(2) 조세조약상 소득의 구분

선박·항공기 등의 임대소득이나 산업상·상업상·과학상의 기계·설비·장치·운반구·공구·기구 및 비품의 임대소득은 특정 국가와의 조세조약에 따라 소득의 종류가 달라질 수 있다. 즉 선박 등 임대소득은 조세조약에 따라 사업소득, 국제운수소득, 사용료소득, 기타소득 등으로 분류될 수 있으므로, 조세조약이 체결된 경우에는 선박 등 임대소득에 대하여 원천징수를 할 때 해당 소득의 유형에 대하여 조세조약의 규정을 검토하여야 한다.

특히 우리나라가 체결한 대부분의 조세조약에는 미국 등 일부 국가의 경우를 제외하고는 산업상·상업상·과학상 장비의 임대소득이 사용료소득으로 규정되어 있는데, 사용료소득이 아닌 경우에는 대부분 사업소득에 해당한다.

(3) 세율

비거주자나 외국법인의 국내원천 선박 등 임대소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니한 소득(국내사업장이 없는 비거주자나 외국법인에게 지급하는 금액 포함)에 대해서는 그 지급금액의 2%를 원천징수세율로 한다.[소법 §156 ① (1), 법법 §98 ① (1)] 그런데 선박이나 항공기, 장비 등의 임대소득이 조세조약에 따라 사업소득에 해당하면서 국내 고정사업장이 없어서 국내에 과세권이 없는 경우에는 국내원천소득으로 원천징수를 할 수 없다.

5. 사업소득

(1) 소득의 범위

① 사업소득에 해당하는 것

비거주자나 외국법인의 국내원천 사업소득은 비거주자나 외국법인이 경영하는 소득세법 제19조에 따른 사업 중 국내에서 경영하는 사업에서 발생하는 소득(조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득 포함)으로서 다음 중 어느 하나에 해당하는 것으로 하되, 아래 6의 인적용역소득은 제외한다.[소법 §119 (5) 소령 §179 ②, 법법 §93 (5), 법령 §132 ②]

ⓐ 비거주자나 외국법인이 국외에서 양도받은 재고자산을 국외에서 제조·가공·육성 기타 가치를 증대시키기 위한 행위(제조 등)를 하지 아니하고 이를 국내에서 양도하는 경우(해당 재고자산에 대하여 국내에서 제조 등을 한 후 양도하는 경우 포함)에는 그 국내에서의 양도에 의하여 발생하는 모든 소득

ⓑ 비거주자나 외국법인이 국외에서 제조 등을 행한 재고자산을 국내에서 양도하는 경우(해당 재고자산에 대하여 국내에서 제조 등을 한 후 양도하는 경우 포함)에는 그 양도에 의하여 발생하는 소득 중 국외에서 제조 등을 행한 타인으로부터 통상의 거래조건에 따라 해당 자산을 취득하였다고 가정할 때에 이를 양도하는 경우(국내에서 행한 제조 등을 한 후 양도하는 경우 포함) 그 양도에 의하여 발생하여야 할 소득

ⓒ 비거주자나 외국법인이 국내에서 제조 등을 행한 재고자산을 국외에서 양도하는 경우(해당 재고자산에 대하여 국외에서 제조 등을 한 수 양도하는 경우 포함)에는 그 양도에 의하여 발생하는 소득 중 국내에서 제조한 해당 재고자산을 국외의 타인에게 통상의 거래조건에 따라 양도하였다고 가정할 때에 그 국내에서 행한 제조 등에 의하여 발생하여야 할 소득

ⓓ 비거주자나 외국법인이 국외에서 건설·설치·조립 기타 작업에 관하여 계약을 체결하거나 필요한 인원 또는 자재를 조달하여 국내에서 작업을 시행하는 경우에는 해당작업에 의하여 발생하는 모든 소득

ⓔ 비거주자나 외국법인이 국내 및 국외에 걸쳐 손해보험 또는 생명보험사업을 영위하는 경우에는 해당 사업에 의하여 발생하는 소득 중 국내에 있는 해당 사업에 관한 영업소 또는 보험계약의 체결을 대리하는 자를 통하여 체결한 보험계약에 의하여 발생하는 소득

