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조세불복사건 전문 김종관 세무사(삼송세무법인 대표, 상속·증여세 실무 및 불복과 부당행위계산부인 저자)는 국세신문 등에서 연재하고 있으며, 대기업 및 중소기업·세무사와 납세자들로부터 의뢰받아 법령해석으로 전개한 것을 사실관계로 전환하여 불복과정 및 조사진행 과정에서 받아들여진 사유 등 그동안의 노하우를 모두 공개함으로써 납세자 권익이 부당하게 침해받지 않도록 최근까지 인용된 사례를 중심으로 계속적으로 연재할 예정이라고 밝히고 있다.   /편집자 주

 

3. 청구법인 주장 요지

마. 특수관계인의 범위에 관한 규정

 

 

 

 

 

 

 

 

4. 이 사건 처분의 위법성

가. 원고의 주장 요지<가산세 과세요건 3가지 모두 충족 시 과세가능>

 

 

 

 

 

 

 

 

구 상증세법 제48조 제8항 및 같은 법 제78조 제6항에 따른 가산세를 부과하기 위해서는 ⓐ공익법인이 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」에 따른 기업집단 소속기업의 경영에 대해 사실상의 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자가 재산을 출연하여 설립한 대통령령이 정하는 공익법인<특수관계 공익법인>이어야 하고, ⓑ이사의 5분의 1을 초과한 공익법인<사적지배 공익법인>에 ⓒ출연자와 특수관계에 있는 자가 위 ⓐ 및 ⓑ모두 충족한 공익법인의 임직원이 돼야 한다. 또한 ⓒ에서 2012.2.2. 법 개정 이전의 출연자와 특수관계에 있는 자라 함은 출연한 자를 말하는 것이어서 출연한 임원만 출연자와 특수관계에 있는 것으로 봐야 한다.

그런데 원고는 亡 □○○(또는 그 상속인○○○ )이 재산을 출연하여 설립한 법인이 아니다. 원고의 설립을 위한 재산출연은 타인에 의해 이루어졌고, 亡 □○○은 원고가 설립된 후 10년이 지나서야 비로소 출연을 했을 뿐이다. 나아가, 설령 亡 □○○이 재산을 출연하여 원고를 설립했다 하더라도 상증령 제13조 제7항 및 제38조 제10항·제11항의 법 문언상 이러한 지위가 상속인에게 승계된다고 볼 수는 없는바, 상속인이 여전히 원고를 기업집단 소속기업의 경영에 대해 사실상의 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자가 재산을 출연하여 설립한 법인이라고 할 수 없다.

또한, 계열회사 감사인 △○○와 미등기 임원 ○○○은 원고에 출연한 사실이 없을 뿐만 아니라 계열회사에도 출자한 사실도 없으므로 2012.2.2. 이전에는 상속인과 특수관계에 있는 자로 볼 수 없을 뿐만 아니라, 계열회사 감사인 △○○은 상속인과 특수관계자인 상태에서 원고의 임직원이 된 것이 아니라, 원고의 임직원이 된 이후 상속인과 특수관계자가 되었는데, 이는 가산세 과세요건의 역순에 해당하는 것이어서 이에 따른 가산세를 부과할 수 없고, 계열회사 미등기 임원인 ○○○ 역시 계열회사에 재직 중인 상태에서 원고의 임직원으로 채용된 것이 아니라, 퇴직한 후 원고의 임직원이 되었으므로, 역시 위 각 규정을 적용하여 가산세를 부과할 수는 없다.

