▲ 한성수
세무법인 가덕 국제부 대표
세계경제가 급속도로 글로벌화 되고 국가간 FTA 체결 등으로 국제거래가 급증하고 있다. 이에 수반되는 국제조세문제를 해소하기 위해 OECD에서는 ‘OECD모델조세 협약’을 제정하여 회원국들이 국제조세행정을 집행토록 권장하고 있다. 그러나 세계각국은 자국의 과세권 확보에만 집착하여 이러한 모델규정을 통일적으로 집행하지 않는 사례가 늘어나고 있다. 이에 따라 국가간 과세권분쟁이 더욱 증가하고 있다. 여기에다 OECD가 제정한 모델규정(법률)은 추상적이어서 전문지식이 없으면 이를 이해하기 어렵기 때문에, 모델규정의 해석을 둘러싸고 각국의 과세당국간 그리고 과세당국과 납세자간에 분쟁이 자주 발생하고 있다. 한성수 세무법인 가덕 국제부대표(세무학박사)는 OECD모델조세협약을 일본어 번역에 이어 세계 두 번째로 한글로 번역하는데 성공했다. 이 한글판은 2004년 OECD로부터 번역저작권을 부여 받았다. 한 대표는 2003년 OECD모델을 번역만 한 것이 아니라 어려운 부분에 대해서는 해설을 붙여 독자들이 보다 쉽게 OECD모델협약을 접할 수 있도록 하였다. 특히 한 대표는 2010년 OECD모델을 독자들이 그 내용을 보다 쉽게 이해할 수 있도록 최대한 ‘의역(意譯)’방식으로 번역하고 해설을 붙여 활용가치를 높였다. 2003년 OECD모델 이후 개정된 내용이 많고, 국제규범으로서의 OECD모델조세협약의 중요성을 감안할 때 보다 많은 사람들이 이해할 필요성이 있다. 따라서 <국세신문사>는 국제조세 전문가인 한성수 대표에게 2012년 OECD모델의 번역을 요청하여 이를 장기 연재한다. /편집자 주
A. 조세의 부과
[제40호] 조세부과의 근거와 관련하여 평등대우의 원칙은 통상적으로 다음의 의미를 갖는다.
a) 고정사업장은 기업주사무소의 경비의 일부를 고정사업장에 귀속시키는 권한 외에도 세법에 의하여 일반적으로 과세이윤으로부터 공제허용 되는 사업경비를 거주기업과 마찬가지로 공제할 수 있는 권한을 부여 받아야 한다. 이러한 공제는 거주기업에 부과되는 제한과 다른 제한을 받지 않고 허용되어야 한다(제7조 주석 제33호와 제34호 참조).
b) 고정사업장은 감가상각 및 준비금에 있어서도 동일한 편익을 부여 받아야 한다. 고정사업장은 관례적으로 기업에 허용되는 감가상각(정액법, 정률법)뿐만 아니라 많은 국가에서 채택되고 있는 특별제도(일괄상각, 가속상각 등)도 제한 없이 활용할 수 있어야 한다.
준비금은 아직은 발생하지 않았으나 상황에 따라 가까운 장래에 발생할 것이 예상되는 자산의 감가상각, 경비 또는 손실을 ― 기업 회계원칙에 따라서 ― 충당하는 것 이외의 목적으로도 때로는 인정된다는 것을 주목하여야 한다. 이같이 일부 국가에서 기업들은 그 과세이윤에서 투자를 위한 준비금이나 적립금을 비축할 권한을 갖는다.
이러한 권리가 모든 기업 또는 주어진 활동분야의 모든 기업에 의해 향유되면, 그러한 준비금이나 적립금 관련 활동이 해당국가에서 과세가 가능한 한 동 국가에 소재하는 고정사업과 관련하여 비거주 기업도 동일한 조건 하에 그러한 권리를 향유한다.
c) 고정사업장은 대부분의 국가에서 거주기업에게 인정되고 있는 회계기간 말에 발생한 손실을 일정기간(예: 5년)에 걸쳐 이월 또는 소급 공제할 수 있는 선택권을 가져야 한다. 고정사업장의 경우에 이월이 인정되는 손실은 자신의 사업활동을 위한 분리계정에 나타나는 사업상 손실이라는 것은 명시할 필요가 없을 것이다.
d) 더욱이 고정사업장은, 사업활동 중이던 사업 종료시던, 자산의 양도로 실현되는 자본이익의 과세에 있어서도 거주기업에 적용되는 것과 동일한 원칙을 가진다.
[제41호] 위 세항c)에서 명확하게 언급한 바와 같이, 제3항의 무차별원칙은 고정사업장 자체활동의 과세에만 적용된다. 따라서 이 원칙은 고정사업장 자체활동의 과세에 관한 규정과 독립적인 거주기업이 운영하는 유사한 사업활동에 적용되는 규정을 비교하는 것에 제한된다.
