있는 고정사업장에 대한 조세는 동일한 활동을 수행하는 동 타방체약국의 기업에 부과되는 조세보다 불리하게 부과되어서는 안 된다. 이 규정은 일방체약국이 시민으로서의 지위 또는 가족부양 책임을 이유로 자국의 거주자에게 부여하는 조세목적상의 인적공제, 감면 및 경감을 일방체약국이 타방체약국의 거주자에게도 부여해야 하는 것으로 해석되어서는 안 된다.
[제33호] 엄격하게 말하면, 제3항이 종식시키고자 하는 차별의 유형은 국적에 근거한 차별이 아니라 기업의 실제소재지에 근거한 차별이다. 그러므로 차별 없이 그리고 국적에 상관없이 타방체약국에 고정사업장을 갖고있는 일방체약국의 모든 거주자에게 영향을 미친다.
[제34호] 우선 제3항의 첫 번째 문장은, 거주자보다 비거주자에게 더 부담스러운 과세를 초래하지 않는 한, 실제적 이유에서 비거주자를 거주자와 다르게 과세하는 것은 차별이 아니라는 의미에서 해석되어야 한다는 점을 분명히 하여야 할 필요가 있다. 해당규정이 부정형식을 취하고 있기 때문에 중요한 것은 결과 자체인 바, 이는 과세방식을 과세가 이루어지는 특정상황에 적합하게 하는 것이 용인되기 때문이다. 예를 들어, 제3항은 고정사업장에 귀속되는 이윤을 결정하기 위해서만 사용하는 특별한 방법의 적용을 금지하지 않는다. 제3항은 협약, 특히 ‘고정사업장에 귀속되는 이윤은 동일 또는 유사한 활동에 종사하는 별도의 독립적인 기업이 실현할 것으로 기대되는 이윤이다’라고 규정하는 제7조 제2항의 맥락에서 해석하여야 한다. 제7조 제2항의 요구 근거로 고정사업장에 귀속되는 이윤을 결정하기 위한 규칙과 행정관행은 제3항에 위배되는 것으로 간주할 수 없는데, 제3항은 고정사업장에 대한 과세가 유사한 활동을 수행하는 국내기업에 대한 과세보다 더 불리하게 되지 않도록 요구하고 있기 때문이다.
[제35호] 제3항 첫째 문장의 조건에 의하여, 고정사업장의 과세는 같은 활동을 수행하는 해당국가의 기업에 부과되는 과세보다 해당국가에서 불리하게 부과되지 않는다. 이 규정의 목적은 사업활동에 근거한 조세 특히 사업이윤에 대한 조세와 관련하여, 동일한 활동영역에 속한 거주기업과 비교하여 고정사업장을 차별 취급하는 것을 종식시키기 위한 것이다.
[제36호] 그러나 제3항의 두 번째 문장은 첫 번째 문장에 설명된 평등대우의 원칙이 일방체약국의 거주자이고 타방체약국에 고정사업장을 가진 개인에게 적용되는 조건을 명기하고 있다. 이 항은 주로 그들이 거주자인 국가에서 국내법 적용에 의하여 그리고 타방체약국에서 평등대우의 원칙의 적용에 의하여, 인적공제나 가족부양의무관련 감면을 받아, 거주자보다 더 큰 혜택을 얻지 못하도록 고안된 것이다. 결론적으로, 고정사업장 이윤액이 타방체약국에서 과세되는 전세계소득에서 차지하는 비율에 따라 해당 인에게 인적 공제나 감면을 부여할 것인가의 여부는 고정사업장이 소재한 국가가 결정할 일이다.
[제37호] 제3항의 목적상 타방체약국 기업 고정사업장의 일방체약국 내에서의 세무상 취급은 고정사업장이 소속된 기업의 법률구조와 유사한 법률구조를 보유하고 있는 일방체약국 기업의 세무상 취급과 비교하여야 한다. 예를 들어, 제3항은 일방체약국이 비거주 개인이 경영하는 기업의 고정사업장 이윤에 거주법인이 경영하는 일방체약국의 기업에 적용되는 세율과 같은 세율의 적용을 요구하지 않는다.
[제38호] 마찬가지로 규제 있는 활동과 규제 없는 활동은 일반적으로 제3항의 목적상 동일한 활동에 해당하지 않는다. 예를 들어 제3항은 그 활동이 금전의 수신과 여신을 하나 은행으로 등록되지 않은 고정사업장에 대한 과세가 국내은행에 대한 과세보다 불리하게 되지 않도록 요구하지는 않는데, 이 고정사업장은 국내은행과 동일한 활동을 수행하지 않기 때문이다. 또 다른 예는 국가나 공공단체가 수행하는 활동에 관한 것인데, 이런 활동은 국가가 통제하기 때문에 제3항의 목적상 타방체약국의 기업이 고정사업장을 통하여 수행하는 활동과 유사한 것으로 간주할 수 없다.
[제39호] 첫째 문장과 관련하여, 경험적으로 볼 때 평등대우의 원칙의 실체를 명백하고 완전하게 정의하는 것은 어렵고, 이는 이 원칙의 여러 가지 내재적 의미에 대한 넓은 견해차이를 초래했다.
어려움이 발생하는 주된 이유는 독립된 법적 실체가 아니고 다른 국가에 본사가 있는 기업의 일부에 불과한 고정사업장의 실제 성격에 내재하는 것 같다. 고정사업장의 상황은 국내기업의 그것과는 다른데, 국내기업은 하나의 실체로 세무상 모든 활동은 본사가 있는 국가의 관할 내에 있다. 평등대우조항의 내재적 의미는 아래에서 여러 과세측면을 고려하여 검토될 것이다.