ⓕ 출판사업 또는 방송사업을 영위하는 비거주자나 외국법인이 국내 및 국외에 걸쳐 타인을 위하여 광고에 관한 사업을 행하는 경우에는 해당 광고에 관한 사업에 의하여 발생하는 소득 중 국내에서 행하는 광고에 의하여 발생한 소득

ⓖ 비거주자나 외국법인이 국내 및 국외에 걸쳐 선박에 의한 국제운송업을 영위하는 경우에는 국내에서 승선한 여객이나 선적한 화물과 관련하여 발생하는 수입금액을 기준으로 하여 판정한 그 비거주자의 국내업무에서 발생하는 소득

ⓗ 비거주자나 외국법인이 국내 및 국외에 걸쳐 항공기에 의한 국제운송업을 영위하는 경우에는 국내에서 탑승한 여객이나 적재한 화물과 관련하여 발생하는 수입금액과 경비, 국내업무용 고정자산의 가액 기타 그 국내업무가 당해 운송업에 대한 소득의 발생에 기여한 정도 등을 고려하여 기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 계산한 그 비거주자의 국내업무에서 발생하는 소득

ⓘ 비거주자나 외국법인이 국내 및 국외에 걸쳐 위 ⓐ부터 ⓗ 외의 사업을 영위하는 경우에는 해당 사업에서 발생하는 소득 중 해당 사업에 관련된 업무를 국내업무와 국외업무로 구분하여 이들 업무를 각각 다른 독립사업자가 행하고 또한 이들 독립사업자간에 통상의 거래조건에 의한 거래가격에 따라 거래가 이루어졌다고 가정할 경우 그 국내업무와 관련하여 발생하는 소득 또는 그 국내업무에 관한 수입금액과 경비, 소득등을 측정하는데 합리적이라고 판단되는 요인을 고려하여 판정한 그 국내업무와 관련하여 발생하는 소득

ⓙ 외국법인이 발행한 주식 또는 출자지분으로서 유가증권시장 등에 상장 또는 등록된 것에 투자하거나 기타 이와 유사한 행위를 함으로써 발생하는 소득

ⓚ 비거주자나 외국법인이 산업상·상업상 또는 과학상의 기계·설비·장치·운반구·공구·기구 및 비품을 양도함으로 인하여 발생하는 소득

우리나라가 미국 등 일부 국가와 체결한 조세조약에서는

독립적 인적용역 조항이 개인에게만 적용

② 사업소득에 포함되는 것

국외에서 발생하는 다음 중 어느 하나에 해당하는 소득으로서 국내사업장에 귀속되는 것은 국내원천 사업소득에 포함되는 것으로 한다(소령 §179 ③, 법령 §132 ③).

ⓐ 국외의 유가증권에 투자하거나 국외에 있는 자에게 금전을 대부하거나 기타 이와 유사한 행위를 함으로써 발생하는 소득

ⓑ 국외에서 자산이나 권리 등을 임대·사용하여 양도 또는 교환함으로써 발생하는 소득

ⓒ 국외에서 주식·채권 등의 자산을 발행·취득·양도 또는 교환함으로써 발생하는 소득

③ 사업소득이 발생하지 않은 것으로 보는 경우

비거주자나 외국법인이 국내에서 영위하는 사업을 위하여 국외에서 광고, 선전, 정보의 수집과 제공, 시장조사 기타 그 사업수행상 예비적 또는 보조적인 성격을 가진 행위를 하는 경우 또는 국외에서 영위하는 사업을 위하여 국내에서 아들 행위를 하는 경우에는 해당 행위에서는 소득이 발생하지 아니하는 것으로 본다(소령 §179 ④, 법령 §132 ④).

(2) 소득의 구분

이자·배당·사용료·부동산·양도·인적용역·국제운수소득 등 조세조약에서 사업소득과 별개의 소득으로 규정하고 있는 경우에는 비록 그 소득이 기업의 사업활동에 의해 발생된 경우라도 사업소득이 아닌 해당 조세조약에서 분류하는 소득으로 취급한다. 특히 우리나라가 체결한 대부분의 조세조약은 국제운수에 선박 또는 항공기를 운행함으로써 발생하는 소득에 대하여는 그 기업의 거주지국에서 과세하도록 규정하고 있다.

