Ⅱ. 국제조세 분야 답변사례
3 외국법인의 국내원천소득
56. 인도법인으로부터 국외에서 제공받은 기술자문 용역의 국내원천소득 해당 여부
■사실관계
•내국법인 갑은 국내에서 기계설치 프로젝트를 실행하기 위해 인도법인으로부터 해외에서 전반적인 시스템의 내용이나 규모, 실현방법 등에 대해 자문을 구하고 제공받는 용역에 대해 대가를 지급할 예정
■질의내용
•내국법인이 국내에서 기계설치 프로젝트 실행과 관련해 국내 사업장이 없는 인도법인으로부터 국외에서 자문용역을 제공받고 지급하는 대가가 국내 원천 인적용역 소득에 해당하는지 여부
■회신문
•내국법인이 국내 사업장이 없는 인도법인으로부터 국내에서의 기계설치 프로젝트 실행과 관련해 국외에서 자문용역 등을 제공받고 지급하는 대가가 노하우 및 기술자 등이 제공하는 전문직업적 용역에 대한 대가에 해당하지 않는 경우, 동 대가는 한·인도 조세조약 제12조 및 「법인세법」 제93조 제6호에 따라 인도법인의 국내 원천소득에 해당하므로 같은 법 제98조 제1항에 의하여 지급대가의 3%(지방소득세 별도)를 원천징수해야 한다.
■검토내용
•국내 세법에서는 노하우에 해당하지 않는 기술용역에 대해 인적용역소득으로 구분하면서 용역수행지 과세원칙을 규정하고 있고, OECD 모델조약 및 다른 조세조약에서도 비거주자 및 외국법인의 인적용역소득에 대해 용역수행지국 과세원칙을 채택하고 있으나
- 한·인도 조세조약 제12조에서는 국내 세법상 ‘인적용역소득’에 해당하는 ‘기술용역수수료’를 사용료 소득과 같은 조항에서 규정하면서 지급자의 거주지국에서 기술용역수수료가 발생한 것으로 간주하는 지급지주의를 채택
•본 건은 내국법인(국내 본사)이 인도법인과 체결한 기술용역계약에 따라 제3국에 보유한 고정사업장에서 기술용역을 제공받고 기술용역수수료는 국내 본사에서 지급하는 경우 국내 원천소득 여부에 관한 질의로서
- 한·인도 조세조약 제12조에 따라 기술용역수수료는 지급자의 거주지국에 원천이 있는 것이고
- 2016.12.20. 개정된 「법인세법」 제93조 제6호에서 “조세조약에서 원천이 있는 것으로 정하고 있는 경우 국외에서 제공되는 기술용역 계약에 대해 국내 원천소득에 포함”하도록 규정하고 있으며
- 거주자란 개인과 법인을 포함하는 개념으로 각 체약국의 과세목적상 거주자 또는 내국법인으로 취급되는 자로서 내국법인의 경우 국내에 본점을 두고 있는 자를 우선적으로 의미하는바,
- 내국법인(국내 본사)이 인도법인과 체결한 기술용역계약에 따라 제3국에 보유한 고정사업장을 통해 기술용역을 제공받고 인도법인에 지급하는 수수료는 한·인도 조세조약 제12조 및 「법인세법」 제93조 제6호에 따른 국내원천소득에 해당한다.
•또한, 한·인도 조세조약 제12조에서는 ‘기술용역수수료’에 대한 원천을 정함에 있어 지급지주의 원칙의 예외로
- 기술용역수수료의 지급인이 일방체약국의 거주자 여부에 관계없이 일방체약국에 고정사업장을 가지고 있고 기술용역수수료가 당해 고정사업장과 실질적으로 관련이 있어 고정사업장에 의하여 부담되는 경우에는 고정사업장 소재지국을 원천지국으로 규정하고 있는데
- 이는 외국법인의 국내 지점과 관련해 발생한 기술용역수수료를 동 외국법인 국내 지점이 부담해 지급하면 기술용역수수료에 대해 국내에 원천이 있는 것으로 간주되어 과세할 수 있음을 규정한 내용으로 봄이 타당
•본 건 사실관계에서 기술용역계약의 주체는 질의법인(국내 본사)과 인도법인으로 되어 있어 동 계약에 따라 제3국에 보유한 고정사업장을 통해 제공받는 동 기술용역수수료를 지급할 의무를 부담하며 지급하는 당사자는 질의법인(국내 본사)으로서
- 제3국 내 고정사업장에서 기술용역수수료를 지급하는 경우라 하더라도 실질적인 기술용역수수료의 지급자는 질의법인(국내 본사)으로 봄이 타당하고
- 설령 동 고정사업장에서 기술용역수수료를 부담하는 경우라 하더라도 내국법인이 제3국에 관련 고정사업장을 가지고 있는 경우로서 제3국의 원천소득 과세여부와는 별개로 기술용역수수료 지급자의 거주지국인 한국을 기술용역수수료의 원천지국으로 보아 한·인도 조세조약 제12조를 적용해야 할 것이다.
