국세청이 ‘OECD 이전가격지침’ 한글번역판을 내놨다. 국세청은 이번 ‘OECD 이전가격지침’ 출판과 관련, 이전가격에 대한 국제 과세기준이 기술된 이번 지침을 세원관리와 조사에 적극 활용할 방침이다. 그 내용을 연재한다. /편집자 주
B.2 다른 장과의 관계
8.5 제6장과 제7장은 각각 그룹내부 무형자산거래와 서비스거래의 독립거래대가 결정에 관한 지침을 제공한다. 본 장의 목적은 자원과 기술을 합쳐서 투여한 데 따른 부분적 또는 전체적인 보상으로써, 공통편익에 대한 합리적 기대가 가능한 경우에 관하여 보충적 지침을 제시하는 것이다. 따라서 제6장과 제7장은 물론 다른 일련의 장들은, 원가분담약정 참여자별 공헌비율 결정을 위한 공헌측정 등 관련분야에 대하여, 계속 적용되어야 할 것이다. 다국적기업도 그들의 원가분담약정이 독립기업원칙에 부합함을 담보하기 위하여 본장의 지침을 따를 것이 기대된다.
B.3 원가분담약정의 유형
8.6 가장 흔한 형태의 원가분담약정은 무형자산의 공동개발을 위한 약정일 것인 바, 이 경우에는 각 참여자가 개발된 무형자산에 대한 권리를 부여받게 된다. 이러한 원가분담약정에서는 각 참여자에게 특정 지역이나 특정 분야 등에서 무형자산을 활용할 수 있는 독립적인 권리가 부여된다. 보다 일반적으로 말하면, 다른 참여자와의 합작활동에서만 무형자산을 사용하는 것이 아니라 자신만을 위하여 사용할 수 있다. 취득한 개별적 권리가 실제 법률상 소유권이 될 수 있지만 경우에 따라서는 법률상으로는 한 참여자만 이를 소유하되 경제적으로는 모든 참여자가 공유할 수도 있다. 참여자가 원가분담약정에 의하여 개발된 자산에 대하여 실질적인 소유권을 보유하고 적정한 비율로 공헌이 이루어진 경우에는 그 참여자가 취득한 지분에 상응한 사용에 대하여는 사용료나 여타 대가의 지급이 필요치 않다.
8.7 원가분담약정은 흔한 무형자산의 연구개발을 위하여 이루어지지만 이에 국한되는 것은 아니다. 재화를 취득 또는 개발하거나 서비스를 확보하기 위하여 공동으로 자금을 지원하거나 원가 및 위험을 부담한다면 이도 원가분담약정이라고 할 수 있다. 예를 들면, 기업들은 관리서비스를 중앙집중화하거나 각 참여자의 시장에 공통적인 광고전략개발을 위하여 자원을 모으기(pool)로 결정할 수도 있다.
C. 독립기업원칙의 적용
C.1 개요
8.8 원가분담약정이 여러 가지 조건이 독립기업원칙을 충족하기 위해서는 각 참여자의 공헌이 그 사업으로 인한 합리적 기대편익을 감안할 때 유사상황 하의 독립된 기업들이 공헌코자 했을 수준에 부합하여야 한다. 원가분담약정에 대한 공헌이 일반적인 그룹내부 재화 또는 용역 이전 거래와 다른 점은, 참여자가 그 공헌에 대하여 의도하는 보상의 일부 또는 전부가, 자원 및 기술 투여에 따른 기대편익이라는 것이다. 독립된 기업들 간에도 상호 수혜가능한 공통의 필요가 있을 때에는 원가 및 위험을 분담하는 약정이 체결될 수 있다. 예를 들자면, 독립된 기업들 간에도 프로젝트의 잠재적 손실을 최소화하기 위하여 위험(예 : 고도기술연구)을 분담하고자 할 수 있고, 규모의 경제를 통하여 비용을 절감하거나 각기 다른 강점과 특기분야를 결합하여 효율성과 생산성을 제고하기 위하여 원가분담 또는 공동개발약정을 체결할 수 있다. 보다 일반적으로 말하면, 특정 활동에 대하여 공통의 수요를 가진 일단의 기업이, 모두에게 이익이 되도록 원가 및 위험을 최소화하는 방향으로 그 활동을 중앙집중화하거나 합동하여 수행하고자 하는 경우에 그러한 약정을 하게 된다.
8.9 독립된 기업들이 별도의 보상이 없이 자원 및 기술을 투여하는 약정을 수락하는 데에는 상호 편익에 대한 기대가 필수적이다. 독립된 기업들은 약정에 대한 실제의 ‘전체 공헌 중 각자의 공헌비율’이 그 약정을 통하여 발생할 것으로 기대되는 ‘전체편익 중 각자의 편익비율’에 상응할 것을 요구할 것이다. 따라서 원가분담약정에 대하여 독립기업원칙을 적용키 위해서는, 모든 당사자에게 기대편익이 있는지를 결정하여야 하고, 각 참여자의 공통작업에 대한 상대적 공헌(금전으로든 혹은 실물로든)을 계산하여야 하며, 최종적으로는 원가분담약정상의 공헌의 배분(참여자간 조정지급이 있는 경우 이를 감안하여)이 적정한지를 결정하여야 한다. 이러한 결정에는 다소의 불확실성이 수반됨을 유념하여야 한다. 독립기업원칙에 비추어 볼 경우, 결과적으로 어느 나라에는 과세소득이 과대계상되고 다른 나라에는 과소계상되도록 원가분담약정 참여자에게 공헌이 배분될 가능성이 있다. 따라서 납세자들은 원가분담약정에 관한 그들 입장의 근거를 실증할 수 있도록 대비하여야 한다(Section F 참조).
