법인세법 제67조는 “제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여ㆍ배당ㆍ기타 사외유출ㆍ사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다”고 규정하고, 법인세법 시행령 제106조 제1항 제1호 단서는 “귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다”고 규정하고 있는데, 법인세법 제67조에서의 소득처분은 법인세의 과세표준을 신고하거나 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액이 법인의 내부에 유보된 것인지 또는 사외로 유출된 것인지를 확정하고, 만일 당해 금액이 사외로 유출된 것이라면 누구에게 어떤 소득의 형태로 귀속된 것인지를 특정하여 그 귀속자와 소득의 종류를 확정하는 세법상의 절차로서 이미 특정과세연도에 귀속된 소득을 사후적으로 확인하는 절차인바, 익금에 산입한 금액이 사외로 유출된 것이 분명한 경우에는 반드시 누군가에게 귀속되었을 것이나, 과세자료 등을 통하여 그 귀속자를 객관적으로 확정할 수 없는 ‘귀속불분명’의 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 처리하도록 한 것이다.

이렇듯 소득처분에 따른 추가과세(근로소득세 등)를 함에 있어서는 ‘사외에 유출된 것이 분명한 경우’에 한하여 할 수 있는 것이므로 여기에서 가장 중요하게 생각해야할 부분은 결국 사외유출과 사내유보를 구별하는 것이다. 위와 같이 추가 과세함에 있어 법인세법에서는 사외유출이 분명한 경우에 한하도록 하고 있음에도 현실에서는 익금산입 또는 손금불산입된 금액이 존재하기만 하면, 조사를 한 세무공무원은 기계적으로 그 금액을 소득처분하고 소득처분에 따른 조세를 부과하고 있다(사외유출인지가 의심스러운 상황임에도 불구하고 사외유출로 소득처분을 함). 따라서 사외유출과 사내유보를 구별하는 기준의 중요성을 각자가 인식하고, 법인세법상의 소득처분을 명확히 이해하도록 하기 위해 관련 판례를 하나 공부해 보기로 한다.

1. 사실관계

가. 원고는 고철강제 가공처리업 등을 영위하며, 철스크랩 및 고철 등에서 불순물을 제거하고 순도에 따른 등급을 매겨 제강회사 등에 납품하는 주식회사이다. 원고는 2006 사업연도부터 2009 사업연도까지 실제로 고철을 매입하지 않았음에도 매입한 것처럼 가장하거나 실제로 매입한 고철보다 더 많은 수량을 매입한 것처럼 가장하여 가공매입원가를 계상하였다.

나. 과세관청은 원고에 대해 세무조사를 실시하였고, 그 세무조사 결과 이 사건 가공매입원가의 계상을 확인하고 이를 관할세무서에 통보하였고, 관할세무서는 위 통보에 따라 이 사건 가공매입원가를 손금불산입하고 원고에게 법인세를 부과하였다. 동시에 이 사건 가공매입원가 상당의 금원이 사외에 유출되고 그 귀속자가 불분명하다고 보아 이를 원고의 대표이사에 대한 상여로 소득처분하여 원고에게 이 사건 소득금액변동통지를 하였다.
 

2. 원고 주장의 요지

가. 이 사건 가공매입원가 중 일부는 다른 사람(‘A'라 함) 계좌에 입금되어 그 귀속자가 A이고 나머지 돈은 원고의 철스크랩 사업본부 영업비로 지출되었다. 그러므로 이 사건 가공매입원가 전부가 사외유출되고 그 귀속이 불분명하다고 보아 이를 원고의 대표이사에 대한 상여로 소득처분한 이 사건 소득금액 변동통지는 위법하다.

나. 이 사건 가공매입원가와 관련하여 원고에게 법인세를 부과하면서 동시에 그 대표이사에게 소득세를 부과하는 것은 과잉금지원칙에 위반한다.
 

3. 법원판결의 요지

가. 사외유출과 사내유보는 위에서 본바와 같이 법인 이외의 자에게 소득이 귀속되었는지 여부에 따라 구별하는 것이고, 사외유출은 세무조정 금액만큼의 과세소득 증가에 상응하는 법인재산의 증가 없이 법인 이외의 자에게 소득이 유출된 것인데, 귀속자에게 이와 같이 소득이 귀속되었다고 하려면 경제적 측면에서 보아 현실로 이득을 지배·관리하면서 이를 향수하여야 하는 것이다.