•따라서 한·인도 조세조약 제12조에서 규정하고 있는 기술용역수수료는 같은 조 제6항에서 기술용역수수료 지급자의 거주지국에서 기술용역수수료가 발생한 것으로 간주하는 지급지주의를 원칙으로 규정하고 있고
- 2017.1.1. 이후 제공분부터 국외에서 인적용역이 제공되더라도 국내에서 그 대가를 지급해 조세조약에서 국내에서 발생한 소득으로 간주되는 경우 국내 원천소득에 포함되는 것으로 「법인세법」 제93조 제6호가 개정되었으므로
- 내국법인이 인도법인과 체결한 기술용역계약에 따라 제3국에 보유한 고정사업장을 통해 기술용역을 제공받고 인도법인에 지급하는 수수료는 한·인도 조세조약 제12조 및 「법인세법」 제93조 제6호에 따른 국내 원천소득에 해당된다.
■관련법령
•법인세법 제93조 【외국법인의 국내 원천소득】
•법인세법 제98조 【외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례】
•한·인도 조세조약 제12조 【사용료 및 기술용역에 대한 수수료】
57. 대가지급 후 계약불이행으로 계약이 해제된 경우 원천징수 미이행에 따른 가산세 대상 여부
■사실관계
•내국법인 갑은 외국법인 A 및 A법인 대표와 기술이전 등에 관한 계약을 체결하고 계약에 따라 계약금 및 중도금 등을 지급했다(원천징수 미이행).
- 갑법인은 계약상 의무를 모두 이행했으나 A법인 및 A법인 대표가 계약상 의무를 이행하지 않아 계약의 해제요구 및 반환청구소송을 진행했고
- 소송 결과 선급금 및 이자를 지급하라는 중재판결 및 강제집행허가판결을 받았다.
■질의내용
•외국법인에게 원천징수 대상 국내 원천소득을 지급하면서 원천징수하지 않았으나 외국법인의 계약불이행으로 계약이 해제되어 반환판결 받은 경우 선지급대가에 대해 원천징수의무가 있는지 여부
■회신문
•내국법인이 외국법인에게 「법인세법」 제93조 및 제98조 제1항에 따른 원천징수대상 국내 원천소득을 지급하면서 지급시점에 원천징수의무를 이행하지 않았다면 이후 외국법인의 계약불이행으로 계약이 해제된 경우에도 「국세기본법」 제47조의5 제1항 및 「법인세법」 제76조 제7항에서 규정한 가산세는 적용된다.
■검토내용
•「법인세법」 제98조 제1항에 따르면 외국법인의 국내 원천소득에 대한 원천징수의무는 외국법인에게 대가를 지급하는 자가 그 지급하는 때에 부담하는 것으로 규정하고 있고
- 원천징수를 적법하게 이행하지 아니한 원천징수의무자는 관련 가산세가 적용되는 것으로 법령에 규정되어 있는바,
- 갑법인이 외국법인 A에게 원천징수대상 소득을 지급하는 시점에 원천징수의무를 이행하지 않았다면 이에 따른 가산세가 적용됨이 타당하다.
•갑법인은 원천징수하지 않은 선지급 대가에 대해 이후 계약이 해제된 경우 공급시기 미도래 및 계약의 원천적 무효 등을 이유로 원천징수의무는 처음부터 성립 및 확정되지 않은 것으로 보아 원천징수대상이 아니라는 의견이나,
- 원천징수 관련 가산세는 원천징수대상 소득의 지급시점에 발생된 세법상 의무위반에 대한 제재이므로
- 내국법인이 외국법인에게 기술이전 대가를 분할해 지급(원천징수 미이행)하는 중에 상대방의 계약불이행으로 계약이 해제되어 당초 선지급한 대가를 반환받는 판결을 받았더라도
- 당초 선지급한 대가가 원천징수대상 국내 원천소득에 해당되는 경우에는 가산세 감면의 정당한 사유가 없는 한, 지급시점에서의 원천징수의무 불이행에 따른 가산세는 적용된다.
