❺토지와 건물에 대한 임대료 등의 귀속이 구분되지 않은 경우 시가·기준시가 비율에 따라 안분하여 평가함.

임대차계약이 체결된 부동산 중 건물만을 증여하거나, 토지와 건물소유자가 다른 임대용 부동산을 평가하는 경우로서 토지와 건물에 대한 임대료 등의 귀속이 구분되지 아니한 때에는 당해 재산 전체 평가액을 토지와 건물의 시가(시가를 산정하기 어려운 때에는 보충적 평가방법에 의한 가액) 비율에 따라 안분하여 적용한다(재삼 46014－2183, 1995.8.30.; 재무부 재산 46073－1004, 1993.12.30.).

❻전세권이 설정된 재산의 가액은 등기된 전세금과 평가기준일 현재 시가(시가가 없는 경우 보충적 평가방법에 의한 가액)와 비교하여 큰 금액으로 평가함.

시가를 산정하기 어려운 공동주택으로서 전세권이 설정되어 있는 재산을 양도 또는 양수하는 때에는 그 당시 당해 재산에 설정된 전세금상당액과 국세청장이 산정·고시한 가액 중 큰 금액으로 평가하는 것이다(상증령 §63 ① 5호; 서일 46014－11109, 2002.8.27.).

❼평가기준일 현재 임대차계약기간 내에 있는 임대차계약을 기준으로 평가하는 것임.

<사례> 평가기준일인 2015.5.1. 현재 2개의 임대차계약이 체결된 경우 평가가액은?

<해설>

2개의 임대차계약이 체결된 경우에는 평가기준일 현재 임대차계약기간 내인 임대차계약을 기준으로 평가함(재재산－624, 2005.12.9.).

∴ 평가가액：1억원＋[(180만원×12월)÷0.12]＝2.8억원

3. 유형자산 등의 보충적 평가방법

가. 선박·항공기·차량·기계장비 및 입목의 보충적 평가

❶선박 등의 유형자산은 ①재취득가액을 우선적용하고, 확인불가한 경우에는 ②장부가액 ③지방세법상 시가표준액에 따른 가액순으로 적용함.

선박, 항공기, 차량, 기계장비 및 입목에 관한 법률의 적용을 받는 입목에 대한 평가는 다음의 가액을 순차로 적용한다(2003.1.1. 이후 적용, 상증령 §52 ①).

① 재취득예상가액(처분할 경우 다시 취득할 수 있다고 예상되는 가액)

② 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액)

*‘장부가액’이라 함은 기업회계기준 등에 의해 작성된 대차대조표상 가액을 말함.

*‘감가상각비’는 법인이 납세지관할세무서장에게 신고한 상각방법으로 계산한 취득일부터 평가기준일까지의 감가상각비상당액을 말하며, 감가상각자산의 내용연수는 법인세법시행령 제28조 제1항 제2호의 규정에 의한 기준내용연수를 적용함(상증칙 §16 ③, 상증집행기준 62－52－2; 서면4팀－1445, 2006.5.23.).

③ 지방세법상 시가표준액(지령 §4 ①)

*선박, 항공기, 차량, 기계장비 등은 2002.12.31. 이전까지는 원칙적으로 지방세법상 시가표준액을 적용하여 평가하였음.

❷임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 유형자산(2004.1.1. 이후 적용)

사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 기타 유형자산(선박, 항공기 등)에 대하여는 1년간 임대료를 기획재정부령이 정하는 율(12%)로 나눈 금액 및 임대보증금의 합계액과 상기의 선박 등 기타 유형자산에 대하여 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 자산의 가액으로 한다(상증법 §62 ③).

<임대차계약이 체결된 선박 등 유형자산 평가특례>

나. 상품·제품·반제품·재공품·원재료 등 소유권의 대상이 되는 동산의 보충적 평가

❶상품 등의 동산은 재취득가액을 우선 적용하고, 확인불가한 경우에는 장부가액순으로 적용함.

상품·제품·반제품·재공품·원재료 기타 이에 준하는 동산 및 소유권의 대상이 되는 동산의 평가는 그것을 처분할 때에 취득할 수 있다고 예상되는 가액, 즉 재취득가액에 의하여 평가한다(상증령 §52 ② 1호).

이때 상품·제품 등이 사업용 재고자산인 경우 재취득가액에는 부가가치세가 포함되지 아니한다(상증집행기준 62－52－1).

 

판매용이 아닌 서화 및 골동품은 감정한 가액의 평균가액으로 평가

 

❷제조 중인 제품 등은 완성비율에 따라 평가

평가기준일 현재 계속 제조 중인 제품 등의 가액은 평가기준일 현재 완성된 부분에 대한 완성비율에 따라 평가한다(준칙 §31).

❸미착상품은 소요된 비용의 합계액으로 평가

상속개시당시 미착된 상품의 가액은 상속개시일까지 당해 상품의 취득에 소요된 비용의 합계액으로 평가한다(준칙 §32).

