10년내 정당한 사유없이 상속재산 처분시 공제액 100% 추징
Ⅰ. 머리말
가업상속공제제도는 기업주가 생전에 장기간 영위하면서 쌓아온 사업상의 기술·경영노하우를 그가 사망한 후에도 효율적으로 승계하여 그 사업을 계속 영위할 수 있도록 지원하기 위하여 상속세 납부를 면제해 주는 제도다. 상속공제는 상속세 및 증여세법상(이하 ‘상증세법’이라 한다)에서 상속인과 그 가족이 상속개시 후 안정적으로 생활할 수 있도록 지원하기 위해 상속인의 인적 상황과 상속재산을 고려하여 일정한 금액을 공제해 주는 제도로서, 기초공제, 가업상속공제, 배우자공제 등이 있다. 그 중에서 가업상속공제는 중소기업의 경영자의 고령화에 따른 계획적인 가업승계를 지원하는 목적이 있다. 가업승계의 유형으로 가업의 사전 증여시 증여재산가액에서 5억원을 공제한 후 10%의 특례세율에 의해 증여세 납부를 지원하는 가업승계에 대한 증여세 과세특례제도와 가업상속재산가액을 상속세로 납부할 때 상속세과세가액에서 공제해주는 가업상속공제제도가 있다.
그동안 가업상속공제는 1997년도부터 1억원 한도로 공제되기는 하였으나 거의 유명무실했고 본격적으로 확대되기 시작한 것은 2008년부터다. 가업상속에 대한 적용의 확대 배경은 60·70년대 정부가 경제개발계획에 따라 급속한 경제성장을 이루었고, 국가경제의 발전과 더불어 민간에서는 많은 기업들을 창업하여 일자리를 창출함으로써 고용확대에 큰 몫을 담당하였던 주역들이 고령화가 진행됨에 따라 그들이 축적한 경영노하우나 기술력을 다음 세대로 이전하여야 할 필요성 때문에 적용의 범위가 확대된 것으로 보인다.
그러나 가업승계는 재산의 무상이전에 따른 증여세나 상속세를 납부하여야 하기 때문에 기업이 해체되고 우량한 일자리가 없어지게 돼 업계에서는 가업승계에 대한 조세지원의 필요성을 주장했고, 일부 시민단체나 언론에서는 소수의 부자에게 혜택을 주는 부자감세라는 비난으로 조세당국을 압박하기도 했다. 이와 같이 업계의 가업승계지원의 요구와 소수의 부자에 대한 조세지원이라는 상반된 주장이 맞서게 되자 이에 대한 절충을 거듭하면서 2008년부터는 거의 매년 개정이 이루어지게 돼 가업상속공제제도의 개정만큼이나 빈번하게 개정된 세법도 없다.
그동안의 가업상속공제는 피상속인이 거주자로서 생전에 10년 이상 영위한 중소기업을 상속인이 승계 받는 경우에 가업상속재산가액의 일정한 비율을 공제했다. 그러나 2014년 개정세법에서는 가업영위기간에 따라 최대 500억원을 한도로 가업상속재산가액 전액을 공제하고, 그 대신 승계 받은 자녀가 양도할 때 피상속인이 창출한 자본이득에 대해 양도소득세로 납부하도록 하여 가업상속에 대한 지원제도는 새로운 전기를 맞이하게 되었다. 이와 같은 가업상속에 대한 세법 개정은 그동안 필자가 가업승계에 대해 합리적인 지원을 하되, 피상속인이 창출한 자본이득에 대해서는 상속인이 양도할 때 양도소득으로 과세하도록 이월과세의 필요성을 관련 학회 등에서 꾸준하게 주장한 것이 받아들여져서 대단히 기쁘게 생각한다. 그러나 거의 매년 세법의 개정을 통해 가업상속요건의 완화와 공제금액의 확대는 있었지만 최근까지 가업상속공제를 적용받은 사례는 연간 50건을 초과한 적이 한 번도 없을 정도로 극히 소수의 기업에게 지원 규모의 확대만 가져오는 결과를 초래했다.