그리고 가산세는 ㉠각 세법에서 규정하고 있는 협력의무 및 사후관리 위반 가산세와 ㉡신고납부불성실처럼 각 세법에서 열거되었던 가산세를 모두 국세기본법으로 취합한 가산세로 양분화되어 있으므로 이 사건 가산세는 ㉠국세기본법 제47조 제1항에서 세법에서 규정한 의무를 위반한 자에게 세법에서 정하는 바에 따라 가산세를 부과할 수 있다고 규정하고 있으며, 상증세법 제78조<가산세 등> 제6항에 의하면, 그 공익법인 등이 납부할 세액인 법인세에 가산하여 부과한다고 규정하고 있는 점, 국세기본법 제3조(세법 등과의 관계)에 의하면, 부과제척기간에 대하여는 국세기본법이 상증법보다 우선 적용하도록 규정하고 있으며, 국세청에서 매년 고시하는 기록관리기준표<2012.-9호, 2012.3.28. 등 다수>에도 부과제척기간 5년으로 기재되어 있다는 것은 그동안 부과제척기간을 5년으로 적용해 지금까지 문제 삼지 않다가 최근에야 과세하는 것은 일종의 비과세 관행에 반하는 위법한 처분인 점 등으로 보아 5년의 부과제척기간을 적용해야 한다.

나. 구 상증세법 제48조 제8항은 엄격해석 원칙에 의하여 그 적용범위를 제한하는 방향으로 해석돼야 한다.

1) 구 상증세법(2010.1.1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제48조 제8항은 “출연자 또는 그와 특수관계에 있는 자가 대통령령이 정하는 공익법인 등의 이사현원(5인에 미달하는 경우에는 5인으로 본다)의 5분의 1을 초과해 이사가 되거나, 당해 공익법인 등의 임·직원(이사를 제외한다. 이하 같다)으로 되는 경우에는 제78조 제6항의 규정에 의한 가산세를 부과한다”고 규정하고 있고, 같은 법 제78조 제6항은 “세무서장 등은 제48조 제8항의 규정에 의한 이사수를 초과하는 이사가 있거나, 임·직원이 있는 경우 그 자와 관련해 지출된 대통령령이 정하는 직접 또는 간접경비에 상당하는 금액 전액을 매년 대통령령이 정하는 바에 따라 당해 공익법인 등이 납부할 세액에 가산하여 부과한다”고 규정하고 있다.

이에 따르면, 출연자 또는 그와 특수관계에 있는 자가 공익법인 이사현원의 5분의 1을 초과하여 이사가 되거나 임직원으로 되는 경우, 공익법인은 특별한 사정이 없는 한 이들에게 지급한 인건비 전액을 가산세로 납부해야 한다.

위 가산세 규정은 1999년 처음 추가되어 2000.1.1.부터 시행되었는데, 재정경제위원회가 당시 작성한 심사보고서에 따르면 상증세법 제48조 및 제78조 개정안은 공익법인이 상속·증여세를 면제받는 점을 이용해 계열사 주식보유를 통해 사실상의 지주회사로 운영되는 점을 방지할 목적으로 공익법인을 통한 계열회사 주식보유를 억제하는 조치를 강화하거나 신설하기 위해 도입되었다.

 

2) 한편 공익법인을 규율하는 법률에는 상증세법뿐만 아니라 민법, 공익법인법, 법인세법, 「기부금품의 모집 및 사용에 관한 법률」 등이 있는데, 그중에서도 공익법인이 그 공익성을 유지하며 건전한 활동을 할 수 있도록 나아가야 할 방향을 제시함과 동시에 공익법인의 설립·운영부터 감독에 이르기까지 공익법인 전반에 대해서 규율하고 있는 공익법인법이 가장 핵심적인 역할을 수행하고 있다(공익법인법 제1조).

공익법인법 제5조 제5항은 “이사회를 구성할 때 대통령령으로 정하는 특별한 관계가 있는 자의 수는 이사현원(現員)의 5분의 1을 초과할 수 없다”고 규정하고 있고, 같은 조 제9항은 “공익법인은 주무관청의 승인을 받아 상근임직원의 수를 정하고 상근임직원에게는 보수를 지급한다”고 규정하고 있다.

요컨대, 공익법인법에 따르면 공익법인의 이사회를 구성할 때에는 출연자와 특별한 관계에 있는 이사의 수가 이사현원의 5분의 1을 초과할 수 없으나, 상근임직원의 고용과 관련해서는 해당 임직원이 출연자와 특별한 관계에 있는 자라고 하더라도 이들의 인원수가 주무관청의 승인을 받은 상근임직원 인원수 내에 있기만 하면 별다른 제약 없이 이들을 채용할 수 있다.

