법인세 세무조정은 복잡하고 난해한 부분이 있다. 세무조정명세서의 작성 또한 복잡한 과정을 거쳐야 한다. 이에 국세신문은 법인세 세무조정 실무 업무에 도움을 주기 위해 세무공무원을 상대로 교육하는 법인세 세무조정 실무자료를 분석 연재한다. /편집자 주
○ 업무무관 부동산 유예기간 및 부동산매매업자 구분.
부동산매매업을 주업으로 하는 법인이 매매용 부동산을 취득하여 유예기간(취득일로부터 5년) 내 양도한 경우 「법인세법 시행규칙」제26조 제3항에 의하여 당해 부동산을 업무에 직접 사용한 것으로 보는 것이며, 이 경우 부동산매매업과 다른 사업을 겸영하는 경우 같은 법 시행규칙 제26조 제7항에 의하여 해당 사업연도와 그 직전 2사업연도의 부동산매매업 매출액의 합계액이 이들 3사업연도의 총수입금액의 합계액의 100분의 50을 초과하는 경우에 한하여 부동산매매업을 주업으로 하는 법인으로 보는 것임(법인세과-709, 2009.6.11.).
○ 사용이 금지된 부동산의 유예기간 기산일. 토지 취득 후 법인세법 시행규칙 제26조 제8항 제1호에 규정한 법령에 의하여 사용이 제한 또는 금지된 부동산은 해당 법령에 의한 사용의 금지·제한이 해제된 날부터 유예기간이 기산되는 것임(서면2팀-1284, 2006.7.11.).
○ 건축물이 없는 토지의 임대. 나대지에 시멘트포장을 하고 둘레에 150㎝ 높이의 철망울타리 및 주차장 관리를 위한 사무실용 가건축물을 설치한 주차장을 임대하는 경우 법인세법시행규칙 제26조 제4항의 규정을 적용함에 있어 당해 주차장을 건축물이 없는 토지로 보는 것임(재경부 법인46012-5, 2002.1.7.).
○ 건축 중인 자산을 양도하는 경우 업무무관부동산 아님. 건설업을 영위하는 법인이 법인세법시행규칙 제26조 제1항의 규정에 의한 유예기간 이내에 건설에 착공한 경우로서 건축 중인 건축물 또는 준공된 건물을 즉시 양도하는 경우 법인세법 시행규칙 제26조 제3항 제1호의 규정에 의한 업무에 사용한 것으로 보는 것으로 법인세법 시행령 제49조 제1항 제1호의 규정에 의한 업무무관 부동산으로 보지 아니함(법인46012-44, 2001.2.2.).
○ 피합병법인으로부터 승계한 부동산의 유예기간 기산일. 합병법인이 피합병법인으로부터 승계받은 부동산에 대하여 법인세법 제27조 제1호의 “업무와 관련이 없는 자산” 해당여부를 판정함에 있어서 같은 법 시행령 제49조 제1항 제1호의 유예기간의 기산일은 합병에 의한 당해 자산의 소유권 이전일로 하는 것임(재경부 법인46012-52, 2000.3.31.).
업무무관부동산 등 관련 차입금 지급이자 조정명세서 작성사례
① 지급이자총액
| 이자율 | 지급이자 | 차입금 적수 | 비고 |
| 20% | 5,000,000* | 9,125,000,000 | *채권자불분명 사채이자임 (원천징수세액 2,090,000원 포함) |
| 13% | 7,800,000 | 21,900,000,000 | |
| 10% | 15,000,000 | 54,750,000,000 | |
| 계 | 27,800,000 | 85,775,000,000 |
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② 특수관계에 있는 자(대표이사)에 대한 가지급금 내역
- 2013년 4월 20일 가 지 급 7,000,000원
- 2013년 8월 15일 가지급금회수 5,000,000원
③ 토지계정 : 임대용 나대지 20,000,000원(취득가액, 해당기간 : 2013년1월 1일~2013년 12월 31일)
④ 사업연도 : 2013년 1월~2013년 12월 31일
세무조정 계산
① 채권자불분명 사채이자
손금불산입 채권자 불분명 사채이자 2,910,000원(상여)
손금불산입 채권자 불분명 사채이자 원천징수세액 2,090,000원(기타사외유출)
② 업무무관부동산 등에 관련한 차입금 지급이자
손금불산입 지급이자 2,497,737원(기타사외유출)
건설자금 이자의 조정 (제28조 제1항 제3호, 영 제52조)
사업용 고정자산의 매입·제작·건설에 소요된 것이 분명한 차입금(자본화 강제) 및 일반차입금(자본화 선택)에 대한 지급이자 또는 이에 유사한 성질의 지출금은 건설이 준공된 날까지 당해 사업용 고정자산에 대한 자본적 지출(매입 부대비용)로 하여 원본에 가산한다.
(가) 건설자금이자의 계산대상
○ 사업용 고정자산의 매입에 한하여 적용된다.
- 따라서 매매를 목적으로 하는 주택·아파트·상가 등의 재고자산에 대하여는 건설자금이자를 계산하지 않음.
(나) 건설자금이자 계산기간
○ 건설을 개시한 날로부터 건설이 준공된 날까지만 계산한다.
