합리적인 조세불복의 필요성이 높아지는 가운데 사례연구의 필요성 또한 대두되고 있다. 국세신문은 창간 30주년을 즈음하여 세무법인 하나 조세연구소의 조세사례연구 칼럼을 연재한다 /편집자 주
[72] 대법원 2014.5.16. 선고 2011두11099 판결 [증여세부과처분취소]
이 사건 법률조항은 주식등변동상황명세서 등에 주식 등의 소유자 명의를 실제 소유자와 다르게 기재하여 조세를 회피하려고 하였더라도 주주명부나 사원명부 그 자체가 없어 명의개서가 이루어지지 아니한 경우에는 상증세법 제45조의2 제1항 본문을 적용할 수 없었던 문제점을 보완해 그러한 경우에도 증여세를 과세하려는 데 그 입법 취지가 있다. 이와 같은 입법 취지와 이 사건 법률조항이 그 적용대상을 ‘주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우’로 명백히 한정하고 있는 점 등을 종합해 보면, 주주명부가 작성되어 있는 경우에는 설령 주식등변동상황명세서 등에 주식의 소유자 명의가 실제 소유자와 다르게 기재되어 있다고 하더라도, 그 명의자 앞으로 주식에 대한 명의개서가 이루어지지 아니했다면 그 명의자에게 이 사건 법률조항을 적용해 증여세를 과세할 수는 없다고 할 것이다.
원심은 채택 증거를 종합해 그 판시와 같은 사실을 인정한 다음, 비록 주식회사 건풍윈이엔지(이하 ‘건풍윈이엔지’라 한다)가 2007.3.31. 파주세무서장에게 제출한 주식등변동상황명세서의 원고들이 이 사건 주식의 소유자로 기재되어 있다고 하더라도, 건풍윈이엔지가 작성한 주주명부에 원고들 앞으로 이 사건 주식에 관한 명의개서가 이루어지지 아니한 이상, 상증세법 제45조의2 제1항 본문은 물론 이 사건 법률조항을 적용하여서도 원고들에게 증여세를 과세할 수 없다고 판단했다.
앞서 본 법리와 규정 및 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 이러한 판단은 정당하고, 거기에 상고이유에서 주장하는 바와 같은 이 사건 법률조항의 해석이나 상증세법 제45조의2 제1항 본문의 적용에 관한 법리오해 등의 위법이 없다.
(4) 신고기한 내에 반환한 명의신탁 주식
[73] 2007.5.17. 개정 상속세 및 증여세법 제31조 【증여재산의 범위】
④ 증여를 받은 후 그 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 당사자 사이의 합의에 따라 제68조의 규정에 의한 신고기한 이내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다. 다만, 반환하기 전에 제76조의 규정에 의해 과세표준과 세액의 결정을 받은 경우에는 그러하지 아니하다.편주)
편주) 2017.7.26. 개정된 현행법에서는 제4조【증여세 과세대상】 제4항 전단에 같은 취지의 규정이 있다.
[74] 대법원 2011.9.29. 선고 2011두8765 판결 【증여세부과처분취소】
구 상속세 및 증여세법(2007.12.31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증법’이라 한다)은 제31조 제4항에서 “증여를 받은 후 그 증여받은 재산을 당사자간의 합의에 따라 제68조의 증여세 과세표준 신고기한(3월) 내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다. 다만 반환하기 전에 과세표준과 세액의 결정을 받은 경우에는 그러하지 아니하다”고 규정하면서 같은 법 제45조의2에 의해 증여로 의제되는 명의신탁에 대해 위 규정의 적용은 배제하는 규정을 따로 두고 있지 않고, 증여세 과세표준 신고기한 내에 당사자들의 합의에 의해 증여재산을 반환하는 경우나 명의신탁받은 재산을 반환하는 경우 모두 그 재산을 수증자 또는 명의수탁자가 더 이상 보유하지 않게 된다는 면에서 실질적으로 다르지 아니한 점 등에 비추어 볼 때, 구 상증법 제31조 제4항은 증여로 의제된 명의신탁재산에 대해 그 명의신탁을 해지하고 반환하는 경우에도 적용된다고 봐야 하고, 이는 명의수탁자가 명의신탁받은 재산을 명의신탁자 명의로 재산을 반환하는 경우뿐 아니라 명의신탁자의 지시에 따라 제3자 명의로 반환하는 경우라 하더라도 마찬가지라고 봐야 한다.