 

3) 상증세법과 공익법인법의 규정을 비교해보면, 출연자와 특수관계에 있는 자가 공익법인 이사현원의 5분의 1을 초과하여 이사가 될 수 없도록 직·간접적으로 제한하고 있다는 점에서는 양자가 동일하다는 것을 알 수 있는데, 이는 위 각 법률 조항 모두 출연자가 공익법인을 사적으로 지배하고, 나아가 본인이 지배하고 있는 공익법인을 기업집단의 지주회사로 운영하는 것을 방지하기 위한 규정이나,

공익법인법은 출연자와 특수관계에 있는 자를 ‘이사’가 아닌 ‘임직원’으로 고용하는 것은 출연자의 사적지배와는 무관하다고 판단해 공익법인이 주무관청의 승인을 받은 임직원 수 내에서는 출연자와 특수관계에 있는 자라고 하더라도 자유롭게 임직원으로 채용할 수 있도록 허용하고 있다.

결국, 공익법인을 사적으로 지배할 수 있는지 여부는 공익법인의 주요 의사결정 및 업무집행을 담당하는 이사회를 구성하는 이사 중 본인에게 유리한 쪽으로 투표를 해 줄 수 있는 이사가 몇 명이냐에 달려 있는 것이고, 이사회가 결정한 사항을 기계적으로 실행하는데 그치는 임직원과 일정한 관계를 형성하고 있다는 사실은 공익법인의 사적지배와는 전혀 무관하다.

따라서, 피고의 주장대로 상증법에서 이사뿐만 아니라 임직원의 채용까지 전면적으로 규제하는 것은 출연자의 공익법인에 대한 사적지배를 방지하겠다는 입법목적을 달성하기 위한 적합한 수단이라고 보기 어렵다.

 

구 상증세법 제48조 제8항 및 같은 법 제78조 제6항은 출연자와 특수관계에 있는 자가 이사현원의 5분의 1을 초과하는 경우 및 당해 공익법인의 임직원으로 채용되는 경우에 각각 가산세를 부과하도록 규정하고 있다. 만약, 피고의 주장대로 상증세법은 출연자와 특수관계에 있는 자가 이사현원의 5분의 1 이하를 차지하는 경우에는 이를 전혀 규제하지 않으면서도 이사보다 권한 내지는 공익법인에 미치는 영향력이 훨씬 적은 의사결정권이 없는 임직원의 경우에는 단 한명을 채용하는 경우에도 가산세를 부과하도록 규정하고 있다면, 헌법 제15조의 직업선택의 자유 내지 영업의 자유를 헌법 제37조 제2항에서 도출되는 과잉금지의 원칙(비례의 원칙)에 반하여 지나치게 과도하게 제한되면서, 과세의 형평성과 합리성이 완전히 결여될 수밖에 없다.

예컨대, 이사현원 10명 중 출연자와 특수관계에 있는 자가 2명이 있고, 임직원 중에도 출연자와 특수관계에 있는 자가 2명이 있는 경우, 이사 2명에게 지급한 보수에 대해서는 가산세가 일체 부과되지 않음에도 불구하고, 임직원 2명에게 지급한 급여에 대해서는 그 전액을 가산세로 납부해야만 하는 불합리한 결과가 초래된다.

또한, 임직원 가산세 규정은 2000.1.1. 이후 최초로 개시하는 사업연도분부터 적용하되, 2000.1.1. 현재 출연자 및 그의 특수관계인이 이사 수의 5분의 1 초과하여 이사로 되어 있는 공익법인 등은 이 기준을 초과하는 인원의 100분의 50 이상에 해당하는 인원을 2000년 12월 31일까지, 그 나머지 인원을 2001년 12월 31일까지 감소시키는 경우에는 가산세를 부과하지 않는 반면,<상증부칙 1999.12.28. 법률 제6048호 제7조 제2항) 이사를 제외한 임직원<감사 포함>에 대해서는 가산세에 있어 유예규정을 주지 않았다는 것만 봐도 이사 및 임직원 모두 이사 수의 5분의 1 초과한 법인과 관련이 있기 때문에 별도의 유예규정을 마련하지 않은 것으로 봐야 한다.