<건설이 준공된 날의 판정> (법령 제52조 제6항)
- 건 물 : 소득세법시행령 제162조의 규정에 의한 취득일과 건설목적에 실제로 사용되기 시작한 날(정상제품을 생산하기 위하여 실제로 가동되는 날) 중 빠른 날.
- 토 지 : 대금청산일 또는 당해 토지가 사업에 사용되기 시작한 날 중 빠른 날.
※ 사업에 사용되기 시작한 날 : 공장 등의 건설에 착공한 날 또는 당해 사업용 토지로 업무에 직접 사용한 날(통칙 28-52…1).
- 기타 사업용 고정자산 : 사용개시일.
(다) 건설자금이자 계산대상 차입금이자 등 건설자금으로 사용된 것이 분명한 특정차입금의 “차입금이자 및 이에 유사한 성질의 지출금”은 강제적으로 자본화하여야 하며, 일반차입금에 대하여도 선택적으로 자본화 할 수 있다
○ 특정차입금에 대한 자본화(제28조 제1항 제3호).
- 건설 등이 준공된 날까지 이를 자본적 지출로 하되 특정차입금의 일시예금에서 생기는 수입이자와 운영자금에 전용한 부분에 대한 이자는 자본화하지 아니한다(법령 제52조 제2항, 제3항).
○ 일반차입금에 대한 자본화 대상금액 계산방법(제28조 제2항). : Min〔①, ②〕
① 해당 사업연도 중 건설 등에 소요된 기간에 실제로 발생한 일반차입금의 지급이자 등의 합계
② (해당 건설 등에 대하여 해당 사업연도에 지출한 금액의 적수 - 해당사업연도 특정차입금의 적수) / 해당 사업연도 일수 × 자본화 이자율*
* 자본화이자율 = 일반차입금에서 발생한 지급이자 등의 합계액 / (해당 사업연도 일반차입금의 적수 / 해당 사업연도 일수)
○ 또한, 차입과 관련된 지급보증료 및 할인료, 건설기간 중의 사채할인 차금상각액 및 전환사채에 대한 지급이자도 포함된다.
○ 다만, 특정차입금의 일보를 운영자금으로 전용한 경우 그에 상당하는 지급이자는 손금에 산입하며, 차입한 건설자금의 연체로 인하여 생긴 이자를 원본에 가산한 경우에 그 가산한 금액은 당해사업연도의 자본적 지출로 하고 원본에 가산한 금액에 대한 지급이자는 손금에 산입한다(영 제52조 제3항, 제4항).
○ 특정차입금의 일시 예금에서 생긴 수입이자는 원본에 가산하는 자본적 지출 금액에서 차감한다(영 제52조 제2항).
(라) 건설자금이자를 비용처리한 경우의 세무조정
○ 건설자금 이자를 비용처리하거나 과소계상한 경우에는 다음과 같이 세무조정해야 한다.
- 비상각자산 : 손금불산입하여 유보처분하고 동 자산의 양도시 유보금액을 손금추인함.
- 상각자산.
● 건설이 완료된 자산 해당분 : 감가상각한 것으로 보아 시부인 계산.
● 건설 중인 자산 : 손금불산입하여 유보처분하되 건설이 완료되면 기왕의 상각부인액으로 그 이후의 시인부족액의 범위 내에서 손금으로 추인됨.
나. 감가상각비 한도초과액의 손금불산입
고정자산에 대한 감가상각비는 법인이 손금으로 계상한 경우에 한하여 당해 자산의 내용연수에 따른 상각률에 의하여 계산한 금액(상각범위액)을 한도로 하여 손금에 산입하는 것이므로 동 한도액을 초과하는 금액은 손금불산입해야 한다(제23조, 영 제24조~제34조).
○ 법인세법에서는 감가상각을 강제하지 아니하고 법인이 감가상각비를 손금으로 계상한 경우에 한하여 손금으로 인정하는 임의상각제도를 택하고 있다(K-IFRS를 적용하는 법인은 예외->별도 설명).
☞ 상각범위액을 초과하여 상각한 경우 상각부인액은 손금불산입하나 상각범위액에 미달하여 상각한 경우에는 신고조정으로 손금산입할 수 없으며 잔존가액이 남아 있는 경우에는 내용연수가 경과되어도 상각가능하다.
○ 또한, 법인이 손금으로 계상한 감가상각비를 모두 손금으로 인정하지 아니하고 법인이 선택하여 신고한 내용연수·상각방법에 따라 세법이 정한 계산방법에 의하여 계산한 금액 한도 내에서 손금산입이 허용된다.
○ 감가상각비 시부인 계산은 개별자산별로 하는 것이므로 내용연수가 같은 자산이라도 각각 세무조정해야 한다.
☞ 1998년 12월 28일 법인세 시행령 개정으로 1994년 이전 취득자산과 1995년 이후 취득자산간 감가상각비 계산방법을 통합함으로써 1999년 1월 1일 이후 개시하는 사업연도 개시일 현재 보유하고 있는 고정자산에 대하여는 취득시기에 관계없이 개시일 현재의 취득가액(재평가시 재평가액)에 대하여 새로운 내용연수 및 감가상각방법을 동일하게 적용함.