원심판결 이유와 기록에 의하면, 소외인은 2007.1.12. 원고 5에게 유시디파크 주식 12000주를 명의신탁했다가 같은 달 31일 원고 4로 명의수탁자를 변경하는 한편, 원고 2에게 2007.5.2. 유시디파크 주식 2500주를, 같은 달 8일 유시디파크 주식 3500주를 각 명의신탁했다가 같은달 31일 원고 3으로 명의수탁자를 변경해, 원고 5, 2는 더이상 위 주식들을 보유하지 않게 되었음을 알 수 있다. 사정이 이와 같다면 원고 5, 2는 명의신탁받은 위 주식을 증여세 과세표준 신고기한인 3개월 내에 명의신탁자에게 반환했다고 보아야 한다.
이를 위 법리에 비추어 살펴보면, 원고 5, 2가 소외인으로부터 위 주식을 명의신탁받은 것에 대하여는 구 상증법 제31조 제4항에 의해 증여세를 부과할 수 없다고 할 것이다.
그럼에도 원심은 이와 달리 증여로 의제되는 명의신탁 재산에 대해 명의신탁을 해지하고, 그 소유 명의를 실질소유자로 변경했다고 하더라도 명의신탁의 효력이 소급해 소멸하는 것은 아니므로 여전히 증여세의 부과대상이 된다고 판단하였는바, 이러한 원심판단에는 구 상증법 제31조 제4항에 관한 법리를 오해해 판결에 영향을 미친 위법이 있다.
[75] 국심2004서3011(2005.12.07.)
명의수탁자가 증여받은 것으로 의제되는 것은 명의신탁된 재산 자체이므로, 양도대금의 반환은 증여받은 재산의 반환으로 볼 수는 없다. 또한 명의신탁을 증여의제로 과세하는 법의 취지가 조세회피목적의 명의신탁을 억제하려는 것임을 감안할 때, 조세회피목적의 명의신탁에서 당연히 예정된 행위인 명의신탁재산을 처분해 그 대금을 신탁자가 가져가는 경우까지 증여받은 재산의 반환으로 보아 처음부터 증여가 없었던 것으로 볼 수는 없다고 판단된다(○○ 2004.9.1.).
[76] 심사증여2003-3011(2003.11.24.)
상속세 및 증여세법 제31조 제4항에서 「증여를 받은 후 그 증여받은 재산을 당사자 합의에 따라 증여세 신고기한 이내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다」라고 규정하고 있는바 위 규정을 보면 수증자가 등기·등록을 요하는 재산을 증여받음으로써 증여세의 과세요건이 성립된 경우에도 증여세의 법정신고기한내에 당사자의 합의에 따라 증여재산을 반환한 경우에는 상속세 및 증여세법상으로는 처음부터 증여가 없었던 것으로 보아 증여세를 과세하지 아니하는 것으로 해석함에 타당하고 청구인에게 명의신탁된 쟁점주식의 경우에도 일응 증여세의 과세요건이 성립된 것이라고 하더라도 증여세의 신고기한 내에 명의신탁자가 쟁점주식 중 일부를 제3자에게 양도하고 그 양도대금을 회수했다면 당초 명의신탁된 주식은 명의수탁자 입장에서는 양도시점에 명의신탁자에게 반환된 것이므로, 상속세 및 증여세법상 증여된 것으로 의제해 증여세를 부과할 수 있는 명의신탁이 처음부터 없었던 것으로 보아 증여세의 과세대상에서 제외하는 것이 위 규정의 취지에 부합된다 할 것이다(국심 2002서2811, 2003.6.30. 및 서일 46014-10414, 2003.4.3. 외 다수 같은 뜻임).
[77] 대법원 2007.2.8. 선고 2005두10200 판결 【증여세부과처분취소】
원심은 원고가 구법 제41조의2 제1항에 의해 증여받은 것으로 의제되는 재산은 이 사건 명의신탁주식 매수대금이 아닌 이 사건 명의신탁주식 자체이고, 명의수탁자가 명의신탁재산을 처분해 그 대금을 명의신탁자에게 반환하는 것은 조세회피 목적의 명의신탁에서 당연히 예정된 행위인데, 명의수탁자가 명의신탁재산의 처분 대가 또는 가액 상당의 금전을 명의신탁자에게 반환하는 것을 증여받은 재산의 반환으로 보아 증여세를 부과할 수 없다고 해석한다면 명의신탁행위를 증여로 의제하여 과세함으로써 조세회피목적의 명의신탁을 억제하고자 하는 법의 취지가 몰각되게 되므로, 원고의 이 사건 명의신탁주식 매도대금의 반환을 구법 제31조 제4항에 규정된 ‘증여받은 재산의 반환’으로는 볼 수 없다고 판단하였는바, 관계 법령과 기록에 비추어 살펴보면 위와 같은 원심의 판단은 정당하고, 거기에 증여재산의 반환과 증여세 비과세 규정에 관한 법리오해 등의 위법이 없다.