■관련법령
•법인세법 제93조 【외국법인의 국내 원천소득】
•법인세법 제98조 【외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례】
58. 국내 원천 사용료소득에 대한 원천징수 과세표준에서 부가가치세 대리납부세액이 제외되는지 여부
■사실관계
•미국법인 A는 국내법인 갑에게 프로그램을 공급하고 사용료소득을 지급받았다.
- 계약서에 따르면 수입금액의 일정비율을 사용료소득으로 지불하기로 약정했지만 부가가치세 징수 및 부담과 관련해 별도의 계약은 없었다.
•면세사업자인 갑법인은 미국법인 A에게 지급한 용역대가에 부가가치세가 포함되어 있는 것으로 계산해 부가가치세를 대리납부했으며
- A법인에게 사용료소득을 지급할 때 부가가치세를 포함한 용역대가를 기준으로 법인세를 원천징수했다.
■질의내용
•내국법인이 국내 사업장이 없는 미국법인에게 지급하는 사용료소득에 대한 법인세 원천징수 과세표준에서 대리납부한 부가가치세 제외 여부
■회신문
•내국법인이 국내 사업장이 없는 미국법인에게 「법인세법」 제93조 제8호에 따른 사용료소득에 해당하는 프로그램 개발 용역대가를 지급하기로 하고 동 용역대가에 대해 「부가가치세법」 제52조에 의하여 부가가치세를 대리납부하는 경우 「법인세법」 제98조 제1항에 따라 원천징수해야 할 법인세의 과세표준은 프로그램 용역대가 전체금액이 된다.
■검토내용
•국내 사업장이 없는 외국법인에게 지급되는 국내 원천소득에 대하여는 해당 소득을 지급하는 자가 그 지급액에 대해 법령에 따른 세율을 적용한 세액을 원천징수하여 납부하도록 규정하고 있고(법인법 §98①)
- 「법인세법」 제93조 제8호에 따르면 산업상·상업상·과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우에 대한 대가는 국내 원천 사용료소득에 해당하는바
- 국내 원천 사용료소득에 해당하는 용역대가는 외국법인에게 지급하는 금액 전액이 원천징수대상 과세표준이 된다.
•「법인세법」 제98조 제1항에서는 국내 사업장이 없는 외국법인의 국내 원천소득에 대한 지급액에 대해 원천징수해 납부하도록 규정하고 있고
- 법인세법 기본통칙 98-0-1에 따르면 사용료소득을 지급하는 경우 그 지급금액을 원천징수 과세표준으로 하도록 하면서
- 부가가치세를 포함한 수입금액 또는 판매금액을 기초로 계산한 금액을 기술사용 대가로 지급하기로 약정한 경우에는 부가가치세를 포함한 금액을 원천징수 과세표준으로 하도록 하고 있다.
•즉, 국내 원천 사용료소득에 해당하는 용역대가에 대해 부가가치세의 징수·납부 등에 별도의 약정이 없으면 용역대가에 따른 지급액이 원천징수 과세표준이 되는 것이고,
- 부가가치세를 포함하는 것으로 용역대가를 산정했더라도 부가가치세를 제외하지 않고 용역대가 전체에 대해 원천징수를 함이 타당
■관련법령
•법인세법 제93조 【외국법인의 국내 원천소득】
•법인세법 제98조 【외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례】
59. 외국법인이 매입한 교환사채에 대해 조기상환청구권을 행사하고 추가로 지급받는 금액의 소득구분
■사실관계
•국내 사업장이 없는 케이만군도 소재 외국법인이 내국법인이 발행한 교환사채를 매입한 후 만기 전에 사채발행조건에 따른 조기상환청구권을 행사
■질의내용
•국내 사업장이 없는 케이만군도 소재 외국법인이 내국법인이 발행한 교환사채를 매입한 후 만기 전에 사채발행조건에 따른 조기상환청구권을 행사하여
- 사채의 원금을 초과해 사전약정된 위약수익률을 적용한 이익 상당액을 지급받는 경우, 동 금액의 소득구분 및 원천징수 방법
■회신문
•국내 사업장이 없는 케이만군도 소재 외국법인이 내국법인이 발행한 교환사채를 매입한 후 만기 전에 교환사채 발행조건에 따른 조기상환청구권을 행사함으로써 사채의 원금을 초과해 사전약정된 위약수익률(Penalty Yield, 발행일로부터 상환일까지 연복리 8%)로 산정한 이익 상당액을 지급받는 경우,
- 동 금액은 금전사용에 따른 대가로서의 성격이 있는 것으로 법인세법 제93조 제1호에 따른 국내 원천 이자소득에 해당하고 같은 법 제98조 제1항 제3호에 따라 원천징수한다.
