- 무상으로 받은 자산에 해당하는지 여부는 대가관계가 있는지 여부로 판단해야
- 국고보조금은 무상성을 전제로 하는 것으로 무상으로 받은 자산에 해당
- 2020년 이후 국고보조금의 경우 이월결손금 보전에 충당하더라도 익금불산입 대상 아니야
- 대법원 2023.3.30. 2023두30758 판결 -
| ● 요약 법인세법이 2019.12.31. 개정되기 전 이월결손금 보전에 충당한 국고보조금이 ‘무상으로 받은 자산의 가액’에 해당하는지 여부가 문제된 사안에서 원심은 국고보조금의 경우 ‘무상으로 받은 자산’에 해당해 이월결손금 보전에 충당했다면 익금불산입 대상이 된다고 판단했고, 대법원 역시 이러한 원심의 판단을 지지했다. ‘무상으로 받은 자산’이란 수증자산과 같이 대가를 지급하지 아니하고 취득해 증가된 자산을 의미한다. ‘대가관계’가 있는지 여부는 계약의 성립으로부터 채무의 이행까지의 전 과정을 종합적으로 보았을 때 당사자들이 상호성 있는 재산출연을 하는지에 따라 판단돼야 한다. 보조금 관리에 관한 법률 제2조 제1호에서 ‘보조금’을 정의함에 있어 ‘반대급부를 받지 아니하고’ 교부하는 급부금이라고 하고 있으므로 보조금 정의 자체에 무상성이 내포돼 있다는 점, 국고보조금 지급에 관하여 조건이 부가돼 있다 하더라도 이는 보조금 관리에 관한 법률에서 정한 취지에 따른 것이므로 이를 보조금 교부에 대한 ‘반대급부’ 내지 ‘대가성 있는 출연’이라고 볼 수 없다는 점 등을 고려하면, 국고보조금의 경우 무상으로 받은 자산에 해당한다. 따라서 이를 이월결손금 보전에 충당했다면 익금불산입 대상으로 본 대법원의 판단은 정당하다. |
1. 사실관계
원고는 어업인과 수산물가공업자의 경제적·사회적·문화적 지위의 향상과 어업 및 수산물가공업의 경쟁력 강화를 도모하기 위한 목적으로 설립된 내국법인이다.
원고는 수산업의 특수성을 감안한 자금공급 업무를 담당하기 위해 원고 내에 신용사업부문을 신설·운영해 왔다. 그런데 원고의 신용사업부문은 2013.12.부터 국제결제은행(BIS)이 2010년 경부터 도입한 바젤Ⅲ(자기자본비율 8% 이상, 보통주 자본비율 4.5% 이상, 기본자본비율 6% 이상 유지)의 단계적 적용에 따른 자본확충 문제로 사업구조개편이 불가피하게 됐다.
이에 원고는 원고 내에 신용사업특별회계를 신설하고 신용사업부문을 분리하는 내용의 사업구조개편안을 제시했고, 이러한 내용을 반영해 2016.12.경 원고의 신용사업부문이 물적 분할돼 A은행이 설립됐다.
원고는 A은행이 바젤Ⅲ 자본규제를 안정적으로 충족하기 위해 A은행에 추가 출자를 할 필요가 있었다. 이에 원고는 위 출자를 위해 필요한 자금을 수산금융채권의 발행을 통해 조달했고, 그 중 일부에 대해서는 원고가 해양수산부로부터 향후 5년 간 연 1.87%의 이자비용에 해당하는 보조금을 지원받기로 했다.
이에 따라 원고는 해양수산부로부터 사업구조개편을 위한 지원금으로, 2017 사업연도 및 2018 사업연도에 각각 102억 8500만원의 보조금(이하 통틀어 ‘이 사건 보조금’)을 수령해 이자비용을 보전받았다.
원고는 2017 및 2018 사업연도 각 법인세 신고 시 이 사건 보조금을 구 법인세법(2019.12.31. 법률 제16833호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제18조 제6호에 따라 ‘무상으로 받은 자산의 가액’으로서 공제 기한이 경과된 2000년도 이월결손금의 보전에 충당하고 이를 익금불산입했다.
과세관청은 원고가 해양수산부로부터 지원받은 이 사건 보조금은 ‘무상으로 받은 자산의 가액’에 해당하지 아니한다는 이유로 이월결손금의 보전에 충당할 수 없다고 보아 원고가 이 사건 보조금에 대해 한 익금불산입 세무조정을 부인해 이 사건 처분을 했다.
2. 쟁점의 정리
국가(해양수산부)가 원고에게 지급한 이 사건 보조금이 구 법인세법 제18호 제6호 소정의 ‘무상으로 받은 자산’에 해당하는지 여부가 쟁점이고, 그에 따라 원고가 그 가액 중 이월결손금을 보전하는데 충당한 금액을 익금불산입할 수 있는지가 좌우된다.