그렇지 않아도 정부에서는 복지재원을 마련하기 위해 비과세·감면을 축소하고 종합소득세의 최고세율 구간을 낮추기까지 하면서 국민들에게 조세부담을 증가시키고 있는 시점이다. 이러한 어려운 시점에 정부에서는 가업상속공제액의 확대와 함께 피상속인 요건, 상속인의 요건, 고용유지요건 등을 완화했고, 사후관리요건의 불이행 정도에 따라 차등하여 상속세 추징세액을 경감하기 위해 금년 상증세법을 개정하였다. 이에 필자는 기업인들의 가업승계에 대한 조세지원제도를 활용하여 고용확대 등의 노력과 함께 기부 등의 사회적인 공헌을 통해 국가와 사회에 이바지하기를 기대하면서 가업상속공제와 가업승계에 대한 과세특례제도와 관련된 금년도에 개정된 세법을 반영하여 정리했다.
Ⅱ. 가업상속재산의 범위와 공제액
1. 가업상속재산의 범위
가업상속공제의 대상이 되는 가업상속재산은 개인의 경우에는 가업에 직접 사용되는 토지, 건축물, 기계장치 등 사업용 자산을 말하며, 가업상속재산가액은 부채를 차감하지 않은 가액을 의미한다. 법인기업의 경우에는 상속재산 중 가업에 해당하는 법인의 주식 등을 말하며, 주식 등은 해당 주식 등의 가액에 그 법인의 총자산가액 중 상속개시일 현재 사업과 무관한 자산을 제외한 자산가액이 그 법인의 총자산가액에서 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 말한다.
법인기업 상속시 가업재산가액 :
주식 등 가액×(1-법인 총자산가액 중 사업무관자산 비율)
2. 가업상속공제액
그동안 가업상속공제와 관련된 세법 개정 연혁을 살펴보면, 1997년도에 1억원의 한도로 지원하였으나 본격적으로 지원을 확대하기 시작한 2008년에는 15년 이상 경영한 중소기업의 승계에 대해 가업상속재산가액의 20%를 공제하되 30억원 범위 내에서 공제하도록 했고, 그 다음해인 2009년부터는 가업영위기간을 15년에서 10년으로 완화하고 가업상속공제율도 가업상속재산가액의 20%를 40%로 확대하되 피상속인의 가업영위기간에 따라 최대 100억원까지 공제금액을 확대했다. 이어서 2011년에는 중소기업 이외에 연간 매출액 1500억원 이하의 중견기업도 포함했고, 2012년부터는 가업상속재산가액에 대한 공제율을 40%에서 70% 확대하면서 가업영위기간에 따라 최대 300억원까지 확대했으며, 2013년에는 적용대상 중견기업의 범위를 연간 매출액 1500억원에서 2000억원 이하의 기업으로 확대했다. 이와 같은 공제율과 한도액의 상승을 거듭하다가 금년부터는 가업상속공제 대상기업의 범위를 매출액 3000억원 이하의 중견기업으로 확대함과 동시에 가업영위기간에 따라 최대 500억원을 한도로 가업상속재산가액의 전액을 공제하되, 피상속인 보유단계에서 발생된 자본이득에 대해서는 상속인의 양도시점에 양도소득세로 이월과세하도록 했다.
| 개정전 | 개정후 |
| 가업상속공제금액[Min : ①, ②] ① Min[가업상속재산가액의 70%, 100억원 한도(15년 이상:150억원, 20년 이상:300억원)] ② Min(2억원, 가업상속재산가액) | 가업상속공제금액 : 가업상속재산가액 전액(200억원 한도 (15년 이상:300억원, 20년 이상:500억원)
|
Ⅲ. 가업상속공제 적용요건
1. 가업 요건
가. 중소기업 대상.