(5) 유상증자·무상증자로 받은 주식
(가) 유상주
[78] 대법원 2006.9.22. 선고 2004두11220 판결 【증여세부과처분취소】
법 제43조 제1항의 명의신탁 증여추정규정은 실질과세원칙에 대한 예외의 하나로서, 명의신탁제도가 조세회피의 수단으로 악용되는 것을 효과적으로 방지해 조세정의를 실현하고자 하는 한도에서 증여로 추정한 것일 뿐, 이로 인해 명의신탁재산의 귀속 여부까지 달라지는 것은 아니므로, 명의신탁재산의 실질적인 소유자는 위 증여추정규정에도 불구하고 여전히 명의신탁자라고 할 것이다.
따라서 이 사건 최초 명의신탁 주식이 증여로 추정되는 경우, 이 사건 유상증자분 주식에 대한 신주인수권은 최초 명의신탁된 주식의 실질적 소유자인 소외인에게 귀속되는 것이고, 소외인이 위 신주인수권을 행사하여 원고들 명의로 신주인수대금을 납입해 이 사건 유상증자분 주식을 원고들에게 명의신탁한 것이므로, 그 증여가액은 이 사건 유상증자분 주식가액으로 평가함이 상당한바, 같은 취지의 원심판단은 정당하고, 거기에 상고이유에서 주장하는 바와 같은 증여가액 평가에 관한 법리오해 등의 위법이 있다고 할 수 없다.
[79] 대법원 2013.9.26. 선고 2011두181 판결 【증여세부과처분취소】
프라임엔터와 엘제이필름의 합병과정에서 프라임엔터가 이 사건 제1주식을 매수함과 동시에 그 매매대금을 신주인수대금으로 하는 프라임엔터의 유상증가가 이루어져 이 사건 제1주식의 명의자인 위 원고들에게 이 사건 제2주식이 배정됨으로써 현실적인 자금의 수수 없이 이 사건 제1주식이 이 사건 제2주식으로 교환된 점,…
원고들이 이 사건 제1주식을 프라임엔터에 양도하는 내용의 주식매매계약을 체결한 다음 그 매매대금을 신주인수대금으로 하여 프라임엔터로부터 이 사건 제2주식을 그들 명의로 인수한 이상, 이 사건 제2주식은 이 사건 제1주식과는 그 취득원인 등을 달리하는 별도의 새로운 재산으로서 이 사건 제1주식의 단순한 변형물이라고 볼 수는 없고, 나아가 위 원고들이 이 사건 제2주식을 그들 명의로 인수하는 것에 대해 위 원고들과 소외 1, 소외 2 사이에 별도의 의사합치도 있었다고 보아야 할 것이므로, 이 사건 제2주식의 명의신탁은 이 사건 제1주식의 명의신탁과는 별도의 명의신탁으로 볼 수밖에 없다. 그리고 이 사건 제2주식은 이 사건 제1주식과는 달리 대주주의 주식 양도에 대해 양도소득세가 과세되는 주권상장법인 발행주식으로서, 그와 관련된 조세회피는 명의신탁이 이루어짐으로써 비로서 현실화되는 점 등을 고려하면, 이 사건 제2주식의 명의신탁에는 조시회피의 목적도 있었다고 봄이 타당하다.
(나) 자본잉여금의 자본전입에 따른 무상주
[80] 대법원 2006.9.22. 선고 2004두11220 판결 【증여세부과처분취소】
원심은 원고들 명의의 이 사건 무상증자분 주식은 세진대리석이 자산재평가 적립금을 자본금으로 전입함에 따라 기존 주주들에게 지분비율대로 무상으로 배분한 것으로서 종전의 명의수탁주식이 실질적으로 분할된 것에 불과해 원고들이 소외인으로부터 기존의 명의수탁주식과 별도로 명의신탁받은 것으로 볼 수는 없다고 보아 이 사건 무상증자분 주식에 대해 명의신탁을 이유로 증여세를 부과한 것은 위법하다고 판단하였는바, 관계 법령과 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 위와 같은 판단은 정당한 것으로 수긍이 가고, 거기에 상고이유에서 주장하는 바와 같은 명의신탁 증여추정규정의 과세대상에 관한 법리오해 등의 위법이 있다고 할 수 없다.
자본준비금 등 자본전입으로 발행된 무상주 배정땐 증여세 부과못해
기재부, 2014년부터 의제배당 과세대상이라도 증여의제로 안봐
[81] 대법원 2009.3.12. 선고 2007두8652 판결 【증여세부과처분취소】
주식발행초과금 등 상법상의 자본준비금과 자산재평가법상의 재평가적립금 등의 자본전입에 따라 무상주가 발행되는 경우에는, 기존 주식의 재산적 가치에 반영되고 있던 주식발행초과금 또는 자산재평가적립금 등이 전입되면서 자본금이 증가됨에 따라 그 증자액에 해당하는 만큼의 신주가 발행되어 기존의 주주에게 그가 가진 주식의 수에 따라 무상으로 배정되는 것이어서. 회사의 자본금은 증가되지만 순자산에는 아무런 변동이 없고 주주의 입장에서도 원칙적으로 그가 가진 주식의 수만 늘어날 뿐 그가 보유하는 총 주식의 자본금에 대한 비율이나 실질적인 재산적 가치에는 아무런 차이가 없다(대법원 1989.12.22. 선고 88누8548 판결, 대법원 2006.9.22. 선고 2004두11220 판결 참조).