❹매매목적의 부동산은 부동산의 평가방법에 의한 가액

부동산매매업자가 매매를 목적으로 소유하는 부동산은 당해 부동산의 평가방법에 의한다(준칙 §33).

다. 서화·골동품의 보충적 평가

❶판매용이 아닌 서화·골동품은 감정한 가액의 평균액으로 평가

판매용이 아닌 서화·골동품 등 예술적 가치가 있는 유형재산의 평가는 다음의 구분에 따른 전문분야별로 2인 이상의 전문가가 감정한 가액의 평균액으로 평가한다. 이 경우에 그 가액이 국세청장이 위촉한 3인 이상의 전문가로 구성된 감정평가심의회에서 감정한 감정가액에 미달하는 경우에는 그 감정가액으로 한다(상증령 §52 ② 2호).

*전문분야별：①서화·전적 ②도자기·토기·철물 ③ 목공예·민속장신구 ④선사유물 ⑤석공예 ⑥기타 골동품 ⑦‘①∼⑥’에 해당하지 아니한 미술품

❷판매용인 서화·골동품은 감정한 가액의 평균액으로 평가

판매용인 서화·골동품에 대하여는 별도의 평가규정이 없으므로 상속세 및 증여세법 시행령 제52조 제2항 제3호에 의거 그것을 처분할 때에 취득할 수 있다고 예상되는 가액에 따라 평가하는 것이 타당할 것으로 보여진다.

라. 소유권의 대상이 되는 동물 등의 보충적 평가

❶소유권의 대상이 되는 동물의 보충적 평가는 재취득가액을 우선적용하고, 확인불가한 경우에는 장부가액순으로 적용함.

소유권의 대상이 되는 동물 및 평가방법을 따로 규정하지 아니한 그밖의 유형자산의 평가는 상기 상품·제품 등의 평가의 평가방법을 준용하여 평가한 가액으로 한다(상증령 §52 ② 3호).

❷비육우의 경우에는 사육에 소요된 비용의 합계액을 감안하여 합리적으로 평가한 가액으로 평가함(재삼 46014－781, 1999.4.24.).

마. 기타 유형자산의 보충적 평가

기타 유형자산의 평가는 그것을 처분할 때에 취득할 수 있다고 예상되는 가액인 재취득가액을 우선적용하고, 확인불가한 경우에는 장부가액순으로 적용한다(상증령 §52 ② 3호).

4. 유가증권의 보충적 평가방법

가. 유가증권이 거래되는 시장의 의의 및 종류

❶불특정다수인간에 자유로운 매매과정을 통하여 형성되는 경쟁가격이므로 시가에 해당됨.

유가증권시장은 자본전환기능(증권과 대금과의 수수관계가 신속·정확·대량으로 이루어짐), 가격형성기능(불특정다수인이 경쟁적으로 거래에 참여하여 공정·신뢰성 있음), 가격평준화 기능(투기적 거래 등 수급의 자연조달에 의해 억제) 등을 가지고 있다.

한국증권선물거래소법 제2조 제1항은 ‘유가증권시장’에 대하여 ‘유가증권의 매매거래를 위하여 한국증권선물거래소가 개설하는 코스닥시장 외의 시장’으로 정의하고 있다. 그리고 ‘코스닥시장’의 경우에는 ‘대통령령이 정하는 유가증권의 매매거래를 위하여 거래소가 개설하는 시장’으로 정의한다(동법 §2 ②). 이와 같은 분리된 개념정의는 양시장의 독자성을 보장하여 거래소 통합 후에도 양시장이 독자의 브랜드를 가지고 운영될 수 있도록 한 것이다.

❷유가증권이 거래되는 시장의 기능

①상장법인은 유가증권시장을 통하여 시가발행을 통한 유상증자, 전환사채 및 신주인수권부사채 등의 주식관련사채 발행을 통해 안정적이고 유리한 조건의 대규모 자본조달이 용이하며 ②기업의 재무내용이나 경영상황이 신문, TV, 증권관계기관의 각종 자료 등을 통하여 국내외에 전달됨으로써 기업의 인지도를 제고하는 효과가 있고 ③종업원에게 자사주식을 분배하여 종업원의 사기진작과 주인의식을 제고시킴으로써 생산성 향상을 기대할 수 있다.

❸상장기업에 대한 혜택

1) 소액주주의 배당소득에 대한 분리과세(소법 §14 ③·④, §129 ①)

① 상장법인의 경우:소액주주의 배당소득은 14%의 원천징수세율로 분리과세되나, 반면 대주주의 배당소득은 종합과세하도록 규정되어 있다.

② 그러나 비상장 법인의 경우에는 대주주뿐만 아니라 단 1주의 주식을 소유한 주주의 배당소득도 모두 종합과세대상이 된다.

