세무법인 가덕 국제부 대표
세계경제가 급속도로 글로벌화 되고 국가간 FTA 체결 등으로 국제거래가 급증하고 있다. 이에 수반되는 국제조세문제를 해소하기 위해 OECD에서는 ‘OECD모델조세 협약’을 제정하여 회원국들이 국제조세행정을 집행토록 권장하고 있다. 그러나 세계각국은 자국의 과세권 확보에만 집착하여 이러한 모델규정을 통일적으로 집행하지 않는 사례가 늘어나고 있다. 이에 따라 국가간 과세권분쟁이 더욱 증가하고 있다. 여기에다 OECD가 제정한 모델규정(법률)은 추상적이어서 전문지식이 없으면 이를 이해하기 어렵기 때문에, 모델규정의 해석을 둘러싸고 각국의 과세당국간 그리고 과세당국과 납세자간에 분쟁이 자주 발생하고 있다. 한성수 세무법인 가덕 국제부대표(세무학박사)는 OECD모델조세협약을 일본어 번역에 이어 세계 두 번째로 한글로 번역하는데 성공했다. 이 한글판은 2004년 OECD로부터 번역저작권을 부여 받았다. 한 대표는 2003년 OECD모델을 번역만 한 것이 아니라 어려운 부분에 대해서는 해설을 붙여 독자들이 보다 쉽게 OECD모델협약을 접할 수 있도록 하였다. 특히 한 대표는 2010년 OECD모델을 독자들이 그 내용을 보다 쉽게 이해할 수 있도록 최대한 ‘의역(意譯)’방식으로 번역하고 해설을 붙여 활용가치를 높였다. 2003년 OECD모델 이후 개정된 내용이 많고, 국제규범으로서의 OECD모델조세협약의 중요성을 감안할 때 보다 많은 사람들이 이해할 필요성이 있다. 따라서 <국세신문사>는 국제조세 전문가인 한성수 대표에게 2012년 OECD모델의 번역을 요청하여 이를 장기 연재한다. /편집자 주
[제25호] 3년의 기간은 행정절차를 포함하는 국내법 절차(예:국내불복절차) 동안 계속하여 진행이 되기 때문에, 이로 인해 납세자가 국내법과 상호합의절차 중 하나를 선택해야 하는 어려운 문제를 야기할 수 있다. 일부 납세자는 상호합의절차에만 의존하겠지만, 많은 납세자는 국내법절차를 적극적으로 추진하지 않더라도 국내법절차를 추진하는 동안 상호합의절차를 진행함으로써 이런 어려움에 대처하려고 할 것이다. 그렇게 되면 상호합의절차가 비효율적으로 진행되는 결과를 야기하게 된다. 국내법이 허용하는 경우 일부 국가는 국내법절차기간 동안 3년(또는 더 긴)기간이 중단되는 것을 허용함으로써 이 문제에 대처할 수 있다. 제25조에 부합하는 두 가지 접근법은 한편으로는 국내법절차 동안 시효중단 없이 납세자가 상호합의절차를 개시하게 하고 권한 있는 당국은 국내법절차가 최종적으로 결정이 될 때까지 본격적으로 협상하지 않는 것이고, 다른 한편으로는 권한 있는 당국이 협상에는 들어가나 납세자가 국내법절차를 철회하기로 동의하지 않으면 또는 동의할 때까지 최종합의에 이르지 않는 것이다. 이 두 번째 가능성은 주석 제42호에서 논의된다. 어느 경우이던 납세자는 관련 접근방안이 진행되고 있다는 것을 인지해야 한다. 납세자가 국내법에 따라 “보호적인” 불복을 개시할 필요가 있다고 생각하고 있는지에 관계없이(예를 들어 국내법 쟁송의 개시를 국내법 시효 요구조건 때문에), 상호합의절차는 납세자의 문제를 해결하기 위한 시발점이 되어야 하며 쌍방으로 그렇게 하는 것이 종종 모든 당사자가 선호하는 접근방법이 된다.
[제26호] 일부 국가는 상호합의 요청거래가 남용적인 것으로 간주되는 경우에 납세자에게 제25조 제1항에 따른 상호합의 절차를 진행할 권리를 거부할 수 있다. 이 문제는 제1조 주석 제9.1호 및 그 이후 주석에서 논의되는 “협약의 부적절한 사용”문제와 밀접하게 관련이 되어 있다. 그러나 특별한 규정이 없는 경우, 남용상황이 상호합의절차를 거치는 것을 부인할 일반적인 규정은 없다. 국내법의 조세회피규정에 의거 조세가 부과되었다는 사실만으로 상호합의에의 접근을 거부해서는 아니 된다. 그러나 국내법을 심하게 침해하여 엄청난 가산금이 부과되는 상황이 발생하는 경우, 상호합의절차에의 접근을 거부하고자 하는 국가도 있을 것이다. 체약국이 상호합의절차에의 접근을 거부하는 상황은 협약에 명확하게 규정되어야 한다.
