제2편 주요 증여세 과세 규정
13. 명의신탁주식의 증여의제(상증법 §45의2)
가. 개요
권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국가기본법 제14조 실질과세의 규정에도 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권 취득일이 속하는 연도의 다음연도 말일의 다음날)에 그 재산의 가액을 그 명의자가 실제 소유자로부터 증여받은 것으로 본다(상증법 §45의2). 이는 명의신탁을 이용한 조세회피 행위를 효과적으로 방지하기 위한 조세징벌적 성격으로 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 것이다(증여의제 규정).
다만, 조세회피목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기를 하거나, 자본시장법에 의한 신탁재산인 사실의 등기 등을 하는 경우와 비거주자가 법정 대리인 또는 재산관리인의 명의로 등기 등을 하는 경우에는 증여의제규정을 적용하지 않는다.
조세회피목적 유무는 타인의 명의로 재산의 등기 등을 하는 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정하며, 명의신탁의 목적에 조세회피목적이 포함되어 있지 않다는 것의 입증책임은 이를 주장하는 명의자에게 있다.
2003.1.1. 이후 취득분부터는 실제소유자가 바뀌었는데도 명의개서하지 않은 분에 대해서도 명의신탁으로 보아 증여세를 과세하도록 규정하고 있다.
나. 과세요건
1) 권리의 이전 및 행사에 등기·명의개서 등을 요하는 재산일 것
명의개서란 주주명부나 사채명부에 권리자가 바뀌었을 때, 등록명부에 명의인의 이름을 고쳐 쓰는 것을 말한다(주권과 사채권).
2) 명의신탁에 대한 실지소유자와 명의자 간에 합의 또는 의사소통이 있을 것
명의신탁에 대한 증여의제에 있어서 명의신탁은 반드시 명시할 필요는 없고 묵시적이나 전후 사정에 비추어 합의가 있었다고 볼 수 있으면 족한 것이며, 명의신탁에 대한 명의자의 동의는 사전에 이루어진 것이든 사후에 이루어진 것이든 증여의제에 해당된다(조심 2008브2751, 2008.1.2.).
[명의신탁에 있어 합의가 없는 것으로 보는 경우]
① 신탁자가 일방적으로 명의신탁한 경우(대법 2003두11810, 2004.3.11.)
② 신탁자가 명의를 도용하여 명의신탁한 경우(조심2009중 3627, 2010.3.12.)
3) 조세회피 목적이 있을 것
조세회피의 목적 유·무에 대해서는 실질적으로 조세를 회피한 사실이 있는 경우뿐만 아니라 조세회피의 개연성이 있는 경우까지를 포함하여 판단하는 것으로 판례가 형성되어 있으며, 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 입증책임은 명의자(납세자)에게 있다.
다. 증여의제가액 및 증여시기
1) 증여의제가액
(1) 증여의제일 또는 소유권 취득일을 기준으로 시가 또는 보충적 평가방법에 의한 평가가액
증여의제가액은 증여의제 시기 또는 소유권 취득일을 평가기준일로 하여 상증법 제60조부터 제66조까지에 따라 평가한 가액이다. 2015.12.31. 이전에는 모두 증여의제 시기를 평가기준일(재산-52, 2012.2.10.)로 했으나, 2016.1.1. 이후 명의개서하지 아니한 주식 등에 대해 증여로 의제하는 것부터 소유권 취득일을 기준으로 평가한 가액에 의한다(상증법 §45의2 ① 후단).
(2) 명의신탁의 증여세 과세표준 계산 시 증여재산공제 배제
명의신탁에 따른 증여의제로 증여세가 과세되는 경우에는 명의신탁재산의 평가금액에서 그 증여재산의 감정평가 수수료를 제외한 금액을 과세표준으로 한다(상증법 §55 ① 1). 따라서 상증법 §53의 증여재산공제 적용되지 않음을(2004.1.1. 이후 증여분부터 적용) 유념해야 한다.
