Ⅰ. 양도소득세
7 재개발·재건축 양도소득세 과세
59. 상가가 2017.8.2. 이전에 주택조합원입주권으로 전환되어 신축된 주택의 비과세 거주요건 적용여부
■사실관계
•2004.06.**. 신청인은 ☆☆시 ○○구 ○○동 소재 상가를 취득했다.
•2015.06.**. 해당 상가에 대한 재개발정비사업의 관리처분계획이 인가되고,
- 2016.11.**. ☆☆시 ○○구 ○○동 △△△△△△△ □□□동 □□□□호에 대해 조합원 공급계약서를 작성했다(조합원권리가액이 분양가액보다 커서 청산금 환급발생).
•2017.08.**. ☆☆ 전역이 조정대상지역으로 지정됐다.
•2018.11. 신축된 △△△△△△△ □□□동 □□□□호에 입주 예정
*신청인과 그 세대원은 질의의 정비사업 관리처분인가일 현재부터 신축주택 입주 시까지 해당 조합원입주권 외 주택 및 다른 조합원입주권을 보유하지 않는다.
■질의내용
•「도시 및 주거환경정비법」에 따른 재개발사업으로 조정대상지역 내 상가가 2017.8.2. 이전에 주택 조합원입주권으로 전환되고, 2017.8.3. 이후 준공된 주택을 양도할 때 1세대 1주택 비과세 거주요건 적용 여부
■회신문
•귀 서면질의의 경우, 거주자가 보유한 상가가 「도시 및 주거환경정비법」에 따른 재개발사업 정비조합에 제공되고, 2017.8.2. 이전에 관리처분계획인가 및 주택에 대한 공급계약을 체결해 취득한 신축주택을 양도하는 경우에는 「소득세법 시행령」(2017.9.19. 제28293호로 개정된 것) 부칙 제2조 제2항에 따라 같은 영 제154조 제1항의 1세대 1주택 비과세 거주요건을 적용하지 않는다.
■검토내용
•재개발·재건축으로 취득한 신축주택의 취득일은 원칙적으로 새로운 주택을 취득한 시기이나, 도정법상 재개발·재건축인 경우 1세대 1주택 판정의 보유기간 기산 시에는 종전주택의 보유기간을 합산하는 것이며(기획재정부 재산세제과-856, 2018.10.10.)
- 상가를 도시정비법에 따른 정비사업조합에 제공하고 그 대신에 신축주택을 분양받은 본 건의 경우, 관리처분계획인가일 전까지는 상가를 보유하고, 그 이후부터는 주택을 보유한 것으로 해석할 수 있으며
- 이는 다시, 상가를 재건축사업의 관리처분계획인가일(2015.6.**.)에 주택으로 용도변경한 것으로도 볼 수 있는바,
- 결국 쟁점주택은 「상가→주택」 용도변경일을 주택의 취득일로 보아 “2017.8.2. 이전에 취득한 주택”에 해당해 거주요건 적용을 배제하는 것으로 해석함이 타당하다고 판단된다.
•8.2 대책으로 1세대 1주택 판정 시 거주요건이 신설되었으나 부칙에서 ’17.8.2. 이전에 취득한 주택은 종전의 규정을 따르도록 하고 있는바,
- 8.2 대책 발표 이전에 이미 재건축주택을 분양계약한 본 건의 경우에는 8.2 대책에 의해 도입된 1세대 1주택 비과세 거주요건 적용을 배제함이 소득령 §154① 개정 및 관련부칙 §2② 취지에도 부합하다고 판단된다.
■관련법령 및 해석사례
•소득세법 제89조 【비과세 양도소득】
•소득세법 시행령 제154조 【1세대 1주택의 범위】
•소득세법 시행령 부칙 제2조 <대통령령 제28293호, 2017.9.19.>
② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택에 대해서는 제154조 제1항·제2항 및 같은 조 제8항 제3호의 개정규정 및 이 조 제1항에도 불구하고 종전의 규정에 따른다.
1. 2017년 8월 2일 이전에 취득한 주택
2. 2017년 8월 2일 이전에 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인되는 주택(해당 주택의 거주자가 속한 1세대가 계약금 지급일 현재 주택을 보유하지 아니하는 경우로 한정한다)
3. 2017년 8월 3일 이후 취득해 이 영 시행 전에 양도한 주택
8 국외전출세 분야
60. 국외전출세 적용 시 출국한 날의 판정
■사실관계
•2018.3.**. 대한민국 일반여권으로 자녀(시민권자)가 있는 ☆☆으로 방문목적 출국
•2018.5.**. ☆☆ 체류기간 중 가족사유로 ☆☆ 시민권자인 자녀의 부모초청을 통한 ☆☆ 영주권을 신청했다.