가업상속공제의 대상이 되는 가업에는 피상속인이 중소기업 또는 규모의 확대 등으로 중소기업에 해당하지 아니하게 된 기업[상속이 개시되는 사업연도의 직전 사업연도의 매출액이 3천억원을 초과하는 기업 및 상호출자제한기업집단 내 기업은 제외한다]을 영위하는 법인의 최대주주인 경우로서 그의 특수관계인의 주식 등을 합하여 발행주식총수의 50%(상장법인은 30%)이상을 보유하고 있는 경우를 말한다. 이 경우에 중소기업은 상속개시일이 속하는 과세연도의 직전 과세연도말 현재 조세특례제한법 제5조 제1항에 따른 중소기업을 말한다.
나. 최대주주 중 1인에 가업상속공제 적용.
가업상속이 이루어진 후에 가업상속 당시 최대주주 등에 해당하는 자(가업상속을 받은 상속인은 제외한다)의 사망으로 상속이 개시되는 경우는 가업상속공제가 적용되지 않는다. 즉, 동일한 법인 내에서 최대주주 중 1인에 대해서만 가업상속공제가 적용된다. 그렇더라도 가업상속을 받은 상속인이 사망하여 다시 상속이 이루어지는 경우에는 재상속 당시 가업상속공제의 요건을 또 다시 충족하는 경우에는 가업상속공제가 적용된다.
2. 피상속인의 요건
가. 10년 이상 가업의 영위.
피상속인은 거주자로서 10년 이상 가업을 영위하여야 한다. 가업상속공제를 적용할 때 가업상속공제액은 그 가업의 영위기간에 따라 차등하여 지원하므로 가업영위기간은 대단히 중요하다. 가업영위기간의 기산일은 개인의 경우에는 사업자등록일을 기준으로 하는 것이 바람직할 것이나 법인의 경우에는 법인을 설립하거나 인수하여 발행주식총수의 50%(상장법인인 경우 30%)이상 보유하여 계속하여 최대주주로서 법인사업을 영위한 시점부터 기산한다. 또한 개인사업자로서 영위하던 가업을 동일 업종의 법인으로 전환하여 피상속인이 법인 설립일 이후 계속하여 그 법인의 최대주주에 해당하는 경우에는 개인사업자로서 가업을 영위한 기간을 포함하여 계산한다.
나. 대표이사 재직 요건.
피상속인는 원칙적으로 법인의 대표이사로 재직하여야 한다. 그러나 평소에 가업을 유지하는 동안 다른 직에 취임하는 경우가 발생될 수 있으므로 그 영위기간 중 일정기간동안 다른 직에 취임하는 경우에도 적용이 가능하다. 그동안 가업의 영위기간 중 60% 이상의 기간을 대표자로 재직하거나 상속개시일부터 소급하여 10년 중 8년 이상의 기간을 대표이사로 재직하는 것을 요건으로 했다. 그러나 금년에는 세법 개정을 통하여 전체 가업의 영위기간 중 50% 이상을 대표이사로 재직하거나 상속개시일부터 소급하여 10년 중 5년 이상의 기간을 대표이사로 재직하여도 가능하도록 그 요건을 완화하였으며, 피상속인이 대표이사로 10년 이상 재직 후 상속인이 승계하여 상속개시일까지 재직하는 경우도 가능하도록 하였다.
법인기업의 경우에는 가업상속공제를 적용받을 수 있는 가업은 피상속인이 중소기업 또는 규모의 확대 등으로 중소기업에 해당하지 아니하게 된 기업의 최대주주인 경우로서 피상속인과 그의 특수관계인의 주식 등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수의 50%(상장법인인 경우 30%) 이상을 10년 이상 계속하여 보유하는 경우에 적용된다.
| 개정전 | 개정후 |
| 상속개시전 대표이사 재직요건[① or ②] ① 전체 가업기간 중 60% 이상 ② 상속개시일부터 소급하여 10년 중 8년 이상
| 상속개시전 대표이사 재직요건[①～③중 하나 충족] ① 전체 가업기간 중 50% 이상 ② 상속개시일부터 소급하여 10년 중 5년 이상 ③ 10년 이상 재직후 상속인이 승계하여 상속개시일까지 재직 |
다. 최대주주로서 지분율 50%(상장법인 30%)이상 보유 요건
법인기업의 경우에는 가업상속공제를 적용받을 수 있는 가업은 피상속인이 중소기업 또는 규모의 확대 등으로 중소기업에 해당하지 아니하게 된 기업의 최대주주인 경우로서 피상속인과 그의 특수관계인의 주식 등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수의 50%(상장법인인 경우 30%) 이상을 10년 이상 계속하여 보유하는 경우에 적용된다.
