다른 지급이자 손금불산입에 우선하여 적용
최근 서울시립대 세무전문대학원 전병욱 교수는 (사)한국세무학회의 학회지인 ‘세무학연구’ 제34권 제1호(2017년 3월)에 논문 ‘OECD BEPS Action 4의 개관 및 조세수입에 미치는 영향의 분석'을 기고했다. 전 교수는 이 논문을 통해 “BEPS Action 4를 통한 추가적 세수효과는 OECD 평균으로 0.23%에 그치고, 우리나라는 0.27%(1203억원) 수준에 그치는 것을 확인할 수 있다”면서 “따라서 기업들의 법인세 부담 증가는 BEPS Action 4의 추후 논의에서 중요하게 취급되지 않을 가능성이 클 것으로 예상할 수 있다”고 했다. 이 주제의 중요성을 감안, 저자와 학회의 동의를 얻어 논문 전문을 연재한다. /편집자 주
Ⅱ. BEPS Action Plan 4의 분석
(7) 원천징수세와 모범접근방법의 상호작용
원천징수세는 비율규정과 상호 영향을 미치지 않는다.
즉, 이자를 지급하는 원천지국가나 수취하는 거주지국의 모든 현행 원천징수 과세체계에 비율규정은 영향을 미치지 않는 것이다. 또한, 모범접근방법은 미공제 이자비용을 배당과 같은 다른 성질로 변경하는 것을 의도하지 않는다.
현재 미공제 이자비용을 재구성(re-charaterise)하는 국가는 모범접근방법이 의도한 바는 아니지만 이러한 적용을 계속 적용할 수 있다.
2. 개별국가의 법인세이자비용 공제제한 제도의 분석
가. 국내 제도
국내 세법상 법인의 이자비용에 대한 공제제한 규정은 법인세법상 지급이자 손금불산입 규정과 국세조세조정에 관한 법률상 과소자본세제가 있다.
지급이자 손금불산입의 규제 대상은 ①채권자 불분명 사채이자 ②비실명 채권·증권이자 ③건설자금이자 중 특정차입금이자 및 ④업무무관자산 등에 대한 지급이자이지만, 이들 중 ①¹과 ②²는 매우 제한적인 경우에 적용되는 것이고 ③은 회계처리의 오류로 인해 고정자산의 취득원가에 포함하지 않은 이자비용을 반영하되 감가상각 및 처분시점까지의 법인세 부담의 일시적 차이만 발생시키는 것이기 때문에 별도로 분석하지 않고 이하에서는 ④에 대해서만 분석하기로 한다.
가공채무를 계상하여 소득금액을 감소시키는 행위를 방지함과 아울러 지하자본시장을 양성화하기 위한 취지이다.
채권 등의 발행법인이 채권 등의 소지자에게 직접 이자를 지급하는 경우에도 실명확인을 하도록 강제함으로써 금융소득 종합과세의 토대를 확충하기 위한 방안의 하나로 도입된 것이다.
(1) 업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입
(가) 개요
법인이 ①업무무관자산을 취득 ②보유하고 있거나 ③특수관계인에게 업무와 관련없는 가지급금 등을 지급하고 있는 경우 그에 해당하는 지급이자는 이를 손금에 산입하지 않는다. 그 취지는 법인의 부동산투기를 억제하고 자금을 비생산적으로 활용하는 것을 규제하여 기업의 국제경쟁력을 강화하려는데 있다.
(나) 손금불산입의 계산
아래의 금액을 손금불산입해서 과세소득에 가산한다. 여기서 업무무관자산가액은 그 자산의 취득가액으로하며, 지급이자 및 차입금적수는 선순위 손금불산입분을 제외하고 계산한다.
분자의 금액은 차입금적수를 한도로 한다.
고가매입의 경우 시가초과액을 포함한다.
(다) 규제대상 자산의 범위
“업무무관자산”이란 해당 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 <표1>의 자산을 말한다.
<표1 업무무관자산의 범위>
주:1)법령에 따라 사용이 금지되거나 제한된 부동산 등 부득이한 사유가 있는 부동산은 제외한다.
2)유예기간은 일반적인 부동산은 취득일부터 2년으로 하며, 건축물 시축용 토지와 부동산매매업의 매매용 부동산은 취득일부터 5년으로 한다.
3)저당권의 실행 기타 채권을 변제받기 위해서 취득한 자동차, 선박 및 항공기로써 취득일부터 3년이 경과되지 않은 것은 제외한다.
특수관계인에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등은 명칭 여하에 불구하고 해당 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액을 말한다. 물론 이러한 가지급금은 특수관계인에 대한 대여금에 한정하며, 이자를 수령하고 있는지의 여부는 묻지 않는다.
(2) 과소자본세제
(가) 제도의 개요
내국법인의 차입금 중 ①국외지배주주로부터 차입한 금액과 ②국외지배주주의 지급보증에 따라 제3자로부터 차입한 금액이 그 국외지배주주가 출자한 출자금액의 2배(금융업은 6배)를 초과하는 경우에는 그 초과분에 대한 지급이자 및 할인료는 그 내국법인의 손금에 산입하지 않고 배당 또는 기타사외유출로 처분된 것으로 본다. 그 취지는 자본금 대신 과다한 차입금을 들여와 소득을 부당하게 줄이는 것을 방지하기 위한 데 있다.
(나) 지급이자 손금불산입액의 계산방법
과소자본세제에 따른 지급이자 손금불산입액은 다음과 같이 계산한다.
이러한 지급이자 손금불산입은 정상가격에 따른 과세조정 및 법인세법의 다른 지급이자 손금불산입에 우선하여 적용한다. 또한, 서로 다른 이자율이 적용되는 이자나 할인료가 함께 있는 경우에는 높은 이자율이 적용되는 것부터 먼저 손금불산입한다.
금융회사 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다.
외국법인의 국내사업장 포함
“국외지배주주”는 구체적으로 다음 중 어느 하나에 해당하는 자로 한다.
국외지배주주의 특수관계인으로부터 차입한 금액을 포함
담보의 제공 등 실질적으로 지급을 보증하는 경우 포함
계산식에서 합산하는 한도는 이자율이 높은 차입금의 적수부터 누적한 적수가 초과적수가될 때까지로 하며, 누적한 적수가 초과적수보다 많아지게 되는 때의 마지막 차입금의 적수 중 초과적수보다 많아지는 부분은 제외한다.
(다) 적용배제
내국법인이 차입금 규모 및 차입조건이 특수관계가 없는 자 간의 통상적인 차입 규모 및 차입 조건과 같거나 유사한 것임을 증명하는 경우에는 그 차입금에 대한 지급이자 및 할인료에 대해서는 과소자본세제를 적용하지 않는다.
국외지배주주의 출자금액에 대한 차입금의 배수가 2배(금융업은 6배)를 초과하는 내국법인이 이러한 배제규정을 적용받으려는 경우에는 다음의 자료를 법인세 신고기한까지 과세당국에 제출하여야 한다.
▲제40회 행정고시
▲국세청 및 재정경제부 세제실
▲국무총리 조세심판원 비상임심판관
▲기획재정부 세제발전심의위원회 위원
▲세무사, 행정사
▲강의-세무회계, 조세실무 및 조세전략 등