•2018.10.**. ☆☆ 영주권 수속과정 중 대한민국 일반여권으로 귀국
•2018.11.**. 대한민국 일반여권으로 ☆☆으로 다시 출국
- ☆☆체류 중 ☆☆ 영주권을 취득하게 되면, 관할 재외 공관을 통해 거주여권을 신청받을 예정
■질의내용
•「소득세법」 제118조의9에 따른 국외전출세 적용 시 「해외이주법」 에 따른 현지이주의 경우 “출국일”을 언제로 볼 것인지
■회신문
•귀 서면질의의 경우, 「소득세법」 제118조의9에 따른 양도소득세 납부의무는 거주자가 주소 또는 거소의 국외 이전을 위해 출국함으로써 비거주자가 되는 경우에만 적용되는 것으로, 이때 비거주자가 되는 시기는 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판단할 사항이다.
■검토내용
•신청인은 자녀가 이미 시민권자로 거주 중인 ☆☆에 영주권을 신청하는 등 현지 이주를 계획하고 있는 상태로
- 국외전출세 납세의무가 성립하는 출국일이 신청사례의 경우 구체적으로 어느 시점인지를 질의
•국외전출세 제도의 도입 배경은
- 미국, 일본 등 다수의 국가에서는 비거주자 전환을 통한 역외탈세 방지를 위해 국외전출 시 자산평가 이익에 대해 과세하는 제도(exit tax)를 이미 운용 중이고,
- EU는 ’16.2. 역외탈세 방지를 위해 회원국에 ‘exit tax’ 도입을 권고했으며, OECD도 ‘15년 BEBS 대응방안’ 중 하나로 ‘departure or exit taxes’를 제시한 바 있다.
- 우리나라는 조세회피에 대응하기 위해 그동안 거주자 개념을 확대·적용*해왔으나, 거주자가 비거주자로 전환되는 경우에는 과세에 한계가 있었다.
*(’15.2.3. 소득세법 시행령 개정) 거주자 판정기준을 2과세기간 중 1년 이상에서 183일 이상으로 강화했다.
- 이에 따라, 역외 조세회피 방지 및 국내재산에 대한 과세권 확보를 위해 국내 거주자(대주주로 한정)가 이민 등으로 국외전출하는 경우 국외전출일에 국내주식을 양도한 것으로 보아 미실현이득에 대해 양도소득세를 과세하는 특례제도를 신설했다(’18년부터 시행)
•이러한 국외전출세 제도의 도입 배경을 감안하면
- 국외전출세의 과세 원인이 되는 기준일은 해외이민 등으로 거주자의 신분이 비거주자로 바뀌게 되어 기존 거주지국의 과세권이 상실 또는 그 행사범위에 변화가 생기기 직전이 되어야 하고,
- 이는 결국, 거주자의 신분이 비거주자로 전환되기 전 날이 되는 것이다.
•그리고, 「소득세법」 제5조 소득세의 과세기간에 대한 규정을 보면
- 제3항에서 “거주자가 주소 또는 거소를 국외로 이전(이하 “출국”이라 한다)하여 비거주자가 되는 경우의 과세기간은 1월 1일부터 출국한 날까지로 한다”고 규정되어 있는바,
- 즉, 거주자가 주소 또는 거소를 국외로 이전함에 따라 비거주자가 되는 경우에 있어 해당 “주소 또는 거소를 국외로 이전”하는 것을 「소득세법」에서 “출국”으로 정의하고 있는데
- 이는 같은 「소득세법」 내 규정인 국외전출세에도 동일하게 적용되므로 「소득세법」 제118조의9에 따른 “출국”은 같은 법 제5조에서 정의하고 있는 “비거주자가 되기 위한 주소·거소의 국외 이전”이 되고
- 기재부도 같은 취지에 따라, 「소득세법」 제118조의9에 따른 양도소득세 납부의무는 거주자가 주소 또는 거소의 국외 이전을 위해 출국함으로써 비거주자가 되는 경우에만 적용되는 것으로 해석했다(기획재정부 국제조세제도과-209, 2019.5.17.).