이 원칙은 특정 기업과 다른 기업들간의 관계를 고려하는 규정(예: 공동 소유되는 법인간에 소득의 통합, 손실의 이전 또는 자산의 비과세양도를 허용하는 규정)에까지 확대되지는 않는데, 이런 규정은 고정사업장의 사업활동과 유사한 기업자체의 사업활동의 과세에 초점을 맞추지 않고 관계기업그룹의 일부로서 거주기업의 과세에 초점을 맞추기 때문이다.
이런 규정은 종종 국내그룹 내의 세무신고와 행정을 이행·도모하기 위해 운영된다. 따라서 무차별원칙이 적용되지 않는다. 동일한 이유로 거주기업의 이윤의 배분과 관련된 규정도 제3항의 고정사업장에 적용될 수 없는데, 이 규정도 고정사업장의 사업활동과 관련이 없기 때문이다(아래 제59호 참조).
[제42호] 또한 고정사업장으로부터 본사로의 거래의 경우에 정상가격원칙에 근거한 이전가격규정의 적용도, 이 규정이 고정사업장이 소재한 체약국의 기업 내의 거래에 적용되지 않는다고 하여도, 제3항을 침해하는 것으로 간주할 수 없다.
실제로 고정사업장에 귀속되는 이윤이 결정에 정상가격원칙을 적용하는 것은 제7조 제2항에 따르는 것으로 제2항은 제24조 제3항을 해석하는 맥락의 일부를 형성하고 있다. 또한 제9조는 국내기업과 외국기업간의 거래에 정상가격원칙의 적용을 정당화하기 때문에, 고정사업장의 경우에 정상가격원칙의 적용이 고정사업장이 소재한 체약국 기업에 대한 과세보다 불리한 과세의 결과를 야기한다고 생각할 수 없다.
[제43호] 위에 언급된 일반원칙이 무차별원칙과 관련하여 어떤 어려움을 야기하는 것은 드문 일이지만, 이들 원칙이 과세표준의 결정에 관한 무차별원칙 적용의 결과를 모두 망라하는 것은 아니다. 무차별원칙의 적용은 산업의 분산, 경제적 저개발지역의 발전, 경제성장에 필요한 새로운 활동촉진 등과 같은 문제에 직면하고 있는 대부분의 국가들이 공식적인 목적과 일치하는 투자기업에게 부여하는 조세면제, 감면 또는 기타의 조세혜택에 의해 이러한 문제들의 해결을 촉진하기 위하여 도입한 조세유인조치의 경우에 다소 불분명할 수 있다.
[제44호] 이러한 조치는 해당 국가의 경제적 활동과 직접적으로 관계된 목적을 달성하기 위한 것이므로, 제24조의 규정을 구체화하는 이중과세협약을 체결한 타방체약국 기업의 고정사업장이 해당 국가의 국내법이나 양국간에 체결된 국제협약(통상조약, 관계수립협약 등)에 의해 그 국가에서 사업활동에 종사할 권한을 부여 받으면, 동 타방체약국 기업의 고정사업장에 이러한 혜택을 부여하는 것이 옳을 것이다.
[제45호] 그러나 비거주기업이 해당 국가에서 이러한 조세혜택을 주장할 권한이 있더라도, 동 기업은 거주기업과 동일한 조건 및 요구조건을 이행하여야 한다. 그러므로 비거주기업의 고정사업장이 조세혜택에 부수되는 특별조건 및 요구조건을 이행할 수 없는 경우 비거주기업에 대해 동 혜택이 부인될 수도 있다.
[제46호] 끝으로 국가이익, 국방, 국민경제보호 등의 관점에서 국내기업만이 종사할 수 있는 활동에 부여되는 조세혜택을 비거주기업에게 허용할 수 없음은 말할 필요가 없는데, 비거주기업은 그러한 활동에 종사하는 것이 허용되지 않기 때문이다.
[제47호] 마지막으로 제3항의 규정은, 국가의 공익을 목적으로 활동을 수행하는 비영리기관에 조세특혜를 허용하는 일방체약국에게, 일방체약국의 공익을 위해서만 활동하지 않는 타방체약국의 (유사한 비영리기관의) 고정사업장에 동일한 조세특혜를 부여할 의무를 지우는 것으로 해석되어서는 아니 된다.
B. 고정사업장 소유지분관련 배당의 특별취급
[제48호] 많은 국가에 법인간(모회사 - 자회사간)에 분배된 배당의 과세에 관한 특별원칙이 존재한다. 이에 제3항의 규정의 효과로서 고정사업장 자산의 일부를 구성하는 지분에 대한 배당과 관련하여 고정사업장에 대해서도 동일한 취급을 해야 할 것인가의 문제가 발생한다.