나. 이 사건 가공매입원가를 계상하여 원고가 실제로는 지출하지 아니한 비용을 지출한 것처럼 가장한 경우, 이러한 가공비용은 애당초 지출 자체가 없이 회계장부 상으로만 비용으로 계상된 것이고, 원고는 기존에 보유하던 현금을 부외자산으로 보유하는 것이므로, 원고가 이 사건 가공매입원가를 계상하였다는 것만으로는 이 사건 가공매입원가 상당의 금원이 사외에 유출되었다고 할 수 없다. 그러나 이 사건의 경우 위 가공매입원가 중 일부가 A의 계좌로 입금되었으므로, 그 입금당시에 사외유출되어 A에게 귀속된 것이다. 따라서 그 금액은 귀속이 불분명하다고 할 수 없다. 나머지 금액의 경우 귀속이 불분명하므로 대표이사에 대한 상여로 소득처분한 것은 적법하다.

다. 부과된 법인세는 가공매입원가를 손금불산입함에 따라 발생한 것이고, 소득금액 변동통지는 가공매입원가를 대표자에 대한 상여로 소득처분 한 것으로서, 이들은 각기 납세의무자 및 과세대상을 달리하므로, 위 법인세 및 이 사건 소득금액 변동통지에 따른 소득세의 합계가 이 사건 가공매입원가를 초과한다고 하더라도, 그러한 사유만으로 이 사건 소득금액 변동통지가 과잉금지원칙에 위반한다고 할 수 없다(대법원 2014.1.23. 선고 2013두20318 판결 참조).
 

4. 위 대법원 판결의 의의
위 대법원 판결은 다음과 같은 세 가지 점에서 그 의미를 찾을 수 있다.

가. 위 대법원 판결은 사외유출과 사내유보의 구분기준을 설명하고 있다. 위에서 설명한 바와 같이 사외유출과 사내유보의 구별은 대단히 중요함에도 그에 관한 논의가 생각보다는 활발하지 않다. 그러나 위 대법원 판결은 법인 이외의 자가 “경제적 측면에서 보아 현실로 이득을 지배·관리하면서 이를 향수할 때”에 사외유출이 있었다고 설명하고 있다. 세무대리인 입장에서는 굉장히 중요하면서도 잘 활용할 수 있는 내용이라 생각한다.

나. 당연한 판결이지만 단순히 가공매입원가를 계상한 단계만으로는 사외유출이 될 수 없다고 밝힌 점도 의미가 있다. 사실이 이러함에도 불구하고 세무조사 등에서는 가공매입원가의 계상만으로 사외유출 소득처분을 하고 있다. 그런데 가공매입원가를 계상하면 같은 크기의 부외자산이 발생하므로 사외유출이 있다고는 볼 수 없다는 것이다. 다만, 그 부외자산이 실질적으로 감소하는 결과로 이어지면 그때 비로소 사외유출 여부를 따져 보면 되는 것이다.

다. 소득금액변동통지와 관련하여 해당 법인은 법인세를 과세당하고 그 소득의 귀속자 역시 소득에 대하여 과세를 당하게 되는데, 그것이 이중과세가 아니라는 것이다. 이는 법원이 그 동안의 다른 판결에서도 동일하게 적용한 논리인데 다만, 이 사건에서 명시적인 문제 제기가 있었고 그에 대하여 법원이 응답하였다는 점에서만 의미를 찾을 수 있을 것이다.

라. 다른 대법원 판결에서도 “납세의무자인 법인이 법인세의 과세표준과 세액을 신고하면서 가공의 비용을 손금에 산입하였다고 하더라도 그에 대응하는 명목상의 채무를 대차대조표상 부채로 계상해 둔 경우에는 당해 법인의 순자산에 아무런 변화가 없으므로 사외유출을 인정할 만한 다른 사정이 없는 한 그 비용 상당액이 사외로 유출된 것으로 볼 수 없다”고 하여 소득금액변동통지를 취소하라는 판결 등이 있었으므로, 세무대리인은 이러한 내용을 잘 숙지하여 실무에 활용하면 도움이 될 것이다.

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