•본 건 사례는 국내법인의 대주주가 해외 현지이주하는 경우 국외전출세가 과세되는 구체적 시점을 질의한 건으로
- 이에 대한 판단은 결국, 어느 시점에 주소 또는 거소를 이전하여 거주자에서 비거주자로 세법상 신분이 변환되었는지에 달린 것이고,
- 이때, 주소와 거소의 판정은 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계 등을 고려해 사실판단할 사항(소득령 §2 및 같은 뜻의 해석 서면-2015-소득-1070, 2015.07.07. 외)
■관련법령 및 해석사례
•소득세법 시행령 제2조 【주소와 거소의 판정】
•소득세법 시행령 제2조의2 【거주자 또는 비거주자가 되는 시기】
•소득세법 제118조의9 【거주자의 출국 시 납세의무】
•해외이주법 제4조 【해외이주의 종류】
9 주식양도 관련
61. 주식 양도일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도가 없는 신설법인의 대주주 판단방법
■사실관계
•갑법인은 2016.6.**. 사업을 개시한 비상장 중소기업으로 설립 당시 총발행주식수는 10,000주이며 액면가액은 5000원이다.
•2016.8.**. 갑법인은 1875주를 유상증자했으며, 2016.11.**. 주주인 을은 보유주식 2156(총발행주식의 18.16%) 중 625주를 양도했다.
■질의내용
•비상장 중소기업의 대주주 판단 시, 신규 설립법인의 주식 양도일 직전 사업연도가 없는 경우 대주주 요건 적용 방법
■회신문
•신설법인의 주주가 법인 설립일이 속하는 사업연도에 주식을 양도한 경우 해당주주가 「소득세법」(2016.12.20. 법률 제14389호로 개정되기 전의 것) 제94조 제1항 제3호 가목 및 같은 법 시행령(2016.12.5. 대통령령 제27653호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항에 따른 대주주에 해당하는지 여부는 신설법인의 설립등기일을 주식양도일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도 종료일로 보고 판단한다.
■검토내용
•1999.12.31. 이전에는 양도일 당시를 기준으로 판단했으나, 2000.1.1. 이후 양도하는 주식부터는 직전 사업연도 종료일을 기준으로 판단하도록 개정하고,
- 직전 사업연도 종료일 현재 대주주에 해당하지 아니하나 주식 양도일이 속하는 사업연도에 주식을 추가취득해 지분비율이 대주주의 요건을 갖춘 경우 대주주로 보도록 규정
- 즉, 지분비율 요건에 있어 직전 사업연도 종료일 기준 뿐만 아니라 양도일 현재에도 지분비율 요건을 충족하는 경우에는 대주주에 해당하는 것으로 본다.
•갑법인의 경우 신설법인으로 주식 양도일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도 종료일 현재에는 주식을 보유한 주주가 없었으나 양도일 현재 을은 대주주 지분비율 요건을 충족하며,
- 이는 주식 양도일이 속하는 사업연도에 주식을 추가취득해 지분비율이 대주주의 요건을 갖추게 된 것으로 볼 수 있다.
•또한, 대주주 판단 시 적용되는 주식 양도일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도 종료일 현재의 주주현황은 다음 사업연도 개시일 현재 주주상황과 동일한 것이며,
- ‘주식 양도일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도 종료일 현재’는 ‘주식 양도일이 속하는 사업연도 개시일 현재’로 볼 수 있는바
- 신설법인의 경우에는 해당 법인의 설립개시일 현재 상황을 직전 사업연도 종료일 현재로 보아 대주주 요건 중 지분비율을 판단하는 것이 합리적이다.
■관련법령 및 해석사례
•소득세법 시행령 제157조 【주권상장법인대주주의 범위 등】
62. 대주주 요건 판단 시 발행법인이 보유한 자기주식 포함 여부
■사실관계
•A법인은 온라인게임 개발 등을 주업으로 하는 코스닥 상장법인으로 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」에 따라 B기업집단에 소속된 회사이다.
•회사의 대표이사 갑은 2012.2.**. 취임 후 2012.4. 제3자 배정 유상증자 결정에 따라 A법인 주식 466,200주(주당 2145원)을 취득하는 등 총 786,200주를 보유
•A법인은 상법에 따라 주주총회의 권한으로 되어 있는 사항을 제외한 업무집행에 관한 모든 사항을 이사회를 통해 결정한다.