■검토내용
•케이만법인이 내국법인이 발행한 교환사채를 인수하면서 계약내용에 주식 발행회사의 파산 및 부실기업 인정 등의 사유가 발생하는 경우 채권자의 조기상환청구가 가능하고, 조기상환청구권 행사 시 채무자는 원금과 사채 발행일로부터 상환일까지 연복리 8%의 위약수익률(penalty yield)로 산정한 이익 상당액을 채권자에게 상환하도록 사전약정하였는바,
- 본 건 교환사채는 채권발행 당시 약정한 일정한 조건에 해당되는 경우 채권자에게 조기상환청구권이 부여된 일종의 풋옵션(Put Option)부 채권으로
- 채권자인 케이만법인이 교환사채 매입거래를 하면서 채권 발행조건에 따라 일정요건 해당 시 풋옵션을 행사함으로써 당초 채권매입가격을 초과해 약정금액 상당액, 즉 사전약정된 위약수익률을 적용한 금액을 지급받을 권리가 부여된 사채이며
- 이때 케이만법인이 교환사채발행 조건에 따라 조기상환청구권을 행사함으로써 원금을 초과해 지급받는 금액 상당액은 조기상환수수료나 풋옵션 행사차익으로서 이자소득으로 구분함이 타당해 보인다.
•‘교환사채인수계약’에 따르면 본 건의 사채는 무이자로 발행되었고 조기상환액 산정 시 연복리 8%의 위약수익률(penalty yield)을 적용한다고 되어 있어 외관상 위약금으로 보일 수 있으나
- 교환사채 발행의 주된 목적은 금전의 사용을 위한 것이고 원본의 사용대가로서 약정 비율에 따라 지급하는 돈은 약정이자(서울행정법원 2009구합40988, 2010.01.08)로서 이자소득에 해당되는바,
- 투자자 입장에서 주식가치 상승에 따른 기대수익으로 발행되는 교환사채의 본질상 일반 사채에 비해 저리 또는 무이자로 발행되는 것이 일반적이며
- 무이자로 발행된 사채라 하더라도 채권발행 조건에 따른 조기상환 시 채권 원금을 초과해 발행일로부터 상환일까지 사전약정된 이익률로 산정된 금액을 지급받는 경우, 해당 금액은 명칭에 불구하고 채권발행자인 채무자가 동 기간 동안에 금전을 사용한 대가로서 지급한 금액으로 봄이 타당하다.
•또한, 본 건의 교환사채는 사채권자에게 조기상환청구권이 부여된 일종의 풋옵션(Put Option)부 사채로 사전약정에 따라 미래의 일정시점에 당초의 채권 매입가격에 일정한 이자 상당액을 가산한 가격으로 발행자에게 재매도할 수 있는 환매조건부계약을 체결한 경우로 볼 수 있고
- 풋옵션 행사를 통해 얻는 이익은 환매조건부 매매차익과 유사한 소득으로서 금전사용의 대가에 해당하므로(법규소득 2012-219, 2012.6.29.)
- 케이만법인이 사채발행 조건에 따라 조기상환청구권을 행사해 지급받은 사전약정된 위약금 상당액은 그 명칭에 불구하고 금전사용의 대가로서 소득세법상 이자소득으로 구분함이 타당하다.
•외관상 위약금 명목으로 지급된 본 건의 금액이 법인세법 제93조 제10호 나목에 따른 국내에서 지급하는 위약금이나 배상금으로서 국내 원천 기타소득으로 볼 여지가 있는지에 대해 보면
- 위약금이나 배상금은 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 지급받는 손해배상으로서 명목여하에 불구하고 본래의 계약내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘어 배상받는 금전 또는 기타의 물품가액으로 규정하고 있어(법인령 §132⑩)
- 국내 원천 기타소득에 해당하는 위약금 및 배상금은 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 지급받는 손해배상금을 말하는 것인바,
- 계약 당시부터 채권발행 조건에 채권자가 조기상환청구권을 행사할 수 있는 사유와 상환 시의 추가지급금에 대한 이익률을 사전약정하고 이에 따라 지급된 금액을 계약내용의 위약이나 해약에 따른 손해배상금으로 볼 수 없고
- 계약서에 “발행회사에 의한 손해배상” 조항으로 채무자의 과실에 의한 채권자의 재산적 손실에 대한 보상을 별도로 약정하고 있으므로
- 본 건의 위약수익률을 적용해 산정한 이익 상당액은 법인세법 제93조 제10호 나목에 따른 국내 원천 기타소득에 해당되지 않는다.
■관련법령
•법인세법 제93조 【외국법인의 국내원천소득】
•법인세법 시행령 제132조 【국내원천소득의 범위】