원심은 그 채택 증거들을 종합해 판시와 같은 사실을 인정한 다음, 원고 명의로 된 소외 1 주식회사 발행의 이 사건 제3, 5 주식은, 소외 4가 원고에게 소외 1 주식회사 발행의 이 사건 제1, 2 주식을 명의신탁한 후 소외 1 주식회사가 자산재평가법에 의한 재평가적립금을 자본에 전입함에 따라 이 사건 제1, 2 주식의 명의수탁자인 원고에게 그 주식 보유비율대로 무상으로 배정된 것으로서 종전의 명의수탁주식인 이 사건 제1, 2 주식이 실질적으로 분할된 것에 불과하여 원고가 소외 4로부터 기존의 명의신탁주식과 별도로 명의신탁받은 것으로 볼 수 없고, 따라서 이 사건 제1, 2 주식 이외에 이 사건 제3, 5 주식에 대해서까지 구 상속세 및 증여세법 제41조의2 제1항을 적용해 증여세를 부과한 것은 위법하다고 판단했다.
앞서 본 법리와 기록에 비추어 살펴보면 위와 같은 원심의 판단은 정당하고, 거기에 상고이유에서 주장하는 바와 같은 명의신탁 증여의제 규정의 과세대상에 관한 법리오해 등의 위법이 없다.
<같은 뜻> 대법원 2009.3.12. 선고 2006두20600 판결.
[82] 대법원 2011.7.28. 선고 2009다90856 판결【집행문부여】(편주)
자산재평가적립금의 자본전입으로 인한 신주의 발행은 이익배당과는 구별되어 주식분할과 같은 성질을 가지게 되고, 이와 같이 발행된 신주는 비록 기존 주식과 별개의 주권에 표창되어 독립된 형태를 띠고 있다고 하더라도 기존 주식의 변형물로 보아야 한다.
편주) 이 판결은 명의신탁 증여의제에 대한 것은 아니나, 기존 주식과 무상증자로 인한 신주의 관계를 밝힌 것으로 의미가 있다.
(다) 이익잉여금의 자본전입에 따른 무상주
[83] 대법원 2011.7.14. 선고 2009두21352 판결 【증여세부과처분취소】
이와 같은 구 상증세법 제45조의2 제1항의 본문은 국세기본법 제14조 소정의 실질과세원칙에 대한 예외의 하나로서 명의신탁이 조세회피의 수단으로 악용되는 것을 방지해 조세정의를 실현하고자 하는 한도 내에서 제한적으로 적용되는 규정인 점(대법원 2006.9.22. 선고 2004두11220 판결 등 참조), 주식의 실제 소유자와 명의자가 다른 상태에서 당해 주식의 발행법인이 이익잉여금을 자본에 전입함에 따라 그 명의인에게 무상주가 배정되더라도 그 발행법인의 순자산이나 이익 및 실제주주의 그에 대한 지분비율에는 변화가 없으므로 실제주주가 그 무상주에 대해 자신의 명의로 명의개서를 하지 아니했다고 해서 기존 주식의 명의신탁에 의한 조세회피의 목적 외에 추가적인 조세회피의 목적이 있다고 할 수 없는 점 등을 고려하면, 특별한 사정이 없는 한 기존의 명의신탁 주식 외에 이익잉여금의 자본전입에 따라 기존의 명의수탁자에게 그 보유주식에 비례하여 배정된 무상주는 구 상증세법 제45조의2 제1항 본문에 의한 증여의제 규정의 적용대상이 아니라고 할 것이다.
원심은 그 채용 증거에 의해 판시와 같은 사실을 인정한 다음, 금호개발상사 주식회사가 이익잉여금을 자본에 전입함에 따라 원고들이 박재영 등 실제주주들로부터 명의신탁받은 위 회사의 주식에 그 주식 수의 비율에 따라 배정된 무상주에 대해서는 구 상증세법 제45조의2 제1항 본문에 의한 증여의제 규정이 적용되지 아니한다고 보아 피고들의 이 사건 증여세 과세처분이 위법하다고 판단하였는바, 앞서 본 규정과 법리에 비추어 보면 원심의 이러한 판단은 정당하고, 거기에 상고이유로 주장하는 바와 같은 구 상증세법 제45조의2 등에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 위법이 없다.