따라서 당해 공익법인은 사적지배 공익법인을 말하는 것이어서 이사의 5분의 1을 초과할 사실이 없으므로 임직원 가산세를 과세할 수 없다고 봐야 한다.

 

쟁점①:원고는 상속인이 출연하여 설립한 구 상증세법 제48조 제8항의 “대통령령이 정하는 공익법인”에 해당하지 않는다.

피고는 상증세법 시행령 제38조 11항에 따라 “대통령령이 정하는 공익법인”을 해석함에 있어, “출연자 및 특수관계인이 이사의 과반수를 차지한 사실이 없다는 점”, “이사장인 공익법인”, “사적지배 공익법인”에는 해당되지 않는 점에 대해서는 다툼이 없고, 단지 상증령 제38조 10항에 출연자가 사망한 경우에는 출연자를 상속인을 포함한다고 규정하고 있으므로 상속인이 설립한 공익법인으로 봐야 한다고 주장하고 있는 바.

“재산을 출연하여 설립한 비영리법인”도 상속인이 출연하여 설립한 대통령령이 정하는 공익법인으로 볼 수 있는지가 이 사건의 쟁점이다.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1) 관련 규정

구 상증세법 제48조 제8항은 ‘출연자 또는 그와 특수관계에 있는 자가 대통령령으로 정하는 공익법인등의 이사현원의 5분의 1을 초과하여 이사가 되거나, 당해 공익법인 등의 임직원으로 되는 경우에 가산세를 부과한다’고 규정하고 있으므로, 출연자와 특수관계에 있는 자가 공익법인의 임직원이 되더라도 해당 공익법인이 위 조항에서 말하는 “대통령령으로 정하는 공익법인등”에 해당하지 않는 경우에는 동 가산세를 부과할 수 없다.

구 상증세법 제48조 제8항의 위임을 받은 구 상증세법 시행령(2009.2.4. 대통령령 제21292호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제38조 제11항은 “법 제48조 제8항에서 ‘대통령령이 정하는 공익법인등’이라 함은 다음 각 호의 법인(제12조 제4호에 해당하는 공익법인을 제외한다)을 말한다. 이 경우 제19조 제2항 제3호 내지 제5호 및 제8호의 규정에 의한 ‘주주등 1인’은 ‘출연자’로 본다”고 규정하면서, 각 호의 법인으로서 (i) “제19조 제2항 제3호의 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리법인”(제1호), “제19조 제2항 제4호의 자가 재산을 출연하여 설립한 비영리법인”(제2호), “제19조 제2항 제5호 및 제8호에 해당하는 비영리법인”(제3호)을 각 규정하고 있다.

한편, 구 상증세법 시행령 제19조 제2항 각 호 외는 “법 제22조 제2항에서 ‘대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자’라 함은 주주 또는 출자자(이하 "주주등"이라 한다) 1인과 다음 각 호의 1에 해당하는 관계가 있는 자의 보유주식 등을 합하여 그 보유주식 등의 합계가 가장 많은 경우의 당해주주 등을 말한다”고 규정하고 있는데, 여기에서 말하는 “다음 각 호의 1에 해당하는 관계가 있는 자” 중 구 상증세법 시행령 제38조 제1항과 직접 관련이 있는 자만을 정리하면 다음과 같다(구 상증세법 시행령 제19조 제2항 제3호 내지 제5호, 제8호).
 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

따라서 기업집단을 사실상 지배하는 자가 “이사의 과반수를 차지”하거나 “재산을 출연하여 설립한 비영리법인”은 구 상증세법 제48조 제8항의 “대통령령으로 정하는 공익법인”에 해당한다.