- 갑은 회사의 대표이사이자 이사회 구성원이나 B기업집단과 관련된 경력이나 직책은 없으며, 갑 외 그와 친족관계(구 국세기본법 제1조의2 제1항 각 목)에 있는 자는 회사의 지분을 보유한 적 없다.
•회사의 최근 5년간 지분비율 내역은 다음과 같다.
*발행한 주식은 모두 보통주식이며, 자기주식은 의결권 없다(상법 §369②).
•갑은 2012년 제3자배정 유상증자로 취득한 주식 466,200주를 2014.10.**. 장내매도했고, 2014.10.**. 양도소득세 예정신고 및 납부를 했다.
- 양도가액 30.5억원, 취득가액 20.2억원, 양도소득세 4억원
■질의내용
•양도소득세 과세대상인 대주주가 양도하는 코스닥 상장법인 주식의 대주주 요건을 판단할 때,
- (질의1) 상장법인과 해당 상장법인의 대표이사가 경영지배관계에 있는 특수관계에 해당하는지 여부
- (질의2) 질의1이 특수관계가 있는 경우 해당 상장법인이 보유하고 있는 의결권 없는 자기주식을 포함해 지분율을 계산하는지 여부
■회신문
•「소득세법 시행령」(2016.2.17. 대통령령 제26982호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항의 대주주 요건을 판단함에 있어 코스닥시장 상장법인의 대표이사이자 주주인 갑과 해당 법인의 특수관계 해당여부는 「국세기본법 시행령」 제1조의2 제1항 및 같은 조 제3항 제1호에 따라 판단하는 것이며, 같은 조 제4항 제1호 나목에 해당 여부는 해당 법인의 경영전반에 관한 의사결정 과정, 영향력 행사의 정도 등 구체적인 사실관계에 따라 판단할 사항이다.
이때, 갑과 해당 법인이 특수관계에 있는 경우로서 「소득세법 시행령」(2016.2.17.대통령령 제26982호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항 제1호에 따른 지분율 계산을 하는 경우 해당 법인이 보유하고 있는 의결권 없는 자기주식은 발행주식총수 및 주주1인과 기타주주가 보유하고 있는 주식수에 포함한다.
■검토내용
(특수관계 여부)
•갑을 기준으로 갑 또는 갑의 친족관계, 갑과 경제적 연관관계에 있는 자를 통해 A법인의 경영에 대해 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 갑과 A법인은 특수관계에 있다.
- A법인의 최대주주는 C법인이고 갑은 B기업집단과 관련된 직책이 없으나, C법인을 지배하고 있는 B사모투자전문회사와의 관계, B기업집단과의 관계 등에 따라 회사의 경영에 영향력을 행사하는 경우에는 특수관계에 있는 것으로 볼 수도 있으며 이에 해당하는지는 사실판단 사항이다.
(자기주식 포함 여부)
•상장법인의 대주주에 대한 양도소득세 과세는 1999.1.1. 도입된 것으로 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와 과세형평을 기하기 위해 도입된 것으로
- 상장법인의 주식 또한 그 전체를 과세대상으로 삼는 것이 합리적이나, 시행 초기 자본시장의 충격을 완화하고 소액투자자의 이익을 보호하기 위해 일정 규모 이상의 주식을 소유한 자의 거래 등을 과세대상으로 한다(헌재2006헌바6, 2006.3.30.).
•소득세법상 양도소득 대상인 주식에 대해 자기주식을 제외하는 별도의 규정이 없고, 대주주 판단 시에도 자기주식을 제외하는 규정이 없으므로
- 문리해석상 회사가 갑의 특수관계에 해당하면 회사가 보유하고 있는 자기주식을 포함해 대주주 지분율 요건을 판단해야 한다.
•또한, 당초 상장법인의 주식에 대해 과세를 도입한 취지를 고려 시 대주주의 지분율 및 시가총액 요건은 상장주식에 대한 과세대상 범위를 제한하기 위한 기준에 불과하므로 의결권 유무에 따라 구분할 일은 아니다.
- 종전에도 주권상장법인의 대주주 판단 시 무의결권 우선주의 경우도 포함해 지분율을 계산하는 것으로 해석(재산세과-765, 2009.11.19.)
■관련법령
•소득세법 제94조 【양도소득의 범위】
•구 국세기본법 시행령 제1조의2 【특수관계인의 범위】