(3) 세율

비거주자나 외국법인의 국내원천 사업소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니한 소득(국내사업장이 없는 비거주자나 외국법인에게 지급하는 금액 포함)에 대해서는 그 지급금액의 2%를 원천징수세율로 한다.(소법 §156 ①(1), 법법 §98 ① (1)] 즉 소득세법이나 법인세법에서는 비거주자나 외국법인이 국내사업장을 두고 있지 않더라도 국내원천 사업소득에 대하여 과세하는 것으로 규정하고 있다. 그런데 우리나라가 체결한 대부분의 조세조약에서는 그 비거주자 등이 국내에 고정사업장을 두고 있지 않은 경우에는 국내원천소득으로 과세하지 않고 비거주자 등의 국내사업장이 있는 경우에 한하여 그 국내원천 사업소득에 대하여 과세할 수 있는 것으로 규정하고 있다.

6. 인적용역소득

(1) 소득의 범위

비거주자나 외국법인의 국내원천 인적용역소득은 국내에서 다음 중 어느 하나에 해당하는 인적용역을 제공함으로써 발생하는 소득을 말한다. 이 경우 그 인적용역을 제공받는 자가 인적용역 제공과 관련하여 항공회사·숙박업자 또는 음식업자에게 직접 지급한 항공료·숙박비 또는 식사대 등은 제외한 금액을 말한다.[소법 §119 (6), 소령 §179 ⑥·⑦]

① 변호사·공인회계사·세무사·건축사·측량사·변리사 기타 이와 유사한 전문직업인이 제공하는 용역

② 과학기술·경영관리 기타 이와 유사한 분야에 관한 전문적 지식 또는 특별한 기능을 가진 자가 당해 지식 또는 기능을 활용하여 제공하는 용역

③ 직업운동가가 제공하는 용역

④ 영화·연극의 배우, 음악가 기타 공중연예인이 제공하는 용역

(2) 소득의 구분

우리나라가 미국 등 일부 국가와 체결한 조세조약에서는 독립적 인적용역 조항이 개인에게만 적용되고 법인에게는 적용되지 않는다. 따라서 이런 경우에는 법인이 제공하는 인적용역에 대한 대가는 사업소득에 해당하고, 그런 국가의 법인이 그 직원을 통하여 국내에서 인적용역을 제공하고 받는 대가는 국내 고정사업장이 없으면 우리나라에서 과세되지 않는다. 그리고 비거주자인 연예인·체육인 등의 인적용역소득에 대하여 우리나라가 체결한 대부분의 조세조약에서 별도의 규정을 두고 있는데, 그런 경우 조세조약이 체결된 국가의 거주자인 연예인 등의 인적용역소득은 조세조약의 규정에 따라 공연이나 경기가 국내에서 수행되는 경우에 한하여 과세된다.

(3) 세율

비거주자나 외국법인의 국내원천 인적용역소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니한 소득(국내사업장이 없는 비거주자나 외국법인에게 지급하는 금액 포함)에 대해서는 그 지급금액의 20%를 원천징수세율로 한다.[소법 §156 ① (2), 법법 §98 ① (2)] 그런데 소득세법이나 법인세법상 인적용역소득은 그 용역이 국내에서 수행되는 경우 원천징수 대상이지만, 조세조약에 따라서는 국내에서 수행된 용역이더라도 용역수행지국의 과세요건을 별도로 규정하고 있어서 비록 국내원천 인적용역소득이라도 과세가 되지 않는 경우가 있다. 우리나라가 체결한 조세조약에서는 비거주자등의 국내원천 독립적 인적용역소득에 대하여 대략적으로 다음의 요건 중 어느 하나에 해당되면 용역수행지국에서 과세할 수 있도록 규정하고 있다.