2) 주식양도소득에 대한 비과세(소법 §94, 소령 §157 ⑤·⑥)

③ 상장법인 주식의 경우에는 최대주주 등(중소기업 발행주식 10%, 대기업 발행주식 중 1년 이상 보유 20%, 1년 미만 보유 30% 과세)을 제외하고는 주식양도에 따른 양도소득세를 부과하지 않는다(장내거래한 소액주주 비과세).

④ 비상장 주식의 경우 양도차익의 10∼30%(중소기업 발행주식 10%, 대기업 발행주식으로 소액주주 및 대주주 1년 이상 보유 20%, 대주주 1년 미만 보유 30%)를 세금으로 납부하여야 한다.

⑤ 그러나 주권상장법인(코스닥상장법인 포함)의 대주주가 아닌 주주가 증권시장에서 해당 법인의 주식 또는 출자지분을 양도하는 것은 양도소득세의 과세대상에 해당하지 아니한다(부동산거래관리과－750, 2010.6.1.).

3) 증권거래세 탄력세율 적용(증권거래세법 §8, 동령 §5)

비상장법인의 주식을 양도하는 경우 0.5%의 증권거래세율을 적용하나, 유가증권시장을 통해 양도되는 주식에 대하여는 0.15%(0.15%의 농어촌특별세 추가부담, 코스닥시장에서 양도되는 주권 0.3%)의 세율이 적용된다.

4) 상속 및 증여재산의 시가평가(상증법 §63, 상증령 §53)

비상장법인의 주식은 상속세 및 증여세법에서 정한 산식으로 평가하나, 상장법인이 발행한 주식을 상속 또는 증여할 경우 동 주식의 평가액은 평가기준일(상속개시일 또는 증여일) 전·후 2개월간 최종시세의 평균액으로 평가한다.

❹유가증권시장의 종류

유가증권이 거래되는 시장의 형태는 한국거래소의 유가증권시장, 코스닥시장 등과 프리보드와 장외시장 등이 있다. 일반적으로 상속세 및 증여세법상의 주식의 평가는 유가증권시장이나 코스닥시장에서 거래되는 주식에 대한 평가와 프리보드나 장외시장에서 평가되는 주식 및 비상장법인의 주식의 평가방법과도 다르게 규정하고 있다.

4－1. 한국거래소의 유가증권시장

2005.1.27. 증권거래소, 코스닥시장, 선물거래소가 통합되어 한국거래소가 출범하면서 종전의 증권거래소시장이 유가증권시장으로 그 명칭이 변경되었다. 유가증권시장에서 유가증권을 매매거래의 대상으로 인정하는 행위를 상장이라 하고, 상장된 주권을 발행한 법인을 주권상장법인이라고 부르며, 유가증권시장에서는 주식, 채권, 외국 주권과 채권 및 외국주식예탁증서, 주식워런트증권 시장 등을 운영하고 있다.

☞ 유가증권 상장주식은 평가기준일 이전·이후 각 2개월간(총 4개월)에 공표된 매일의 한국거래소 최종시세가액(거래실적 유무 불문)의 평균액에 의하여 평가하여야 함.

4－2. 코스닥시장

코스닥시장이란 중소·벤처기업 등의 직접 자금조달을 지원하고, 투자자에게는 고위험·고수익의 투자기회를 제공하기 위하여 1996년 7월 주식장외시장을 조직화하여 탄생된 시장이며, 종전 협회중개시장의 명칭이 코스닥시장으로 변경되었다.

유가증권시장은 성숙한 대기업 중심의 안정적 시장인 반면, 코스닥시장은 신기술·벤처 중심의 성장형 시장이다.

☞ 코스닥 상장주식은 평가기준일 이전·이후 각 2개월간(총 4개월)에 공표된 매일의 한국거래소 최종시세가액(거래실적 유무 불문)의 평균액에 의하여 평가하여야 함.

4－3. 프리보드(구 제3시장)

프리보드는 유가증권시장이나 코스닥시장에 상장되지 아니한 비상장주식의 매매거래를 위하여 개설·운영하는 제도화된 장외시장으로서, 한국거래소시장의 상장요건을 충족하지 못하여 제도권시장에 진입하기 어려운 법인들이 발행한 주식이나 상장이 폐지된 주식들에 대해 유동성을 부여하기 위하여 설립된 시장이다.

☞ 프리보드에서 거래되는 비상장주식도 일반 비상장주식과 동일하게 비상장주식의 보충적 평가방법에 의하여 평가함.

 

•(전)국세청 심사과(5년 근무)
감사과(7년 근무), 재산세과
국제조세과(본청 근무)
•역삼 법인세과장 등 국세청 근무 36년
•(현)서울시립대학교
세무전문대학원 조세쟁송과정 강사
•저서:•‘세무조사시 거래유형별 부당행위
계산 부인’ ‘상속·증여세 실무’
•‘불복과 부당행위 계산부인’
-세무조사 및 컨설팅 사례 중심
(2015년 11월 발간)

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