C.2 참여자의 결정
8.10 원가분담약정에서는 상호편익의 개념이 기본적이기 때문에, 원가분담약정 활동 자체로 인하여(단지 그 활동의 전부 또는 일부를 수행함으로써가 아니라) 편익이 있을 것이라는 합리적 기대가 없는 자는 참여자로 인정될 수 없다. 따라서 참여자에게는 원가분담약정의 목적인 재화 또는 용역에 대한 ‘수익적 지분(beneficial interest)’이 할당되어야 하고 그렇게 할당된 지분을 직·간접적으로(예: 특수관계자 혹은 독립된 기업들에 대한 사용허여 또는 매각을 통하여) 활용할 수 있을 것이라는 합리적 기대가 있어야 한다.
8.11 ‘기대되는 편익이 있어야 한다’는 요건이 대상활동이 반드시 성공하여야 한다는 조건을 부과하는 것은 아니다. 예를 들면, 연구개발 활동은 상업적으로 가치 있는 무형재산을 창출하지 못할 수도 있다. 그러나 편익을 창출할 것으로 통상 기대되는 기간에도 실제의 편익창출에 지속적으로 실패한다면, 과세당국에서는 만일 그들이 독립된 기업들이었다면 계속 참여했을까 하는 의문을 제기할 수 있다[제1장의 기업전략(특히 1.63항) 및 손실(1.70-1.72항)관련 부분 참조].
8.12 경우에 따라서 원가분담약정 참여자들은 대상 활동의 전부 또는 일부의 수행을 8.10항의 기준에 의한 참여자가 아닌 별개의 기업에게 맡기도록 결정할 수도 있다. 그러한 하청연구 또는 제조의 경우에는, 그 기업이 원가분담약정 참여자에게 서비스를 제공한 데 대하여 독립거래대가에 의한 보상이 필요할 것이다. 예를 들면, 하청기업이 원가분담약정 참여자 중 한 기업 또는 그 이상 기업의 특수관계회사로서, 높은 위험을 수반하는 연구개발 원가분담약정 활동의 위험부담을 제한하기 위하여 설립된 기업인 경우에도 마찬가지다. 하청기업에 대한 독립거래대가는 제7장에서 설명된 서비스 독립거래대가와 관련된 특별고려사항, 특히 7.29-7.37항, 그리고 제1장의 일반원칙, 특히 수행기능, 사용자산 및 부담위험에 대한 고려원칙에 따라서 결정될 것이다.
C.3 각 참여자의 공헌정도
8.13 원가분담약정이 독립기업원칙을 충족하는지, 즉 원가분담약정 ‘전체공헌 중 각 참여자의 공헌비율’이 ‘전체기대편익 중 각 참여자의 편익비율’에 상응하는지를 결정하기 위해서는 각 참여자의 공한가치 또는 그 규모를 측정하여야 한다.
8.14 독립기업원칙에 의하면, 각 참여자 공헌의 가치는 유사상황의 독립된 기업들이 동일한공헌에 대하여 부여하였을 가치에 상응하여야 한다. 따라서 원가분담약정에 대한 공헌의 가치를 결정하는데 있어서는 본 지침 제1장 내지 제7장의 기준을 따라야 한다.
예를 들면, 본 지침의 제1장에서 제시되었듯이, 독립기업원칙을 적용함에 있어 위험 및 원가의 분담과 같은 개별 원가분담약정에 특유한 계약조건 및 경제상황을 감안하여야 한다.
8.15 모든 개별 상황에 들어맞는 구체적인 해법이 제시될 수는 없고 다만, 독립기업원칙의 일반적 운용에 부합되도록 사안별로 문제를 해결하여야 한다. 독립거래 원가분담약정에 대한 공헌의 측정과 관련해서는 회원국들이 원가 및 시장가격 모두 사용한 경험이 있다. 외부서비스 제공자에 의하여 활동이 수행되고 그 비용을 참여자들이 분담하는 경우와 같이 모든 공헌이 현금으로 이루어지는 경우를 제외하면, 각 참여자 공헌의 상대적 가치결정은 간단한 일이 아닐 것이다.
8.16 평가과정에서는, 원가분담약정 활동에도 부분적으로 사용되고 동시에 참여자의 다른 사업활동에도 부분적으로 사용되는 재화나 서비스 등 참여자의 약정사업에 대한 모든 공헌을 감안하는 것이 중요하다. 참여자가 건물이나 기계와 같은 고정자산을 원가분담약정에 부분적으로 사용하였거나 원가분담약정과 자기사업 모두를 위하여 관리 및 행정기능을 수행하는 경우와 같이 자산이나 서비스의 공동사용을 수반하는 공헌을 측정하는 것은 어려울 것이다. 공인된 회계원칙 및 실제의 사실관계에 따라 상업적으로 정당화될 수 있도록 원가분담약정 활동과 관련하여 사용된 자산이나 서비스의 부분을 결정하여야 할 것이며, 서로 다른 과세관할권이 게재된 경우에는 일관성확보를 위하여 중대한 차이의 조정이 필요할 수도 있다. 일단 공헌부분이 결정된 경우에는 후술하는 원칙에 의하여 그 공헌을 측정할 수 있게 된다.