2) 증여시기
(1) 원칙적 증여의제 시기는 명의개서 한 날
(2) 주주명부 등이 없는 경우 명의개서 여부 판단 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 「법인세법」 제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주 등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다(2004.1.1. 이후 제출분부터 적용).
(3) 장기간 명의개서하지 않은 주식 등의 증여의제시기(상증기준 45의2_0_11)
라. 명의신탁 해지(환원) 및 반환
(1) 명의신탁 해지(환원)
명의신탁한 재산을 실제소유자 명의로 환원하는 경우에는 증여세를 과세하지 아니하며, 이 경우 당초 명의신탁재산이라는 구체적인 증거서류 입증은 납세자가 해야 한다.
(2) 명의신탁재산의 반환
① 명의신탁 후 3월 이내에 실제소유자에게 현물로 반환한 경우 증여세 과세 제외(국심 2007중 1582, 2007.11.7., 참고)
② 명의신탁주식을 현금으로 3월내 반환하는 경우 증여세 과세(대법 2005두10200, 2007.2.8., 참고)
③ 명의신탁재산을 명의자가 실제로 증여받은 경우 별도 증여세 과세
타인명의로 명의신탁한 주식에 대해 상증법 §45의2의 규정에 의하여 명의자에게 증여세가 부과된 경우에도 동 주식의 실제소유자가 소유권을 환원하지 아니하고, 그 명의자에게 실제로 증여한 경우 명의자는 소유권을 사실상 취득한 때에 증여받은 것으로 보아 증여세 납세의무가 있다(서사-610, 2004.5.7.).
마. 기타 명의신탁 증여의제 해석사례
(1) 인적분할된 분할신설법인의 주식
인적분할로 분할신설법인의 주식을 새로운 명의신탁의 약정이 없이 당초 명의수탁자인 주주에게 보유 비율에 따라 무상으로 배정되는 경우에는 명의신탁재산의 증여의제에 해당하지 않는다(재재산-376, 2010.4.22.).
⇒ 법인 사업부분의 분할에 따른 사업의 연속성이 그대로 유지되고 있어 법인만 신설되었을 뿐, 법인의 실체는 변동없으므로 새로운 명의신탁으로 보지 않는다.
(2) 명의신탁된 주식이 흡수합병되어 교부받은 합병법인의 주식
① 상증법 §45의2에 따라 주식을 실제소유자가 아닌 타인 명의로 명의개서를 한 경우 그 명의개서한 날에 실제소유자가 명의자에게 증여한 것으로 보아 증여세를 과세하는 것이며, 흡수합병에 따라 교부받은 합병법인의 주식을 실제소유자가 아닌 타인명의로 다시 명의개서를 하는 경우 새로운 명의신탁으로 과세한다(재재산-257, 2011.4.12.).
② 상증법 §45의2 규정은 조세회피 행위를 방지하기 위해 필요하고도 적절한 범위 내에서만 적용돼야 하며, 증여의제 대상이 되어 과세되었거나 과세될 수 있는 최초의 명의신탁 주식인 합병구주에 상응하여 명의수탁자에게 합병신주가 배정되어 명의개서가 이루어진 경우에 별도로 증여세를 과세하는 것은 최초의 명의신탁 주식에 대한 증여의제의 효과를 부정하는 모순을 초래할 수 있고, 더구나 합병으로 소멸하는 법인의 주주는 합병 전·후로 보유한 주식의 경제적 가치에 실질적인 변동이 있다고 보기도 어려우며, 최초 명의신탁된 합병구주와 이후 합병으로 인해 취득한 합병신주에 대해 각각 증여의제를 적용하게 되면 애초에 주식이나 그 인수자금이 수탁자에게 증여된 경우에 비하여 지나치게 많은 증여세액이 부과될 수 있어 형평에도 어긋난다(대법 2016두 30644, 2019.1.31.).