3. 상속인의 요건
가업을 승계받은 상속인은 상속개시일 현재 18세 이상으로서 상속개시일전에 2년 이상 직접 가업에 종사해야 한다. 다만, 피상속인이 60세 이전에 사망하거나 천재지변, 인재 등 부득이한 사유로 사망하는 경우에는 예외를 인정한다. 특히 금년 개정세법에서는 상속인이 상속개시일부터 소급하여 2년 전부터 가업에 종사한 경우로서 상속개시일부터 소급하여 2년에 해당하는 날부터 상속개시일까지의 기간 중 상속인이 법률의 규정에 의한 병역의무의 이행, 질병의 요양, 취학상 형편 등으로 가업이나 농업ㆍ축산업ㆍ임업 및 어업에 직접 종사할 수 없는 사유가 있어 가업에 종사하지 못하는 경우에도 그 해당 기간은 가업에 종사한 기간으로 보도록 개정하였다. 또한 그동안 상속인 중에 상속인 1인이 당해 가업의 전부를 상속받는 경우에만 적용하였으나 금년 개정세법에서는 상속인의 배우자가 가업을 상속받는 경우에도 적용이 가능하도록 하였고, 상속인 1인 이외에 민법 제1115조에 따른 유류분 반환청구에 따라 다른 상속인이 받았거나 받을 유류분상속재산은 제외하는 것으로 하였다. 가업상속을 받은 상속인은 상속세 과세표준 신고기한까지 임원으로 취임하고 신고기한부터 2년 이내에 대표이사로 취임해야 한다.
| 개정전 | 개정후 |
| 상속인 요건[①+②+③] ① 상속개시일 현재 18세 이상 ② 상속개시 2년 전부터 계속 가업 영위
③ 상속인 1인이 가업상속재산 전부 상속
| 상속인 요건 완화 : 상속인의 배우자 가능 ① 상속개시일 현재 18세 이상 ② 상속개시 2년 가업에 종사한 기간이 2년 이상(60세이전 사망 등의 예외 인정) ③ 상속인 1인이 가업상속재산 전부 상속 - 유류분 반환청구에 따라 다른 상속인이 상속받은 부분은 제외 |
Ⅳ. 사후관리
1. 의무불이행에 따른 상속세 추징
가업상속공제는 피상속인이 영위하던 가업을 상속인이 승계하여 계속 영위할 수 있도록 지원하기 위하여 상속세 납부를 면제해 주는 공제이다. 이러한 취지에 맞게 가업을 계속 영위하도록 지원하기 위하여 상증세법에서는 사후관리규정을 두고 있다. 즉 가업상속공제를 받은 상속인이 정당한 사유 없이 아래와 같은 사후관리의무를 위반한 경우에는 가업상속공제액을 상속세과세가액에 산입하여 상속세를 추징한다. 그동안 가업상속공제를 받은 경우에는 상속개시일부터 10년간 사후관리를 하고, 의무를 이행하지 아니한 경우에는 가업상속공제액 전액을 상속세과세가액에 산입하여 추징하였으나 금년 개정세법에서는 위반 연차에 따라 산입율을 경감하는 것으로 개정했다.
가. 상속재산의 처분제한 의무.
가업상속공제를 받은 경우에 상속개시일부터 10년 이내에 해당 가업용 자산의 20%(상속개시일부터 5년 이내에는 10%)이상을 처분하지 말아야 한다. 이 경우에 개인기업의 처분제한 가업용 자산은 가업상속재산을 말하며, 법인기업은 법인의 사업에 직접 사용되는 사업용 고정자산(사업무관자산을 제외한다)을 말한다.