[제27호] 일부 국가는 헌법적 또는 다른 국내법 규정이나 결정 때문에 특정 쟁점은 일반적으로 상호합의절차 또는 최소한 납세자가 개시한 상호합의절차에 의해 해결하는 것이 쉽지 않은 것으로 생각하고 있다. 이런 경우는 납세자에게 구제를 허용하는 것이 해당 국가의 헌법에 따라 과세당국이 준수해야 하는 법원의 최종결정에 반할 때 발생한다. 그러나 조세조약 및 다른 조약의 일반적으로 인정된 원칙은 국내법, 국내 헌법조차도 조약의무 이행의 실패를 정당화하지 않는다. 조약에 관한 비엔나 협정 제27조는 조약의 이러한 일반원칙을 반영하고 있다. 달리 협약의 침해가 될 수 있는 것을 정당화하기 위해서는 협약 자체의 용어에서 해결책을 모색할 필요가 있고, 인정된 조세조약 해석원칙에 따라 해석하여야 한다. 그런 정당화는 드문데, 정당화는 문제가 상호합의절차 내에 있을 때 양 체약국이 문제를 어떻게 다루어야 하는지를 단순히 통제하는 것이 아니라 양 체약국이 문제를 고려할 때 문제가 그 단계에 이르지 못하게 할 것이다. 다른 체약국과의 협의 없이 한 체약국이 그런 결정을 내릴 수 있다. 따라서 아직 고려되지 않은 쌍방해결책이 있기 때문에, 납세자가 개시한 상호합의절차로 어떤 문제를 해결할 수 없다는 견해를 쉽게 가져서는 아니 되며, 협상된 협약의 용어로 이 견해를 견지할 필요가 있다. 납세자에게 상호합의절차의 개시를 허용하지 않는 이유로 국내법의 장애요인을 드는 권한 있는 당국은 다른 권한 있는 당국에게 이 사실을 알려야 하고 자신의 입장의 법적인 근거를 적절하게 설명하여야 한다. 일반적으로 진정한 국내법의 장애요인은 어떤 문제를 상호합의절차에 상정하는 것을 금지하지는 않을 것이다. 그러나 이런 장애요인 때문에 권한 있는 당국이 협약과 부합하지 아니하는 납세자에 대한 과세문제를 해결하는 것이 명확하게 금지되고, 타방체약국이 납세자를 위해 문제를 해결할 기회가 없으면, 납세자가 절차의 결과에 대해 잘못된 기대를 하지 않도록 이 상황을 납세자에게 공표하여야 한다.
[제28호] 다른 경우에 있어서 상호합의절차의 개시는 허용되어 왔으나, 조약의 협상 이래 발생한 국내법 쟁점들은 권한 있는 당국이 납세자가 제기한 쟁점을 부분적으로 조차 해결하는 것을 어렵게 할 수 있다. 이런 변화가 권한 있는 당국에 법적인 제약을 끼쳐 양자 논의로 문제를 명확하게 해결할 수 없을 경우, 대부분의 국가는 이런 환경의 변화는 권한 있는 당국의 상호합의절차 철회를 허용할 만큼 중요한 것으로 인식하고 있다. 그러나 어떤 경우에 있어서는 법개정과 같이 일시적인 어려움에 불과한 경우도 있을 수 있고, 이 경우 상호합의절차는 종료가 아니라 중지되어야 한다.
두 권한 있는 당국은 난점과 상호합의절차에 대한 난점의 효과를 논의할 필요가 있을 것이다. 전적으로 또는 부분적으로 납세자에게 유리한 결정이 구속력이 있어 권한 있는 당국이 따라야 하는 경우가 있으나, 일방의 권한 있는 당국이 타방의 권한 있는 당국에게 이중과세배제를 허용해야 한다고 주장할 때와 같이 아직 상호합의의 논의가 필요한 경우도 있다.
[제29호] 상호합의절차의 일부로 합의된 것을 실행하지 않는 것에 대해 국내법에 의존하는 것은 정당화하기 어렵다. 그런 합의를 실행할 의무는 제2항의 마지막 문장에 분명하게 언급되어 있고, 이미 존재하고 있는 실행상의 장애요인은 일반적으로 합의 그 자체의 조건에 명시하여야 한다. 조세협약은 종종 예측하기 어려운 변화하는 국내법을 배경으로 하여 협상이 되고, 양 당사자는 본래의 협약을 협상하고 상호합의에 도달함에 있어 이를 잘 알고 있기 때문에, 상호합의의 근본적인 기반을 변경하는 이후의 예측하지 못한 변화는 일반적으로 필요한 정도까지 합의의 개정을 요구하는 것으로 간주될 것이다. 잘 발생하지 않는 이런 유형의 국내법 변화가 있는 경우, 신의에 따라 이를 가능한 조속히 통지하여야 하며, 변경된 국내법이 허용하는 정도까지 수정된 또는 새로운 상호합의를 하려는 신의에 따른 노력이 있어야 한다. 이 경우 납세자의 상호합의 신청은 아직 유효한 것으로 간주하여야 하며 납세자에게 새로운 신청을 요구하지 말아야 한다.
[제30호] 절차 그 자체에 관해 두 가지 명확한 단계를 간략하게 고려하는 것이 필요하다(상기 제7호 참조).
[제31호] 납세자의 이의제기로 시작되는 제1단계에서 납세자와 거주지국의 권한 있는 당국간의 교섭수준에서 배타적으로 그 절차가 일어난다(제24조 제1항의 적용절차를 납세자가 납세자의 국적지국에서 요청하는 경우는 제외). 제1항의 규정은 관련 납세자가 양 체약국의 국내법에 의한 모든 구제절차를 완전히 활용했는지의 여부에 관계없이 납세자가 거주지국의 권한 있는 당국에 신청할 권한을 부여하고 있다. 한편, 권한 있는 당국은 그 이의가 정당한 것인가를 고려하고, 만약 정당하다면 제2항에 규정된 두 가지 형태 중 하나로 이에 대한 조치를 취할 의무가 있다.