① 비거주자 등이 국내에 고정시설을 가지고 있는 경우

② 비거주자 등이 해당 회계연도(fiscal year) 중에 총 183일을 초과하여 국내에 체재하는 경우

③ 비거주자 등이 국내에서 제공한 독립적 인적용역에 대한 대가가 국내의 거주자에 의하여 지불되거나 국내에 소재하는 고정사업장 또는 고정시설에 의하여 부담되고 해당 회계연도 중에 그 대가가 일정한 금액(예를 들어 미국의 경우 과세연도 중 미화 3,000달러)을 초과한 경우

(4) 선택적 확정신고

국내사업장이 없으면서 인적용역소득이 있는 비거주자의 경우에는 원천징수규정에도 불구하고 소득세법 제70조의 규정을 준용하여 종합소득세과세표준 확정신고를 할 수 있다.(소법 §121 ⑤) 또한 국내사업장이 없으면서 인적용역소득이 있는 외국법인도 국내용역 제공기간에 발생한 소득에서 그 소득과 관련되는 것으로 입증된 비용을 뺀 금액(과세표준)을 용역 제공기간 종료일부터 3개월 이내에 ‘국내사업장이 없는 외국법인의 인적용역소득 신고서’에 그 소득과 관련된 비용을 입증하는 서류를 첨부하여 원천징수의무자의 납세지 관할 세무서장에게 신고·납부할 수 있다(법법 §99 ①). 이 경우 원천징수된 세액은 기납부세액으로 공제를 받는다.

7. 근로소득

(1) 소득의 범위

비거주자의 국내원천 근로소득은 국내에서 제공하는 근로(용역수행지국)와 다음 중 어느 하나에 해당하는 근로의 대가로서 받는 소득을 말한다.[소법 §119 (7), 소령 §179 ⑧]

① 거주자 또는 내국법인이 운용하는 외국항행선박·원양어업선박 및 항공기의 승무원이 받는 급여

② 내국법인의 입원의 자격으로서 받는 급여

③ 법인세법에 따라 상여로 처분된 금액

(2) 소득의 구분

우리나라가 체결한 대부분의 조세조약은 고용관계 하에서 제공되는 용역에 대한 대가로서 소득세법상 근로소득에 해당되더라도 이사의 보수, 연예인 및 체육인의 소득, 정부직원의 보수, 학생·훈련생의 소득, 교수의 급여소득 등에 대하여는 별도의 규정을 두고 있다. 따라서 그런 소득들은 근로소득에 해당하는 경우에도 근로소득이 아니라 해당 조세조약에서 규정하고 있는 규정에 따라 과세여부가 결정된다. 특히 비거주자인 이사의 보수에 대하여는 우리나라가 체결한 조세조약(미국은 제외)에서 해당 법인의 거주지국에서 일차적으로 과세할 수 있도록 규정하고 있다. 그리고 학생이나 훈련생(사업견습생:business apprentice)이 생계유지·교육·연구 또는 훈련의 목적으로 해외로부터 수취하는 금액과 교수나 교직자가 인가된 교육기관에 초청되어 일정기간(2년 또는 3년)을 초과하지 않는 기간 동안 강의나 연구 활동 등을 제공하고 받는 보수에 대해서도 대부분의 조세조약에서 용역수행지국에서 과세할 수 있도록 규정하고 있다. 또한 공무원의 경우에도 다른 국가에 파견되어 용역을 제공하는 경우 일반적으로 조세조약에서는 그 보수의 지급이 체재국에서 이루어지더라도 그 공무원이 소속되어 있는 파견국에서만 과세하는 것으로 규정하고 있다.

(3) 세율

비거주자에게 국내원천 근로소득을 지급하는 경우에는 거주자에게 지급하는 경우와 동일한 방식으로 근로소득 간이세액표에 따라 원천징수하여야 한다. 그리고 근로소득이 있는 비거주자에 대해서는 원천징수의무자가 그 근로소득에 대하여 연말정산을 하여야 한다. 즉 비거주자의 근로소득에 대한 소득세의 원천징수 및 과세표준 계산과 세액의 계산·신고·납부 등은 원칙적으로 거주자와 동일하지만, 과세표준 및 세액의 계산에 있어서 인적공제(기본공제, 추가공제) 중 비거주자 본인 이외의 자에 대한 공제와 특별소득공제, 자녀세액공제, 특별세액공제를 적용하지 않는다(소법 §126 ⑤).

(정리)이승구 기자 hibou5124@intn.co.kr 다른기사 보기