나. 가업종사 의무.
해당 상속인이 대표이사 등으로 가업에 종사하지 아니하거나 가업의 주된 업종을 한국산업표준분류에 따른 세분류가 다른 업종으로 변경하는 경우, 당해 가업을 1년 이상 휴업(실적이 없는 경우를 포함한다)하거나 폐업하는 경우를 말한다. 그러나 해당 가업용 자산이 공익사업을 위하여 수용이 되거나 국가 또는 지방자치단체에 증여하는 경우, 상속인이 사망한 경우, 조직변경으로 인하여 자산의 소유권이 이전되는 경우, 내용연수가 지난 자산을 처분하는 경우와 같이 정당한 사유가 있는 경우에는 예외를 인정한다.
| 개정전 | 개정후 |
| 가업에 계속 종사 - 해석상 한국산업표준 분류상 세세분류 내 변경은 허용 |
- 한국산업표준 분류상 세분류 내 업종 변경은 허용
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다. 지분유지 의무.
상속인이 상속받은 주식 등을 처분하거나 해당 법인이 유상증자를 할 때 상속인의 실권 등으로 지분율이 감소되는 경우, 상속인의 특수관계인이 처분하거나 유상증자할 때 실권 등으로 인하여 상속인이 최대주주 등에 해당되지 아니하게 되는 경우와 같이 해당 상속인의 지분이 감소하는 경우에는 상속세를 추징한다. 다만, 조직변경에 따라 주식을 처분하는 경우, 사업확장 등에 따라 유상증자 할 때 상속인의 특수관계인에게 주식 등을 배정함에 따라 상속인의 지분율이 낮아지는 경우, 상속인이 사망하는 경우, 주식을 국가 또는 지방자치단체에 증여하는 경우, 상장규정을 충족하기 위해 지분이 감소되는 등의 정당한 사유가 있는 경우에는 예외를 인정한다.
| 개정전 | 개정후 |
| <신설> | 상장요건 충족*을 위한 지분 감소는 허용 * 소액주주 수가 1천명(코스닥은 500명) 이상이고 지분율 합계는 25% 이상일 것 |
라. 고용유지 의무.
각 사업연도의 정규직 근로자 수의 평균이 상속이 개시된 사업연도의 직전 2개 사업연도의 정규직근로자 수의 평균(기준고용인원)의 80%에 미달하는 경우에도 상속세가 추징된다. 또한 상속이 개시된 사업연도말부터 10년간 정규직 근로자 수의 전체 평균이 기준고용인원의 100%(규모의 확대 등으로 중소기업에 해당하지 아니하게 된 기업의 경우에는 120%)에 미달하는 경우에는 상속세가 추징된다.
| 개정전 | 개정후 |
| [고용유지 요건] 10년간 정규직 근로자 평균인원이 기준인원 이상(중견기업은 1.2배)
| [고용유지 요건 보완](①+②) ① 각 사업연도 정규직 고용평균이 기준인원의 80% 이상 ② 10년 후 고용평균인원이 기준인원의 100% 이상(중견기정은 120%) |
| [기준인원] : 상속개시 직전 사업연도말 | [기준인원] : 상속개시 전 2개 사업연도 평균 |
2. 상속세 추징시 상속세 과세가액 산입금액
종전에는 가업상속공제를 받은 후 10년 이내에 사후관리위반으로 상속세를 추징할 때 가업상속공제액 전액을 상속세 과세가액에 산입하였다. 그러나 원활한 가업상속을 지원하고자 사후관리기간이 비교적 장기인 점을 감안해 일정기간(7년) 요건을 충족하고 그 이후에 위반하는 경우에는 추징액을 단계적으로 경감하는 것으로 개정했다.
이에 따라 가업상속공제를 받은 상속인이 상속개시일부터 10년 이내에 정당한 사유 없이 가업상속재산을 처분하거나 가업에 종사하지 아니하는 등 사후관리의무를 위반하게 되면 가업상속공제액에 대하여 연차별 산입율을 차등하여 경감한다. 이에 따라 7년차 이내에 사후관리의무를 위반한 경우에는 전액(100%)을 상속세과세가액에 산입하되, 8년차는 90%, 9년차는 80%, 10년차는 70%, 10년차 이후에는 사후관리가 종료되어 추징하지 않는다.