3. 판결의 요지
원심(서울고등법원 2022.11.29. 선고 2022누43384 판결)은 다음과 같은 이유로 원고의 행위 등과 이 사건 보조금의 교부 사이에 대가관계를 인정하기 어렵다는 이유로 이 사건 보조금의 성격이 무상으로 받은 자산에 해당한다는 전제에 선 원고의 주장이 타당하다고 판단했다.
첫째, 구 법인세법 하의 실무에서는 기본적으로 국고보조금이 ‘무상으로 받은 자산’에 포함됨을 전제로 제18조 제6호에 따라 이월결손금 공제가 가능했다고 봐야 2019.12.31. 개정된 법인세법 제18조 제6호에서 괄호 부분, 즉 “무상으로 받은 자산의 가액(제36조에 따른 국고보조금등은 제외한다)”이라는 문구를 추가한 것이 자연스럽게 이해된다.
둘째, 피고가 이 사건 보조금 지급의 전제로서 행해졌다고 주장하는 원고의 일련의 행위들, 즉 ① 원고가 신용사업부문을 물적 분할하여 ‘A은행을 설립하는 행위’ ② 부족자본을 조달하는 과정에서 이자비용을 국고보조금으로 보전받기 위해 ‘원고, 조합원 및 임직원 등의 출자행위 등 자구노력을 통해 이자비용을 충당하는 행위’ 등이 해양수산부의 이 사건 보조금 지급에 대한 ‘반대급부’로서 행해진 것이라고 볼 수 없다.
셋째, 이 사건 보조금 지급에 관한 조건이 부가돼 있으나 이는 국고보조금 교부의 근거가 되는 보조금 관리에 관한 법률 등에서 유사한 취지의 규정을 두고 있고, 보조사업의 부정수급 내지 부당한 이익의 수령을 방지하려는 취지에서 마련된 이러한 ‘지급조건’이 보조금 교부에 대한 ‘반대급부’ 내지 ‘대가성 출연행위’로서 행해지는 것이라 보기 어렵다.
넷째, 과세관청은 원고와 대한민국이 이 사건 보조금의 교부와 원고의 A은행 설립 등 각종 의무이행에 관하여 서로 합의하여 쌍무계약을 체결한 것이므로, 이는 유상계약으로서 원고의 행위 등과 이 사건 보조금 교부 사이에 대가관계가 있다고 주장한다. 그러나 해양수산부장관이 원고에 대한 이 사건 보조금 교부를 결정한 것은 행정청이 우월한 지위에서 행하는 공권력의 행사로서 행정처분에 해당하고, 이를 국가가 사경제의 주체로서 상대방과 대등한 지위에서 체결한 계약이라고 볼 수는 없다.
다섯째, 과세관청은 이 사건 보조금을 이월결손금 보전에 충당하는 것은 조세회피를 목적으로 이 사건 보조금을 용도 외로 사용한 것이라고 주장한다. 그러나 원고는 이 사건 보조금을 전액 이자비용의 보전에 사용하였고, 이 사건 보조금을 구 법인세법 제18조 제6호에 따라 이월결손금의 보전에 충당하는 것은 익금불산입을 위한 세무적인 처리에 불과한 것이다.
대법원은 이러한 원심의 판단을 그대로 인용하면서 피고의 상고를 심리불속행 판결로 기각했다.
4. 평석
가. 법인세법상 익금과 ‘무상으로 받은 자산’
익금이란 해당 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 이익 또는 수입의 금액을 말한다(구 법인세법 제15조 제1항). 익금에 관한 구체적인 내용을 시행령에서 정하고 있는데, 구 법인세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것) 제11조 제5호는 ‘무상으로 받은 자산의 가액’을 익금의 하나로 규정하고 있다.
나. 익금불산입되는 ‘무상으로 받은 자산’의 의미
앞서 살펴본 바와 같이 ‘무상으로 받은 자산의 가액’은 원칙적으로 법인세법상 ‘익금’에 해당한다. 다만, “무상으로 받은 자산의 가액 중 대통령령으로 정하는 이월결손금을 보전하는 데에 충당한 금액”은 내국법인의 각 사업연도 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니한다(구 법인세법 제18조 제6호).
‘무상으로 받은 자산’이란 수증자산과 같이 대가를 지급하지 아니하고 취득해 증가된 자산을 의미한다(대법원 1983.7.12. 선고 81누86 판결 참조). ‘대가를 지급하지 아니한다’는 것은 상대방의 재산출연과 대가관계가 있는 재산출연을 하지 아니한다는 것이고, 이와 같이 ‘대가관계’가 있는지 여부는 계약의 성립으로부터 채무의 이행까지의 전 과정을 종합적으로 보았을 때 당사자들이 상호성 있는 재산출연을 하는지에 따라 판단돼야 한다.