<기간별 추징율>
| 기간별 | 7년 이내 | 8년 이내 | 9년 이내 | 10년 이내 | 10년 이후 |
| 산입율 | 100% | 90% | 80% | 70% | 0% |
Ⅴ. 가업상속재산의 양도에 따른 양도소득세 과세
1. 양도자산의 필요경비 계산
상속재산의 양도에 따른 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제하는 필요경비는 원칙적으로 상속개시 당시의 상속세과세가액인 간주취득가액을 필요경비로 공제한다. 이 경우에 간주취득가액을 필요경비로 공제하는 경우에 가업상속공제를 한 상속재산의 경우에는 피상속인이 창출한 자본이득에 대해서는 상속세뿐만 아니라 양도소득세를 한 푼도 과세되지 않아 과세의 공평성 측면에서 문제점이 발생됐다. 이에 따라 2014년 개정 세법에서는 가업상속공제는 가업상속재산가액 전액을 공제하되 가업상속공제를 적용받은 재산 중에 양도소득세 과세대상재산에 대해서는 피상속인 단계에서 발생된 자본이득에 대하여 상속인이 양도할 때 양도소득세로 납부하도록 했다. 이에 따라 가업상속공제가 적용된 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제하는 필요경비는 피상속인의 취득가액에 대한 가업상속공제 적용률을 적용하여 계산한다.
가업상속공제 적용율 = 가업상속공제금액/가업상속재산가액 합계액
2. 양도소득세 납부 자산에 대한 상속세 조정
가업상속공제를 적용받은 가업상속재산에 대하여 사후관리위반으로 상속세를 부과할 때 이월과세가 적용돼 납부했거나 납부할 양도소득세가 있는 경우에는 그 양도소득세 상당액을 상속세 산출세액에서 공제하여 상속세 추징세액을 조정한다.
Ⅵ. 가업승계에 따른 증여세 과세특례가 적용된 주식과의 관계
1. 개요
정부는 중소기업 경영자가 고령이 된 경우에 생전에 자녀에게 기업을 사전 상속하도록 함으로써 중소기업의 영속성을 유지하고 경제 활력을 도모하기 위하여 2008년부터 가업승계에 대한 증여세 과세특례제도가 도입됐다. 이 특례제도는 법정 요건에 해당하는 중소기업의 주식을 생전에 증여하는 경우에 5억원을 공제하고 10%의 특례세율로 증여세를 과세한 이후 증여자의 사망으로 상속이 개시되면 그 때 증여당시의 증여재산가액을 상속세 과세가액에 가산하여 상속세로 정산하도록 하는 사전상속제도이다. 이 규정은 금년 개정세법을 통하여 적용시한을 폐지하고 영구적으로 적용할 수 있도록 하였으며, 가업상속공제와 동일하게 사업용 자산에 한정하여 세제지원이 될 수 있도록 개정했다.
2. 적용요건
가업승계에 따른 증여세 과세특례제도는 18세 이상인 거주자가 가업[중소기업 또는 규모의 확대 등으로 중소기업에 해당하지 아니하게 된 기업(증여일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 매출액이 3천억원 이상인 기업 및 상호출자제한기업집단 내 기업은 제외한다)으로서 피상속인이 10년 이상 계속하여 경영한 기업을 말한다]을 10년 이상 계속하여 경영한 60세 이상의 부모(증여 당시 아버지나 어머니가 사망한 경우에는 그 사망한 아버지나 어머니의 부모를 포함한다)로부터 해당 가업의 승계를 목적으로 주식을 증여받고 가업을 승계한 경우에는 가업자산상당액에 대한 증여세 과세가액(30억원을 한도로 한다)에서 5억원을 공제하고 세율을 10%로 하여 증여세를 부과한다.