즉, 공급자가 어떠한 공급과 관련하여 재화나 용역을 공급받는 자가 아닌 제3자에게서 금전 또는 금전적 가치가 있는 것을 받는 경우에 제3자가 지급하는 금전 또는 금전적 가치가 있는 것이 해당 공급과 대가관계에 있는지는 지급의 명목과 근거, 이와 관련해 공급자와 제3자가 추구하는 목적과 동기, 공급자와 제3자 사이의 별도의 계약관계 등 법률관계의 존부 및 문제 된 금전 등의 지급이 그러한 법률관계에 따른 이행으로 평가될 수 있는지 등을 비롯한 여러 사정을 종합해 해당 공급과 직접적 관련성이 인정될 수 있는지에 따라 판단해야 한다(대법원 2016.6.23. 선고 2014두144 판결 취지).
다. 평석
① 보조금 관리에 관한 법률 제2조 제1호에서 ‘보조금’을 정의함에 있어 ‘반대급부를 받지 아니하고’ 교부하는 급부금이라고 하고 있으므로, 보조금의 정의 자체에 무상성이 내포되어 있고, ② 원고가 사업구조개편을 목적으로 A은행을 분리하고 A은행의 자본금을 조달한 것은 어느 모로 보나 자신의 업무를 수행한 것일 뿐 이를 두고 국가에 대한 재산의 출연으로 볼 수는 없다. 그리고 ③ 이 사건 보조금 지급에 관하여 조건이 부가돼 있다 하더라도, 이는 보조금 관리에 관한 법률에서 정한 취지에 따른 것이므로 이를 보조금 교부에 대한 ‘반대급부’ 내지 ‘대가성 있는 출연’이라고 볼 수는 없다.
나아가 이미 과세관청은 다수의 유권해석을 통해 ① 각종 조건부·부관부로 지급된 보조금의 경우에도 ‘무상으로 받은 자산’에 해당한다는 점을 인정해 왔고, ② 각종 보조금이 법인의 악화된 자금사정 또는 자산실태를 회복시키려는 의도에서 지급되었는지 여부를 불문하고, 이월결손금 보전에 충당했다면 익금불산입 할 수 있다는 태도를 취하여 왔다(법령해석법인-0011, 2018.4.18., 법령해석법인-0212, 2015.12.28., 법령해석법인-0042, 2017.5.24. 등 다수)
따라서 원고의 이 사건 보조금 수령을 무상으로 받은 자산에 해당하다고 본 대상판결의 결론은 타당하다.
참고로 법인세법이 2019.12.31. 법률 제16833호로 개정되면서 제18조 제6호의 익금불산입 가능금액에서 국고보조금이 제외됐는데, 위 개정 규정은 2020.1.1.이후 개시되는 사업연도 분부터 적용하되 2010.1.1. 이전 사업연도에 발생한 결손금은 종전 규정에 따르도록 경과규정을 두고 있다(부칙 제1조, 제2조, 제11조).
따라서 2020.1.1.이후 국고보조금의 경우에는 위와 같은 논의는 적용되지 않을 것이다.
•1998 서울대학교 법과대학 졸업
•2001 사법연수원 제30기 수료
•2004 서울남부지방법원 판사
•2006 서울중앙지방법원 판사
•2010 서울대학교 법과대학원 법학석사(행정법)
•2011~2012 미국 플로리다대학교 법학대학원 국제조세분야 법학석사
•2008~2017 한국세법학회, 특별소송실무연구회 회원
•2008~2017 중소기업중앙회 가업승계지원센터, 매경 가업승계 센터 강사 등
•2007~2017 법무법인(유) 율촌
주요 논문·저서
•2008 차명주식에 관한 명의신탁 증여의제 규정의 운용현황 및 개선방안에 대한 소고, 조세연구
•2010 행정행위에 부가된 ‘부담계약’의 법적 문제에 관한 연구, 서울대학교
•2011 소득세법상 ‘집합투자기구로부터의 이익’에 대한 과세의 법적 문제에 관한 소고, 특별법연구(제9권), 특별소송실무연구회
•2013 조세환급금 청구와 당사자 소송, 변호사, 서울지방변호사회, 44집
•2014 부담금 환급거부처분의 처분성 및 구체적 환급절차(조세와의 비교), 변호사, 서울지방변호사회, 46집
•2014 조사대상 선정사유 없이 이루어진 세무조사에 근거한 과세처분의 위법성, 변호사, 서울지방변호사회, 47집
•2015 소득세법 및 조세조약에 따른 거주자 판정기준, 판례연구, 서울지방변호사회, 29집
•2015 비영리법인의 주요 조세문제, ‘비영리법인(복지법인 포함)’ 특별연수, 대한변호사협회
